考试必背知识点 会计学 第五章 会计循环(三)：结账与编表

第五章会计循环（三）：结账与编表
学习要点
工作底稿是会计人员为方便地编制正式的财务报表而编成的多栏式草表。

结账指会计期末将各账户余额结清或结转下期，使各账户记录暂告段落的过程。

按结账的需要，可将账户分为虚账户和实账户。

列示在利润表上的账户为虚账户；列示在资产负债表上的账户为实账户。

结账后，虚账户余额为零；实账户一般有余额，需结转下一会计期。

结账后，可编制结账后试算表，以供验证和转记。

会计报表，按其采取的形式，可分为基本报表和附注、附表；按其服务的对象，可分为财务报表和其他报表；按其编制时间，可分为月报、季报、年报；按其编制单位，可分为基层报表、汇总报表、合并报表。

编制会计报表的基本要求是：数字准确、内容完整、易于理解、编报及时、分清主次、便于比较、手续齐备。

资产负债表、利润表、现金流量表为企业的基本财务报表。

财务报表附注是以文字形式，对企业所采用的会计方法及其变更、非常事项、或有事项、期后事项等所作的说明；报表附表是以表格形式对三张主表的项目和内容作出的说明；两者的目的都是为会计信息使用者理解报表提供帮助。

计算机会计处理系统以及与手工会计处理系统的区别。

第一节工作底稿
一、工作底稿的意义及用途
工作底稿是会计人员为工作方便所编的多栏式草表，它以系统、方便的格式罗列期末所需的一切会计资料；它本身并非永久性记录。

会计人员根据工作底稿可方便地编制正式的财务报表，并在记账凭证及分类账上记录调整及结账分录，因为所有数据均在草表上验证过，所以大致不会有错。

工作底稿的用途如下：
1.便于编制财务报表
因为工作底稿上汇集了编表所需的账户及金额，只要稍加排列即成报表。

2.便于编制调整分录
企业期末事项繁多，如先在工作底稿上加以调整，可避免错误及遗漏。

3.便于编制结账分录
报表完成之后，为了将短期性账户结清供下期使用，须编制结账分录，结账分录所需数据全部汇集在利润表栏中，取用十分方便。

4.便于编制中期报表
每年结账一次的企业，可根据工作底稿编制中期报表，而不必每月或每季，从记账凭证及分类账中作调整分录及结账分录，这一切只需在工作底稿上完成即可。

5.自行验证发现错误
工作底稿是利用借贷平衡原理设计的，所以具有自动平衡功能，利用表中的横向加总及纵向加总可验证平衡及发现错误，便于及时更正，保证编表数据的正确。

二、工作底稿的内容及格式
工作底稿为手工记账情况下编制的多栏式草表，其目的是便于期末调整、结账及编表，所以至少应包括以下内容：
1.账户名称
该栏内应包括调整前试算表所有的账户，以及调整、结账、编表所需的账户名称。

