审计工作底稿的编制方法

审计工作底稿的编制方法主讲：海南兴业富华会计师事务所主任会计师蔡文娟一、审计工作底稿的编制目标审计工作底稿，顾名思义，是审计人员在审计工作中所形成的底稿，一般是指注册会计师•审计工作底稿，顾名思义，是审计人员在审计工作中所形成的底稿，一般是指注册会计师在审计过程中所形成的审计过做记录和获取的资料。

它是审计证据的载体，是形成审计结论和发表审计意见的直接依据。

•载体，是形成审计结论和发表审计意见的直接依据。

1、支持所形成的审计结论及发表的审计意见。

2、记录CPA及其助理人员的审计工作轨迹，以评价考核CPA的职业行为，明确其审计责任。

3、实施审计质量控制和监督的手段。

•《独立审计具体准则第6号——审计工作底稿》第五条审计工作底稿应当内容完整、格式规范、标识一致、记录清晰、结论明确二、审计工作底稿的现状•1、审计工作底稿设计不规范。

按照国际惯例，只要符合独立准则要求，审计工作底稿一般由各家事务所自行设计。

为了使会计事务所在设计底稿时符合“准则”要求，准则详细规定了底稿的基本要求、内容、底稿之间的钩稽关系，底稿的复核、分类、整理、归档保管，以及底稿应由符合性测试、截止测试、分析性测试和实质性测试、试算平衡表、审计差异调整表等组成。

指南也规定了每张底稿应具备十要素：被审计单位名称、审计项目名称、审计项目时点或期间、审计过程记录、审计标识及其说明、审计结论、索引号及页次、编制者姓名及编制日期、复核者姓名及复核日期、其他应说明的事项。

这些基本要素构成完整的审计工作底稿，缺一不可。

但实际上许多会计事务所出于成本效益考虑没有或没有完全依据“准则”或“指南”的要求设计、编制底稿。

表现为：内容不完整，要素不齐全，格式不规范，标识不一致，内容不清晰，结论不明确。

只重视实质性测试，没有或即使有符合性、分析性、截止性测试，底稿设计也十分简单，不完全符合规范要求。

部分底稿设计逻辑混乱、标题不当，底稿之间缺乏明确的对应关系。

•2、审计工作底稿编制不完整、所附的资料不能相互印证、勾稽关系不明、法律法规引用不规范。

•审计工作底稿的完整性是指审计工作底稿要覆盖全部审计项目，编制完整的项目审计工作底稿，既是审计准则的要求，也是审计实际工作的需要。

一般说来，按审计工作底稿的要求操作，就可以防范审计风险。

但是，在实际审计工作中，有些审计人员对此认识不足，仅对重要项目或有问题的项目编制审计工作底稿，对不重要的项目或没有问题的项目不编制审计工作底稿；或者不按要求编制审计工作底稿。

这样做往往遗漏重大事项和问题，造成很大的审计风险。

事实上，编制审计工作底稿的过程，也是重新核实、查证的过程。

完整地实施了这一过程，就能弥补前阶段审计取证的不足，从而比较彻底地了解被审事项的基本情况，做到成竹在胸，这正是审计所要达到的目标。

始终不移坚持这点，审计工作质量就有了较好的保证。

•2、审计工作底稿编制不完整、所附的资料不能相互印证、勾稽关系不明、法律法规引用不规范。

•由于我国注册会计师审计业务集中在下半年的10月份到上半年的4月份，时间紧、业务量大、外勤工作时间短，而为适应市场经济发展的需要，行业业务监管力度不断加大，不少会计师事务所迫于内外压力，往往只对重要项目或有问题的项目编制审记工作底稿或在外勤作业后填制底稿，或者只重视审计结果的记录，忽视审计过程的记录填写，出现审计工作底稿与审计结果、审计报告不符或者出现有审计过程而无审计结果、有审计结果而无审计过程的工作底稿。

