房地产开发企业的场地使用费.土地使用费和土地使用税

房地产开发企业的场地使用费、土地使用费和土地使用税

前一阵子在修改一个外商投企业租赁厂房的租赁合同过程中，遇到一个问题，出租方要求承租方承担有关的土地使用费、土地使用税和房产税。房产税很清楚，因为有相应规定，土地使用费倒是很少接触，很容易和土地使用税混淆，于是这两天作了一下研究，其间发现还有一个名词，场地使用费，于是一并作为学习内容。今天总算是有了个结论，具体如下：

1、土地使用费

对于内资企业而言，土地使用费是个历史概念，因为自1988年11月1日起施行的《城镇土地使用税暂行条例》第十四条明确规定，自该条例施行之日起，各地制定的土地使用费办法同时停止执行，也就是说以土地使用税代替了土地使用费。不过，关于外商投资企业是否也缴纳土地使用税，而不再缴纳土地使用费的问题，该暂行条例并未明确。为解决这个问题，财政部于1988年11月2日发布《财政部关于对外商投资企业和外国企业在华机构的用地不征收土地使用税的通知》明确规定，《城镇土地使用税暂行条例》第十四条中关于各地制定的土地使用费办法同时停止执行的规定，是指各地制定的对内资企业以及单位和个人的用地计收土地使用费的办法，但不影响各地依照国家法律和国务院有关规定制定和对外商投资企业和外国企业在华机构用地计收土地使用费办法的执行。也就是说，外商投资企业仍须缴纳土地使用费，但无需缴纳土地使用税。同时，1997

年3月27日《国家税务总局关于外商投资企业征免土地使用税问题的批复》也明确外商投资企业不适用《城镇土地使用税暂行条例》的规定，即外商投资企业不用缴纳土地使用税。

由此，土地使用费成为只对外商投资企业收取的费用。

2、场地使用费

场地使用费是专门针对外商投资企业在中国使用土地收取的一种费用。《中外合资经营企业法实施条例》第七章对土地使用费有专章规定；《外资企业法实施细则》第三十六条规定，外资企业在领取土地证书时，应当向其所在地土地管理部门缴纳土地使用费。

根据《国家土地管理局关于缴纳土地使用费问题的批复》，场地使用费包括场地开发费和土地使用费。场地开发费是外商投资企业必须支付的一次性缴纳的土地开发费用，包括征地拆迁费用和基础设施建设费用。土地使用费是外商投资企业有偿使用土地资源的费用，在使用土地的期限内都要缴纳。

目前，各地都有关于外商投资企业场地使用费方面的规定。2008年8月21日，财政部发布《关于外商投资企业场地使用费征收问题的意见》（财企[2008]166 号），对场地使用费的征收作出了明确规定，主要内容如下：

（一）以划拨方式取得土地使用权的，外商投资企业由于没有支付土地出让金，应当按规定缴纳场地使用费。

（二）以出让方式取得土地使用权的，外商投资企业由于已支付了土地出让金，不再缴纳场地使用费。

（三）以租赁方式取得土地使用权的，如租金计算时已考虑场地开发和土地使用费因素，则不需缴纳场地使用费；如租金中未予考虑场地开发和土地使用费因素，则由承租人即外商投资企业缴纳场地使用费。

（四）在中外合资合作经营中，外商投资企业的中方以土地使用权作价出资或提供合作条件的，应当由中方投资者区别以上情况缴纳场地使用费。

可见，外商投资企业出以出让方式去的土地使用权无须缴纳场地使用费外，以其他方式取得土地使用权都须缴纳。这里面有个概念需要澄清，即土地使用权。根据物权法的规定，土地使用权是一种用益物权，即对土地进行占有、使用、收益的权利，其中的使用，根据土地的性质，应该是对土地进行开发、利用和经营。

实践当中，很多外商投资企业并不享有土地使用权，而只是因为租赁办公地和厂房而实际使用土地，在此情形下，外商有权使用土地，但并不是使用权人，是否应缴纳场地使用费。关于这个问题，财政部的财企[2008]166 号文件并未明确，其他文件规定的也比较混乱。财政部1993年9月21日《关于外商投资企业租用场地如何缴纳土地使用费问题的答复》（[1993]财工便字第39号）规定，外商投资企业租用厂房、场地、饭店；宾馆、招待所等做为生产、经营场所的，其土地使用费由出租方依法缴纳，但租金计算时，应包含土地费因素。若租金计算未考虑土地使用费因素，则应由承租人缴纳。然而，1997年11月04日《财政部关于外商投资企业交纳场地使用费有关问题的批复》又规定，外商投资企业以租赁方式取得土地使用权的，场地使用费的交纳按照财政部《关于外商投资企业租用场地如何缴纳土地使用费问题的答复》（[1993]财工便字第39号）的规定执行。但对于出租方已依法缴纳城镇土地使用税的，可不再交纳场地使用费。在实践中，除依法免交土地使用税的部分情况外，大部分企业都需要缴纳土地使用税。如此，在大部分情况下，租赁办公地和厂房的外商投资企业都不需要缴纳土地使用费。此外，由于场地使用费是有地方征收，有些地方的规定也不尽相同。比如，北京市规定由承租方或由租赁合同规定的一方缴纳土地使用费（《北京市征收外商投资企业土地使用费规定》第十一条），而上海市则规定由出租人缴纳，但租赁合同可另行约定（《上海市外商投

资企业土地使用管理办法》第九条），可见，北京和上海两地的规定截然相反。

3、土地使用税

如前所述，自1988年《城镇土地使用税暂行条例》实施之日起，内资企业的土地使用费就被土地使用税所替代，但外商投资企业无须缴纳土地使用税，而只是缴纳土地使用费。内资企业和外商投资企业适用的是两种不同的土地使用税费制度。2007年1月1日，国务院修订后的《城镇土地使用税暂行条例》开始实施，新条例将外商投资企业和外国企业纳入土地使用税的计征范围。根据该条例，在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的外商投资企业应缴纳土地使用税。1988年国家税务总局颁发的《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》对土地使用税的纳税主体作了详细解释，土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。可见，外商投资企业在取得土地使用权的情况下，均应缴纳土地使用税。根据财企[2008]166 号文件的规定，外商投资企业缴纳土地使用费后，仍应承担缴纳土地使用税的义务。而外商投资企业租赁房屋、厂房的，由于其并不拥有土地使用权，因而不必缴纳土地使用税。