在账户名称栏前可加设“行次”栏，以便于记录查看。

2.试算表
试算表金额是调整、结账及编表的基础，设该专栏可免除逐一翻阅账簿之烦。

3.调整项目
便于调整是工作底稿的功能之一，设该专栏是供调整账项之用。

4.利润表
该栏汇集所有利润表账户的调整后期末余额。

5.资产负债表
为便于编制资产债表而设的专栏，该栏汇集除利润表账户以外的账户余额。

该工作底稿各专栏分设借、贷金额栏，故也称为八栏式工作底稿。

实际运用时可加设专栏，以了解调整后的结果。

三、工作底稿的编制方法
1.表头
工作底稿上方应写明企业名称、工作底稿字样及日期。

2.账户名称
首先移入试算表中的账户，然后根据调整需要写入所用账户。

3.试算表
将调整前各分类账余额一一移入借方栏或贷方栏，然后加总验证借贷总额的平衡。

故企业期末试算表可在工作底稿上一并为之。

4.调整
将调整项目一一记入该栏内，同一笔调整分录的借贷金额前应注以相同编号，便于正式入账时查考。

调整所需科目如未出现在试算表科目中，可加列于试算表合计数之下的行次中。

最后，调整栏内借贷总额也应加总并相互平衡。

5.调整后试算表
将试算表金额与调整项目金额，按同方向相加，反方向相减的原则，算出调整后余额列入该栏，其借贷总额仍维持平衡。

6.利润表
根据调整后试算表，将属于利润表的各金额按原借贷方向移入利润表栏中，然后加总借、贷总额，并比较两者大小。

若贷方大于借方，表示有利润存在，应将此差额——利润写入借方栏以示结平。

若借方大于贷方，表示发生亏损，应直接将差额列入贷方以便结平，此差额便为净损失。

7.资产负债表
调整后试算表中未列入利润表的项目全部移入本栏中，但须分别账户性质按原借贷方向移入。

移项完毕后，将利润表中本期损益数，改变原借贷方向，作为平衡数列入资产债表栏的同一行上，至此本栏借贷总额也应相等。

为什么要将净利润或净损失作为平衡列入资产负债表栏中呢？因为资产负债表中除了未分配利润为期初数外，其余均为期末数，所以，应将净利润作为留存利润的加项，或以净损失作为其减项，以正确反映期末实况。

第二节结账
一、结账的涵义
结账是指会计期末将各账户余额结清或转下期，使各账户记录暂告段落的过程。

每到会计期末，为了解当期的经营成果和期末的财务状况，必须将所有账户的数据汇总编表。

利润表账户的用途是归集各期收入、费用数、故期末应予汇总，并结转至“本年利
润”账中反映当期盈亏，也便于下期重新开始记录新会计期的收入、费用。

这种将收入、费用账结清的工作，称为结账。

另外，经过一个会计期的经营之后，资产负债表账户也发生了增减变化，为了了解期末财务状况，应计算这些账户的期末余额，并结转到下期，这也称为结账。

企业使用的账户一般可分为两类：虚账户和实账户。

结账工作如何展开，取决于账户究竟属于其中哪一类。

虚账户指收入及费用两类账户，即列示在利润表上的账户。

会计期终了这类账户的余额应结平，这一方面是为了计算本期盈亏，另一方面为下一会计期使用方便，因为结账之后，各账户余额复归为零，下期可从头开始归集收入和费用。

实账户指资产、负债及所有者权益账户，即列示在资产负债表上的账户。

这类账户的余额逐年递转延续。

所以此时的结账指结出期末新余额。

二、虚账户的结清
（一）虚账户的结账程序
1.计算虚账户余额
结账的前奏是计算调整后各账户的期末余额。

在正常情况下，凡收入账户，其贷方总额必大于借方总额，正常余额在贷方；凡费用账户，其借方总额必大于贷方总额，正常余额在借方。

以下便为已结清的主营业务收入:
2.制结账分录
结清虚账户时，应先设“本年利润”账户，以归集当期收入、费用账户的余额。

收入账户为贷方余额，结账时应借记各项收入账户，贷记“本年利润”账户；费用账户为借方余额，结账时应借记“本年利润”账户，贷记各类费用账户。

3.结清“本年利润”账
“本年利润”账只在结账过程中使用,该账户借方归集本期所有具借方余额的虚账户余额,其贷方归集所有具贷方余额的虚账户余额,如果“本年利润”账出现借方余额,即借方总额大于贷方总额,表示本期亏损,而当该账户贷方总额大于借方总额时,其贷方余额表示本期利润。

“本年利润”账户余额应在结账时转入所有者权益类账，即“利润分配、未分配利润”账户中,由此虚账户的结账工作全部完成。

三、实账户的结转
（一）实账户的结账程序
资产、负债及所有者权益账户的余额均须结转至下期，继续记录。

所谓继续记录不一定延用原账簿，也可视实际情况换用新账簿，新账簿上接续原账簿余额继续记载新会计期的业务。

结账时，要结计各实账户借货方本期发生额和期末余额，并加以划线结束，然后将期末余额结转下期。

月终结账时，可在账户记录的最末一行之下划一道单红线，在下一行“摘要”栏内注明“本期发生额和期末余额”，然后再在“本期发生额和期末余额”行之下划一道单红线，以表示本期账簿记录已经结束。

