考试必背知识点 会计学 第十一章 负 债

第十一章负债
学习要点
负债是指企业所承担的能以货币计量，需以资产或劳务偿付的债务。

负债按其偿还期限的不同可分为流动负债和长期负债。

流动负债是在一年内或超过一年的一个营业周期内需要清偿的债务。

这类负债主要包括短期借款、应付票据、应付账款、应交税金、应付工资等等。

由于流动负债偿还期限较短，所以一般都按面值或到期值入账，而不考虑货币的时间价值。

或有负债是一种不确定的负债，其是否成为真正的负债须视或有事项是否发生而定。

相关会计处理方法也由于此类事项发生的可能性的大小而有所不同。

长期负债是指偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务，包括长期借款、应付债券和长期应付款。

由于长期负债的利息费用往往较大，因此有关借款费用是否资本化的问题争论较多。

我国会计制度中规定：与购建固定资产直接相关的借款费用，在该项资产交付使用或完工之前计入该项资产的成本；其他借款费用属于筹建期间的计入开办费，属于生产经营期间的计入财务费用。

应付债券可以按面值、溢价或折价发行。

溢价或折价必须在债券的存续期间采用实际利率法或直线法进行摊销，以确定实际的利息费用。

第一节负债的性质和分类
负债是企业所承担的能以货币计量，需以资产或劳务偿付的债务。

它是企业资产总额中，属于债权人的那部分权益。

一、负债的性质
会计上的负债是一个内涵极为丰富的概念，它不仅包括各种企业必须依法履行的偿付义务，还包括许多并不具有法律约束力的推定义务，如产品质量担保债务。

负债通常具有以下特征：
1.负债是由已经发生的经济业务所引起的企业现时的经济义务
如企业从银行取得借款或向其他企业赊购材料，这些经济业务的发生，都会导致企业负债的增加。

凡不是已经发生的交易，而是将要发生的交易可能引起的债务，在会计上不确认为负债。

例如，企业与其他企业签署的赊购货物的意向书，由于购货业务并没有发生，因此不构成企业目前的债务。

2.负债是能用货币来确切计量或合理估计的
大多数负债通常都有一个到期要偿还的可确定的金额，有的负债可能一时没有确切的金额，但通过合理估计后，就可以确定一个比较正确和客观的金额。

3. 负债都有确切或不太确切的债权人和到期日
一般情况下，负债都有其确切的债权人和偿还期限，虽然有时不可能知道确切的债权人和偿还期限，但只要能合理地估计，也应确认为企业的负债。

比如，企业对其售出的货物所提供的保修、保退、保换等质量担保服务，虽构成企业的负债，但这项服务究竟何时提供，债权人又是谁，在销售时是很难确定的，通常都可以根据企业担保的内容和担保期限等作出合理的估计。

4.负债需要企业在未来某一特定时日用债权人所能接受的资产或劳务来偿付
负债的实质就是企业将来要放弃的经济利益，它需要通过转让企业所拥有的货币资产、产成品或提供劳务等形式偿还。

