函证

函证（往来款+银行存款）

◆第7章——审计证据

7.2——获取审计证据的审计程序

（一）检查

（二）观察

（三）询问对三大程序都适用

（四）函证————实质性程序

（五）重新计算————实质性程序

（六）重新执行————控制测试

（七）分析程序————实质性程序+风险评估程序

●函证

1.函证定义

函证是指注册会计师直接从第三方(被询证者)获取书面答复以作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。

2.函证适用情形（掌握基本观点）

（1）当针对的是与特定账户余额及其项目相关的认定时，函证常常是相关的程序；

（2）函证不必仅仅局限于账户余额，还适用于对协议和交易条款进行函证；

（3）函证程序还可以用于获取不存在某些情况的审计证据。

◆第7章——审计证据

7.3——函证

一、函证的决策

（一）函证决策应当考虑的因素——2个

注册会计师应当从以下两个因素考虑是否有必要实施函证程序以获取认定层次的充分、适当的审计证据：

1．评估的认定层次的重大错报风险——x

2．通过实施其他（函证外其他6种）审计程序获取审计证据如何将检查风险降至可接受的水平——y

【相关说明】

修订后的审计准则第1312号并不是要求注册会计师对所有的应收账款、对所有的银行账户都实施函证。对于应收账款函证程序的选择来说，如果注册会计师评估的应收账款认定层次的重大错报风险较低，或者通过实施其他审计获取审计证据能够有效地将应收账款相关认定的检查风险降至可接受的水平，则可以不实施函证。

（二）确定函证的内容、范围、时间和方式时应当考虑的因素

1．被审计单位的经营环境；

2．内部控制的有效性；

3．账户或交易的性质；

4．被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等。

二、函证的内容

（一）确定函证的对象

1.函证银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息

【相关链接】

根据CSA第1312号第十二条：注册会计师应当对银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。

2.函证应收账款

（1）注册会计师应当对应收账款实施函证。

（2）对应收账款拟不实施函证例外情形：

①根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要；

②注册会计师认为函证很可能无效。

（3）如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序。

（4）针对应收账款存在认定的替代程序。

【相关链接】

根据CSA第1312号第十三条：注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。

如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。如果不对应收账款函证，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。

【相关说明】

修订后的审计准则第1312号仍然强调注册会计师应当对应收账款实施函证程序，因为函证程序能够获取认定层次的相关、可靠的审计证据。

3.可以实施函证的其他财务报表项目

（1）交易性金融资产；

（2）应收票据；

（3）其他应收款；

（4）预付账款；

（5）由其他单位代为保管、加工或销售的存货；

（6）长期股权投资；

（7）应付账款；

（8）预收账款；

（9）保证、抵押或质押；

（10）或有事项；

（11）重大或异常的交易。

（二）实施函证程序的范围

注册会计师根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等确定从总体中选取特定项目进行测试。选取的特定项目可能包括：

1．金额较大的项目；

2．账龄较长的项目；

3．交易频繁但期末余额较小的项目；

4．重大关联方交易；

5．重大或异常的交易；

6．可能存在争议、舞弊或错误的交易。

（三）实施函证程序的时间

1.注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证

（四）管理层要求不实施函证时的处理

1.分析管理层要求不实施函证的原因

当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当分析管理层要求不实施函证的原因，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：（1）管理层是否诚信；

（2）是否可能存在重大的舞弊或错误；

（3）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

2.如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

3.如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。——非无保留审计意见

三、询证函的设计（教材P127-P129）

（一）设计询证函的总体要求

（二）设计询证函需要考虑的因素

（三）影响函证可靠性的因素

（四）函证的方式

（一）设计询证函的总体要求（教材P127/DS2）

1.注册会计师应当根据特定审计目标设计询证函,即询证函的设计应当服从于审计目标的需要；

2.在针对账户余额的存在认定获取审计证据时，注册会计师应当在询证函中列明相关信息，要求对方核对确认；

3.针对账户余额的完整性认定获取审计证据时，注册会计师则需要改变询证函的内容设计或者采用其他审计程序。