紧接一行，在“日期”栏填写下月的1日，在“摘要”栏注明“期初余额”，并在“金额”栏将上期期末余额转为本期的期初余额。

下月份的经济业务，即可在期初余额以下继续登记。

年度结账时，则要将各个账户结平，并将各账户余额结转到下年度新开的账户中去。

结账时，可在上年账户最后一笔记录的下一行“摘要”栏内，注明“结转下年”字样，并以与期末余额相反的方向，以同一数额记入“借方”或“贷方”金额栏内，即借方期末余额记入“贷方”金额栏，贷方期末余额记入“借方”金额栏，然后在其下划一道红线，并结出借、贷方合计数，再在其下划一道双红线，以表示该账户已在本年底结束。

在下年度新开的账户第一行填写日期1月1日，在“摘要”栏中注明“上年结转”字样，并记入余额。

上年为借方余额的，结转至下年仍为借方余额；贷方余额亦同。

四、结账后试算表
结账工作完成后，企业可编制结账后试算表，既供验证又备供转记。

结账后试算表用途如下：
1.便于验证账户余额
结账工作十分繁琐，易发生错误，故编结账后试算表，可验证各账户余额及借贷方向是否正确，以免影响下期记录。

2.便于编制报表
结账后试算表中罗列了资产、负债及所有者权益账户及金额，只要稍加排列，便可编制资产负债表。

第三节编制会计报表
一、会计报表的种类和编制要求
会计报表是总括账簿里的会计资料，提供会计信息的文件。

（一）会计报表，按其采取的形式，分基本报表和附注附表。

基本报表是会计报表的主体，它们都是以表格的形式对日常会计处理结果所作的高度概括。

附注则以文字说明的形式，对已经或可能严重影响企业财务状况、经营成果、资金流转的会计方法及其变更非常事项、或有事项、期后事项等所作的简要注释。

在附注中注释的不少事项可能未正式记入账册，编列报表。

附表主要用于展示报的表中一些重要项目的细节。

提供附注附表旨在使报表使用者正确理解报表信息，充分发挥会计报表在管理决策、控制中的作用。

（二）会计报表，按其服务的对象，分为财务报表和其他报表。

财务报表主要提供于各类使用者都有用的会计信息，包括资产负债表、利润表、现金流量表，以及它们的附注、附表。

这些报表可用于企业内部管理，但更偏向于投资者、债权人等外部使用者的信息需求。

它们一般以权威性的政府或民间团体颁布的广泛适用的会计准则为依据。

另一方面，会计人员也经常提供产品生产成本、费用开支等方面的报表，主要用于企业内部成本控制、订价决策、投资或筹资方案的选择等。

此外，会计人员很可能因企业内部管理部门、信贷机构、或证券监管部门等的特殊需要，编报一些特殊会计报表。

无论是企业内部使用的会计报表，还是仅限于一部分使用者有用的特殊会计报表，虽然不同程度地与以广泛适用的会计准则为基础的财务报表存在联系，但不一定要以这些准则为唯一依据。