有时，现有负债还可以通过举借新的负债或转化为所有者权益的方式来了结，但最终仍将导致企业资产的流出。

5.负债是一项强制性义务，不能无条件取消
它一般属于法律、合同或类似的文件的要求，只有这些合同或文件取消时，负债才可能消失。

例如企业根据租赁合同承租房屋，当合同取消时，企业将要支付的租金也就不存在了，有关的负债也就消失了。

二、负债的分类
（一）按偿还期限分类
负债可以按偿还期的长短，分为流动负债和长期负债两大类。

流动负债是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务，包括短期借款、应付账款、预收账款等。

长期负债是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付款项等。

将负债区分为长期负债和流动负债可以显示企业负债的偿还期限，有助于评价企业的财务状况和偿债能力。

此外，还可以通过比较流动资产和流动负债的相互关系来分析企业的短期偿债能力，以及通过比较固定资产和长期负债的相互关系来分析企业的长期偿债能力。

但要注意流动负债和长期负债的分类不是固定不变的。

比如，应付债券虽属于企业的长期负债，但是将在下一年或下一个营业周期到期的应付债券则应该列为流动负债。

（二）按偿还方式分类
按偿还方式的不同，可以将负债分为货币性负债和非货币性负债。

货币性负债是指企业拥有的应以固定金额的货币性资产偿还的债务，如应付账款、应
付票据、短期借款和长期借款等。

非货币性负债是指需要企业以实物资产或其他非货币性资产来偿还的债务，如预收账款、产品质量担保负债等。

将负债分为货币性负债和非货币性负债，有助于实施物价变动会计，并通过比较货币性资产和货币性负债的相互关系来解释、评价和预测企业的偿债能力。

第二节流动负债
一、流动负债的性质和分类
（一）流动负债的性质
流动负债是在一年内或超过一年的一个营业周期内需要清偿的债务，包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、应交税金等。

流动负债通常有以下特点：
(1) 偿还期限在一年或超过一年的一个营业周期内；
(2) 企业必须通过转移资产、提供劳务或筹措新的负债等方式来偿还这项债务。

（二）流动负债的分类
按照不同的标准，可以将流动负债分成不同的类别。

1.按产生的原因，流动负债可以分为：
（1）借贷产生的流动负债，比如企业向银行或其他金融机构借入的短期借款。

（2）利润分配产生的流动负债，如向股东分配股利形成的应付股利。

（3）结算过程中产生的流动负债，如由于企业赊购资产而形成的应付账款等。

（4）经营过程中产生的流动负债，如由于不同会计期间费用的跨期摊提而形成的预提费用等。

2.按金额是否确定，流动负债可以分为：
（1）金额确定的流动负债。

这类负债在确认时，就有确切的金额、债权人和到期日且到期必须偿还，如应付账款、短期借款、应付票据、预收账款等。

（2）金额取决于经营成果的流动负债。

这类负债的大小，须视企业经营情况而定，因而只有等到经营期末才能计算确定其金额，如应交所得税、应付股利等。

（3）金额不确定须予估计的流动负债。

这类负债确实是由已经发生的交易所引起的，需要企业在将来偿付的债务。

但在资产负债表日，难以准确确定这项负债的金额、到期日和债权人，只能根据有关资料和以往的经验予以合理的估计。

如企业的产品质量
担保债务等。

（4）或有负债。

这是指企业由于已发生的交易引起的一种潜在债务，在资产负债表日尚不能确定其发生的可能性。

如果在将来可能导致损失的或有事项发生了，那么它就会成为企业确实需要清偿的债务；如果该或有事项没有发生，那么它就不会成为企业真正的债务。

比较典型的或有负债有应收票据贴现、应收账款抵借、其他债务担保等。

二、短期借款
短期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的，偿还期限在一年以内（含一年）的各种借款。

企业借入的短期借款一般用来维持其正常的生产经营活动或用来抵偿其他债务。

为核算借入的短期借款，企业应设置“短期借款”科目，该科目应按债权人设置明细账，并按借款种类进行明细核算。

借入短期借款时，借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”科目；归还借款时，借记“短期借款”科目，贷记“银行存款”科目。

企业向银行借款，应支付规定的利息。

短期借款利息应作为一项财务费用，计入当期损益。

在实务中，主要有以下两种核算方法：
1.按月预提计入费用。

预提时，借记“财务费用”科目，贷记“预提费用”科目；
实际支付时，按照已经预提的利息金额，借记“预提费用”科目，按实际支付的数额与已预提额之间的差额，借记“财务费用”，按实际支付数额贷记“银行存款”科目。

当短期借款的利息按季度或按半年支付时，或者利息是在借款到期时连同本金一起支付并且金额较大时，一般都采用这种预提利息费用的方法，以正确计算各期盈亏。

2.在实际支付利息或收到银行的计息通知时，直接计入当期损益，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”。

这种方法主要适用于短期借款的利息是按月支付的，或者利息虽是在到期时连同本金一起归还但数额较小的情况。

三、应付及预收账款
（一）应付票据
应付票据是指企业购买材料、商品和接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。