部分审计工作底稿没有审计人员签章，也没有审计组组长复核意见和相关人员签章；在审计工作底稿之间没有建立清晰的勾稽关系，相互引用时没有注明索引号，审计工作底稿印证关系不明，相互混淆，重复取证；有的工作底稿存在只对发现的问题列明定性依据，却没有列出正确处理问题所适用的相关法律法规，有的问题定性、处理依据的法规已经废止或已经不能适用，个别引用的法规在“法规名称、文号和具体条款”三要素上不齐全，有的定性依据与处理处罚的口径在同一份报告、同一类问题中都不尽相同。

致使注册会计师业务质量低下、审计风险增大。

•3、审计取证不充分。

•审计证据是审计人员在审计工作中做出审计结论和发表审计意见的客观依据。

审计工作底稿应当附有其反映的审计结论或者审计查出问题的证据。

但实际工作中发现普遍存在以下情况：一是支持审计工作底稿的审计证据遗漏、充分性不够。

有的审计工作底稿描述的问题与所作出的定性结论以及提出的处理处罚意见之间，缺乏相应的审计证据予以支持，审计报告中涉及的审计评价、审计建议中提到的内容，缺乏相应的审计证据予以佐证；二是不相关的资料放在底稿中作为审计证据，引起不必要的歧议。

有的审计工作底稿审计证据罗列过多，如总帐可以说明的问题，明细帐可以不必再作为审计证据；三是有的采用计算机辅助审计方法或分析性复核等方法，但在审计证据中却得不到体现，以至难以完整描述计算机辅助审计的过程与结果。

•4、复核制度不健全或流于形式。

•一些事务所尚未建立审计工作底稿复核制度，缺乏风险控制的有效机制，使编制人和某些专业判断一错到底；或者无明确的岗位责任制和错误追究制度，使复核制度流于形式，未起到应有的作用。

•5、审计工作底稿归档分类混乱。

•按照准则规定审计工作底稿应当由会计师事务所保管并保密，归档时应区别永久性档案与当期档案分别整理装订成册，利于下次审计查阅。

可是不少事务所审计档案保管不严，把永久性档案与当期档案混淆一起，分类缺乏统一标准，或不加目录胡乱成册，也不统一编码。

仅将所有收集到资料简单堆砌、归档。

•6、无审计工作底稿。

•个别注册会计师将执业“资格寻租”，只管盖章收费；事务所出售审计报告，违法设立分所（执业处），寻找执业黑洞；个别事务所还伪造底稿以假充真。

从而严重降低了审计质量，加大了审计风险。

当前会计信息失真，已经成为社会公害，与审计质量不高有密切联系。

三、审计工作底稿的编制•（一）编制审计工作底稿的规范性要求•《独立审计准则》对编制审计工作底稿提出了规范性的操作要求，主要包括：1、必要性规定。

《独立审计基本准则》中规定“注册会计师应当将审计计划及其实施过程、结果和其他需要加以判断的重要事项，记录于审计工作底稿”(第15条)。

”《独立审计具体准则第1号—会计报表审计》同时规定“注册会计师应当对审计工作进行记录，形成审计工作底稿。

”(第19条)编制审计工作底稿是对CPA 执行审计业务的强制性规定。

没有审计工作底稿的审计报告无疑是一份地道的虚假报告。

2、技术性规定。

《独立审计准则第6号—审计工作底稿》第五条对编制审计工作底稿提出了具体的技术性规定，即“内容完整、格式规范、标识一致、记录清晰、结论明确”。

3、适当性规定。

规范的审计工作底稿并不是各种书面文字的简单堆砌，应当体现已收集到的审计证据和最终形成的审计意见之间内在的逻辑关系。

审计工作底稿种类繁多，且有不同的来源和编制人，为保证审计工作底稿的适当性，《独立审计准则第1号—会计报表审计》中规定“注册会计师应当对审计工作底稿进行必要的检查和复核”(第21条)，同时，对于由业务助理人员编制的工作底稿，“注册会计师应对业务助理人员的工作进行指导、监督、检查，并对其工作结果负责”。