（三）会计报表，按其编制的时间，可分为月报、季报、半年报、年报等四种。

前三种会计报表惯称中期报表。

一般而言，会计报表所涵盖的时间越长，种类越多，内容也越具体。

（四）会计报表，按其编报的单位，可分为基层会计报表和汇总会计报表两种。

基层会计报表是指由基层单位编制的会计报表；
汇总会计报表则指由上级单位根据基层单位会计报表进行汇总后编制的会计报表。

上级单位汇总的一般是基本会计报表及一部分附表。

报表附注因其特点所限，一般无法汇总。

此外，企业若投资于外企业，而且所投资本占被投资企业资本总额半数以上，或实质上拥有被投资企业控制权的，应当编制合并会计报表。

合并会计报表有别于汇总会计报表。

编报会计报表的要求如下：
1.数字准确
要求会计报表中的各项数字，如实地反映企业的财务状况、经营成果和资金流转，绝对不能以臆测数字代替实际数字。

2.内容完整
要求按规定编送的报表种类和各项指标，包括表内所列的各个项目和各项补充资料完整填列，不漏编，不漏报。

使会计报表全面、系统地反映出企业的财务状况、经营成果和现金流转，以利会计信息的使用，以利企业主管部门逐级进行汇总。

3.易于理解
在报表中列示的或在附注中说明的事项，表述要扼要、清晰，要有情况、有分析，务使一看就明，一读就懂，了解该事项对报表数字产生的影响。

4.编报及时
会计信息应当不失时机地为使用者所掌握，才能充分发挥信息的作用。

所谓及时，就是要按照规定期限或使用者的要求，如期编送会计报表，使会计信息得以及时利用，起到适应满足各方面需要的作用。

5.分清主次
会计报表信息要力求真实、可靠、全面、正确，但在编报时要分清主次。

对于重要的信息，必须刻意求精，不惜多花功夫，在报表中专门设置项目列示。

必要时，再以附注或附表形式作补充说明。

至于那些相对来说影响细小、无足轻重的信息，就不必要求过高。

6.便于比较
会计信息要有用，就必须具有可比性。

所谓可比性，是指能使信息使用者从两组经济情况中区别其异同点。

当经济情况相同时，会计信息应显示相同的情况；反之，当经济情况不同时，会计信息亦应能反映其差异。

7.手续齐备
报送的会计报表，应依次编定页数，加具封面，装订成册，加盖公章；封面上应注明企业的名称、地址、主管部门、开业年份、报告所属时期（月、季、年）、规定报送日期及送出日期等；编制人和主管人员应在报告上签字或盖章，上报的和送财政、银行等方面的会计报表还应经企业的会计主管人员、总会计师和企业的领导人员签名或盖章。

二、基本财务报表
（一）资产负债表
资产负债表是反映企业某一特定日期财务状况的会计报表,它是根据资产、负债、所有者权益之间的相互关系,按照一定的分类标准和一定的顺序,把企业一定日期的资产、负债、所有者权益各项目予以适当的排列,并对日常工作中形成的大量数据进行高度浓缩整理后编制而成的。

它表明企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现有债务和所有者对净资产的要求权。

资产负债表一般采用“T”形账户式，即资产在报表的左方；负债和所有者权益在报表的右方。

为了便于分析评价、预测企业的财务状况，资产负债表中资产项目一般按变现能力（或称流动性）强弱来排列，变现能力强者在前，弱者在后，即流动资产在前，固定资产、无形资产等在后。

在流动资产中现金、银行存款及短期投资、应收账款、应收票据等变现能力强的项目在前，变现能力相对较弱的存货在后。

负债按偿还日期远近排列，近者在前，远者在后，即流动负债在前，长期负债在后。

所有者权益则按永久性大小排列，永久性大的在前，小的在后，即投入在前，留存利润在后。

（二）利润表
利润表是汇集某一会计期所有收入及费用账金额的报表，它反映了该期的经营成果。

因为该表报告的是某期间的动态情况，故为动态报表，或流量报表。

一个企业经营是否成功，可从获利大小及其趋势上了解，利润表是将该期的收入与有关的费用相配合，计算反映盈亏的报表。

如果收入大于费用，即为利润，反之则为亏损。

利润表究竟应包括哪些项目，这些项目应如何排列，应视企业的规模、特点、及使用者的信息需求而定。

规模小、业务比较单一，收入和费用种类较少的企业，一般采用单步式利润表，即将所有收入及所有费用分别汇总，两者相减而得出该期利润。

（三）现金流量表
除了财务状况和经营成果外，会计信息的使用者也十分关注企业的现金流转情况，包括企业在一定时期流入流出的现金有多少，对财务状况的影响如何，现金的流转与利润的获得存在什么关系。

因此，要求企业提供现金流转方面的信息。

反映这种信息的报表为现金流量表,它是动态报表。

现金流量表是以现金流入和流出为基础，说明企业在特定时期内的经营活动、投资活动及筹资活动引起现金流转的报表。

为了完整反映企业资金流转状况。

除了应在现金流量表中报告营业、投资及筹资活动
的现金流量外，还应补充反映不影响现金流量，但对资金流转有重大影响的筹资及投资事项。

有别于资产负债表及利润表的是，编制现金流量表采用现金制，而非应计制。

三、财务报表附注与附表
（一）附注和附表的作用
财务报表的附注和附表是为便于报表使用者深入了解基本财务报表的内容，而对资产负债表、利润表和现金流量表的有关内容和项目所作的说明和解释。