我国商业汇票的付款期限最长不超过6个月，因此应付票据属于流动负债。

企业应设置“应付票据”科目来核算这项流动负债，同时还应设置“应付票据备查
簿”，详细登记每一应付票据的种类、号数、签发日期、到期日、票面金额、票面利率、收款人、付款日期等资料。

票据到期结清时，应在备查簿内逐笔注销。

应付票据的会计处理主要视票据是否带息而定。

1.带息应付票据
是指在票据到期日，按照票面金额加计根据票面利率计算的利息而支付的票据，其票据的面值就是现值。

对于带息票据的应付利息有两种核算方法：
（1）按期预提利息。

预提时，借记“财务费用”科目，贷记“应付票据”科目。

到期支付本息时，借记“应付票据”科目，贷记“银行存款”科目。

这样，在“应付票据”科目里，既反映了其面值又反映了其应付的利息。

（2）支付利息时，一次记入支付当期的“财务费用”科目。

实务中，我国一般采用第一种方法，但由于应付票据期限较短，只有在提供中期报告和年度报告时，才计算应预提的利息，而不是按月计提。

2.不带息应付票据
是指在票据到期日，按照票面金额支付，不计利息的票据，其面值就是到期值，面值中已包含了应计的计息，只是未在票据上注明利率。

对于不带息应付票据，可以按面值扣除其所隐含利息，也就是按票据的现值作为所购入的资产的成本入账，将票据中所含利息单独核算；另外，为简化核算手续，也可以不考虑应计利息，直接按面值记账。

由于我国的应付票据期限较短，实务中一般采用第一种方法进行核算，不考虑是否有隐含的利息。

在资产负债表中，也只列示应付票据的面值。

第二种方法是西方会计中常用的方法。

企业已开出并承兑的商业承兑汇票如果到期不能支付，并且又未签发新的票据的情况下，应将“应付票据”科目的账面余额转入“应付账款”科目。

如果企业不能如期支付的票据是银行承兑汇票，则承兑银行须无条件向持票人付款，并将出票人逾期未付的金额转作逾期的贷款处理，按每天万分之五的利率计息。

企业应在收到银行的有关通知后，借记“应付票据”科目，贷记“短期借款”科目。

（二）应付账款
应付账款是指企业因购买材料、商品和接受劳务供应等而应付给供应单位的款项。

应付账款与应付票据虽然都是流动负债，但两者的性质不同，应付票据是一种承诺付款的期票，是延期付款的证明，而应付账款是尚未结清的债务。

企业应设置“应付账款”科目来核算这项未清偿的债务，并按债权人设置明细账。

其主要的会计问题是确定应付账款的入
账时间和入账金额。

应付账款的入账时间，原则上应是所购物资的所有权转移时或接受的劳务已发生时。

但在实务中，应视具体情况而定：
当所购货物与发票账单同时到达时，一般是在货物验收入库时，才按发票账
单确认应付账款；
当所购货物与发票账单不是同时到达，如发票已到而货物未到，则在账上确
认“在途物资”，并记录应付账款；
如货物已到而发票未到，为客观反映企业所拥有的资产和应承担的负债，企
业一般采用在月份终了将所购货物和应付账款暂估入账，在下月初再用红字予以冲回，待实际收到发票账单时，再按正常程序处理。

应付账款的入账金额主要涉及两个问题，一是是否考虑货币时间价值，二是如何处理购货折扣问题。

由于期限较短，应付账款一般按将来应付的金额入账，而不考虑货币的时间
价值。

对于产生的购货折扣，有两种处理方法──总价法和净价法。

在总价法下，
应付账款应按发票上记载的应付金额的总值入账，不扣除折扣，如果在折扣期内付款，则将其视为企业的理财收益。

在净价法下，应付账款应按发票上记载的应付金额扣除折扣后的净值入账，由于超过折扣期付款而丧失的折扣，应作为一种理财费用。

上述两种方法，总价法较简单，而净价法则更为合理。

因为在净价法下，企业的资产和负债的入账价值才更真实，并且能够清晰地反映出企业由于理财不善而造成的折扣损失。

在我国目前的实务中一般采用总价法。

（三）预收账款
预收账款是企业按照合同规定向购货方预先收取的款项，需要企业以后用商品、劳务等来偿还。

企业可以单独设置“预收账款”科目核算这项负债，收到购货方预付的款项时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；待产品发出或劳务已经提供销售实现时，借记“预收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目。