(第20条)•（二）编制审计工作底稿的要素和构成审计工作底稿是CPA在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。

其形成方式有编制和取得两种。

对于自行编制的工作底稿，应当全面记录审计计划的执行轨迹，审计证据的收集过程，职业判断的依据及过程，审计意见的形成过程等。

大部分工作底稿应当由CPA自行编制。

对于由委托单位或第三方提供的资料，严格讲并不是审计工作底稿，只有在CPA实施必要的审计程序并形成相应的审计记录后，做为审计工作底稿的重要组成部分。

审计工作底稿的基本内容包含十部分，分别是：(1)被审计单位名称；(2)审计项目名称；(3)审计项目时点或期间；(4)审计过程记录；(5)审计标识及其说明；(6)审计结论；(7)索引号及页次；(8)编制者姓名及编制日期；(9)复核者姓名及复核日期；(10)其他应说明的事项。

这些基本要素构成完整的法律责任载体，缺一不可，其主要功能见下表：••（三）审计工作底稿基本要素的编制方法下面依顺序分别介绍各要素的编制方法：1、被审计单位名称：系审计对象的占有方(个别时候项目的委托方和审计客体不一致，如司法鉴定项目)。

若被审单位为下属公司，则应同时写明下属公司的名称。

(如XX公司一分厂)此项目可写简称，或以统一的审计标识代替。

•2、审计项目名称：每张审计工作底稿都应写明审计的内容，如审查的是某一会计报表项目，如销售收入；或某一业务循环，如销售与收款循环符合性测试。

项目名称应尽量简练、清晰。

•3、审计项目时点或期间：此项明确审计范围在时间上的截止点或时间跨度，应结合实质性测试的具体对象区别对待，资产负债项目应填截止时点，损益类项目应填时间跨度。

•4、审计过程记录：是指审计人员对某一事项审计的程序记录。

此项为审计工作底稿的核心要素，其简繁程序受制于审计项目的性质、目的和要求，被审单位的经营规模等诸多因素。

目前，大部分会计事务所采用统一印制的程序表(或是标准的底稿模式)来代替工作底稿编制中大量的手工书写(或录入)工作量，本项目可充分运用审计标识，以提高工作效率。

•例如：对应收账款的审计•先是核对应收账款总账、明细账与有关凭证的数字是否相符；然后是进行函证和查询；再就是核查函证结果；最后作出审计结论。

审计人员应将这一查证过程完整地记录在审计工作底稿中。

•5、审计标识及其说明：是CPA用以表达各种审计含义的书面符号。

适当运用审计标识可以缩短工作时间，提高工作效率(但也应防止过度使用，否则一张底稿将变成甲骨文字，让人讳涩难懂)，同时应说明其确切含义，并在审计过程中保持其前后一致和不同标识的唯一性。

可以单独或合并使用常用符号、英文缩写、简称等形式表达各种含义，并将这些标识及其完整的含义详细记录于审计标识一览表内供检查、复核者正常阅读。

•6、审计结论：此项目是CPA经过必要的审计程序后做出的专业判断，它直接支持最终的审计意见，因此，审计结论应清晰、简明地表述，不能含糊其辞，模棱两可。

•①审计如果没有发现异常情况，就应在审计工作底稿中记录审计结果与被审计单位财务资料中反映的事实和数额相符。

•②如果审计查出了违法违纪问题，就要记录审计查出的问题及其依据。

•这里需要注意的是，在实际工作中，有些审计人员编制审计工作底稿时，只重视审计结果的记录，忽视审计过程记录的填写。

这样做存在着一定的风险。

如果该审计事项发生行政复议或行政诉讼，则会增加复议或诉讼的结果与原审计结果不同的可能性。

••7、索引号及页次：索引号是CPA为整理利用审计工作底稿，将具有同一性质或反映同一具体审计对象的工作底稿分别归类，形成相互联系、相互控制的特定编号；页次是同一索引号下不同审计工作底稿的顺序编号。