一般说来，资产负债表、利润表和现金流量表提供的会计信息是有限的，不能完全满足报表使用者的需要,特别是这三张报表受表格这种形式所限制，要求企业在编制报表的同时，还要编报一些补充资料。

如对三张主表的某项目进行详细说明，企业会计所使用的基本方法作出说明等等。

（二）财务报表附注
财务报表附注是对财务报表中的有关问题进行的详细说明，主要包括如下内容：
1.所采用的主要会计处理方法
财务报表所提供的资料只是根据采用的会计方法进行处理的结果。

企业采用不同的会计处理方法，可能得出不同的财务报表。

比如，企业采用年限平均法计算折旧，与采用加速折旧法计算的折旧，就某一特定的会计期间来说，折旧费用就可能不一致。

为了便于报表使用者利用信息，有必要就企业所采用的会计处理方法进行说明。

应说明的会计处理方法包括：固定资产所采用的折旧方法（如是采用年限平均法、工作量法、还是采用加速折旧法）；购入存货的计价方法、发出存货的计价方法（如是采用加权平均法还是采用移动平均法，是采用先进先出法，还是采用后进先出法等）；企业的收入确认方法；坏账处理方法（如是直接计入当期费用，还是计提坏账准备）；坏账准备计提方法（如是采用销货或应收账款百分比法，还是采用账龄分析法）；采用应收账款百分比法是以应收账款余额，还是以应收账款发生额为基础计提等。

2.会计处理方法变更情况、变更原因及对财务状况和经营成果的影响
会计处理方法的变更是指由于企业经营情况的变化，或是根据国家规定对采用的会计处理方法的变动。

会计处理方法的变更直接影响会计处理的结果，影响财务报表。

如企业将原来采用的先进先出法变更为后进先出法时，在物价上涨的情况下，就将使企业销售成本上升，减少利润额。

再如采用加速折旧法代替原来使用的年限平均法时，初期折旧费用将增加，从而企业利润减少。

若财务报表的使用者仍然按照企业原来采用的会计处理方法，来理解报表，有可能对企业的财务情况作出错误的判断。

因此，要求企业在变更会计处理方法时，对于变更情况进行说明，并说明会计处理方法变更的原因，同时还有必要说明企业会计处理方法变更对财务状况和经营成果的影响程度和数额，以便对企业的财务情况作出恰当的判断。

3.非常项目
非常项目是指企业由于特殊的原因引起的，企业生产经营过程不经常发生的事项。

如地震、洪水、火灾等自然灾害对企业的财务状况和经营成果产生重大影响时，为便于正确理解企业财务情况，财务报表注释应当就非营项目及其影响作出详细说明。

4.财务报表中有关重要项目的明细情况
对于会计报表的一些重要项目，如应收账款发生重大变动、本期利润大幅度降低等，在报表附注中也应当说明，对于重要项目主要说明发生重大变动的原因和数额。

5.或有事项
或有事项指已在财务报表编制日以前发生，但其对企业财务状况和经营成果的影响取决于未来其他事项发生或不发生的事项。

最终结果将导致企业资产减少（如坏账的发生），或负债增加（如因败诉而须赔偿对方）的，称为或有损失及或有负债；反之，则称或有资产及或有收益。

就或有负债或或有损失而言，常见的有：（1）应收账款发生呆账；（2）产品售后保证服务的成本；（3）火灾、爆炸等对企业资产造成的损失；（4）未决诉讼案可能发生的损失；（5）债务担保可能造成的损失；（6）期货交易可能造成的损失。

或有事项按会计惯例，有相当多在本期不入账，但可能会在未来对企业的财务状况和经营成果造成影响。

为引起信息使用者重视，有必要在报表附注中加以说明。

6.期后事项
期后事项指在财务报表编制日和报送日间发生的对企业财务状况和经营成果有重大影响的事项，如增发或收回股票或债券，作出重大的投资决策，发生重大的兼并或分立业务等。

这些事项因发生在编表日后，而不可以编列在该期报表中，但基于其已经或将要对企业财务状况和经营成果产生重大影响，因而，需要在报表附注中说明，以引起使用者关注。

7.其他有助于理解和分析报表需要说明的事项
其他需要说明的事项是指除上述附注事项以外的，企业认为有必要进行附注说明的事项。