这样就能完整地反映这项负债的发生和偿付情况。

如果企业预收账款业务不多，也可以不设“预收账款”科目，而将预收的款项直接记入“应收账款”科目的贷方。

但如果企业采用这种处理方法，在填列会计报表时就需要
根据“应收账款”科目的明细科目进行分析填列。

四、应交税金
应交税金是指企业根据税法规定计算的应当缴纳的各种税款，包括增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、房产税、土地使用税等。

为核算应交税金的形成和缴纳，企业应设置“应交税金”科目，并按照应交税金的种类设置明细科目。

（一）应交增值税
增值税是对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额，以及进口货物金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。

我国的增值税采取了基本税率再加一档低税率的模式，基本税率为17%，低税率为13%。

从计税原理上讲，增值税是就其货物或劳务的增值部分进行征税，然而在流通过程中很难准确计算，因此实际操作中采用了间接计算的办法，即企业购入货物或接受应税劳务支付的增值税（即进项税额），可以从销售货物或提供劳务按规定收取的增值税（即销项税额）中抵扣，抵扣进项税额后销项税额的余额为纳税人实际缴纳的增值税。

这正是增值税的核心所在。

根据税法规定，只有从销售方或海关取得注明增值税额的扣税凭证──增值税专用发票或完税凭证的这部分进项税额才准予从销项税额中抵扣。

会计核算中，如果企业不能取得有关的扣税凭证，则其购进货物或接受应税劳务支付的增值税额不能作为进项税额，只能记入所购货物或接受劳务的成本。

为了严格增值税的征收管理和对某些经营规模小的纳税人简化计税办法，税法上将纳税人按其经营规模及会计核算的健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。

1.增值税一般纳税人的会计处理
增值税一般纳税人是指年应税销售额在规定标准以上的企业和企业性单位。

从税务角度看，一般纳税人可以使用增值税专用发票，其应纳增值税额是根据当期销项税额减去进项税额计算确定的。

从会计角度看，一般纳税人在购进货物或接受应税劳务时，实行价税分离，依据增值税专用发票，将属于价款的部分计入所购货物或接受劳务的成本，属于增值税额的部分计入进项税额。

在销售货物或提供应税劳务时，销售收入中不应含税，向购买方收取的增值
税作为销项税额。

如果采用价税合并定价的方法，应按公式“销售额=含税销售额÷（1＋税率）”还原为不含税销售额作为销售收入，并按不含税销售额计算销项税额。

根据上述账务处理的特点，一般纳税企业应在“应交税金”科目下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个明细科目，并在“应交增值税”科目下分别设置“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、出口退税”、“进项税额转出”等专栏，来核算企业增值税的发生、抵扣、缴纳、退税以及转出等情况。

其账户格式设置如图表11—1和11—2所示：
图表11—1 应交税金──应交增值税
借方
略
合计进项税额已交税金减免税款出口抵减内销产品应纳税额转出未交增值
税
图表11—2 应交税金──应交增值税
借或贷余额
贷方
合计销项税额出口退税进项税额转出转出多交增值税
上述各专栏所反映的经济内容为：
（1）“进项税额”专栏
该专栏记录企业购入或接受应税劳务而支付的，准予从销项税额中抵扣的增值税额。

当企业从国内采购物资时，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金──应交增值税（进项税额）”科目，按发票上记载的应计入采购成本的金额，借记“原材料”、“库存商品”等科目，按应付或实际支付的金额贷记“应付账款”或“银行存款”等科目；若是进口物资，则应按海关提供的完税凭证上注明的增值税额计入“应交税金──应交增值税（进项税额）”科目；接受投资人转入的物资，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金──应交增值税（进项税额）” ，按确认的投资物资价值（已扣增值税），借记“原材料”等科目，按增值税额与物资价值的合计数，贷记“股本”或“实收资本”等科目。

若企业购入的是免税农产品，则应按购入农产品的买价和规定的扣除率计算进项税额。

（2）“进项税额转出”专栏
该专栏记录企业因外购货物、在产品、产成品等发生非正常损失或其他原因，按规定不得从销项税额中抵扣而转出的进项税额。

如果在购入货物时即能认定其进项税额不能抵扣的，如购进固定资产，购进的货物直接用于免税项目或用于非应税项目、集体福利和个人消费的，其增值税专用发票上注明的增值税额，直接计入所购货物的成本。

如果购进的货物发生非正常损失或是改变用途，被用于按规定不得抵扣的项目，则应将其进项税额转入有关项目。

贷记“应交税金──应交增值税（进项税额转出）”科目，借记“在建工程”、“应付福利费”、“待处理财产损溢”等科目。

（3）“销项税额”专栏
该专栏记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。

当企业销售货物或提供应税劳务时，按应收或实际收取的款项，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金──应交增值税（销项税额）”，按实现的营业收入贷记“主营业务收入”等科目。

税法还规定，当纳税人将自产、委托加工、或购买的货物作为投资提供给他人、分配给股东或投资者以及无偿赠送给他人，或者纳税人将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费时，也应视同为销售货物，均要征收增值税。

（4）其他专栏
“出口退税专栏”，记录企业出口货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关办理出口退税而收到退回的税款。

“减免税款”专栏，记录企业按规定减免的增值税款。

“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，记录企业按照规定计算的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额。

“已交税金”专栏，记录企业已交纳的增值税额。

当月企业的应纳税额应等于当月的销项税额抵减当月进项税额后的差额。

企业上交本月的应交增值税，应借记“应交税金──应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目。

“转出多交增值税”专栏，反映企业月末转出的多交的增值税；
如果企业多交了增值税，则应当借记“应交税金──未交增值税”科目，贷记“应交税金──应交增值税（转出多交增值税）”科目。

“转出未交增值税”专栏，反映企业月末转出的未交的增值税。

设置这两个专栏的目的是为了分别反映一般纳税人欠交增值税款和待抵扣的增值税的情况，避免出现企业用以前月份欠交的增值税额抵扣以后月份未抵扣的增值税的情况。

月份终了，企业如果有本月应交而未交的增值税额，应当借记“应交税金──应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税金──未交增值税”科目；
经过结转后，期末“应交税金──未交增值税”科目的借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税，其贷方余额反映了企业应交而未交的增值税。

企业交纳上期应交的增值税则应该借记“应交税金──未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

2.小规模纳税人的会计处理
小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的纳税人。

小规模纳税人需要按照销售额的一定比例计算交纳增值税，不享有进项税额抵扣的权利。

企业在购进环节支付的增值税直接计入有关货物或劳务的成本，在销售环节不得使用增值税专用发票。

因此小规模纳税企业不必在“应交增值税”这个明细科目下设置专栏，直接在该科目的贷方登记应交的增值税，借方登记已交的增值税。

（二）应交消费税
消费税是1994年税制改革在流转税制中新设置的一个税种。

国家在对货物普遍征收增值税的基础上，选择少数消费品如烟、酒、化妆品等，再征收一道消费税，其目的主要是为了调节产品结构，引导消费方向。

消费税的纳税人是在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人。

消费税的计算采用了从价定率和从量定额的办法。

即：
应纳税额=销售额×适用税率或
应纳税额=销售数量×单位税额
这里的销售额为纳税人向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括应向购买方收取的增值税税款；这里的销售数量是指应税消费品的数量。

企业应在“应交税金”科目下设置“应交消费税”明细科目，来核算消费税的发生和交纳。

由于消费税实行价内征收，因此企业交纳的消费税应计入销售税金抵减产品销售收入。

1.销售应税消费品
销售需要交纳消费税的物资以及以生产的商品换取生产资料、消费资料等应交的消费税，借记“主营业务税金及附加”等科目，贷记“应交税金──应交消费税”科目。

2.用应税消费品对外投资或用于在建工程、非生产机构等
企业以自产的应税消费品作为股权投资、用于在建工程、非生产机构等其他方面，按规定应在移送使用时纳税，计入有关项目的成本。

借记“长期股权投资”、“营业外支。