科研经费核算的两种类型----“合同预收款”核算方式和“拨入专款”核算方式

根据《科学事业单位会计制度》规定，科研经费按照来源渠道，分别使用“合同预收款”、“拨入专款”和“财政补助收入”等会计科目进行核算。按规定，“合同预收款”核算科学事业单位按合同约定预收的合同款项，包括“政府专项合同款”及“其他委托合同款”;“拨入专款”核算科学事业单位收到的有指定用途的专项资金;“财政补助收入”的核算范围也包括科学事业单位取得的由财政部门和上级单位以科研课题和项目形式下达的科学事业费。然而，不论是《科学事业单位会计制度》还是《事业单位会计准则》，对这些科目均只作原则性的规定，对一些会计实务中的具体问题没有做出详细规定，各单位在处理上也不尽相同。笔者主要谈谈科研经费核算的两种类型，即“合同预收款”核算方式和“拨入专款”核算方式。

1．采用“合同预收款”方式核算科研经费

目前在会计实务处理中，大部分的科研经费是使用“合同预收款”进行会计收支核算的。采用“合同预收款”核算方式核算科研经费，经费在初始入账时确认为一项负债。单位在收到经费时，借记“银行存款”等科目，贷记“合同预收款”。按照合同或按完成进度确认收入时，借记“合同预收款”，贷记“科研收入”、“技术收入”、“试制产品收入”、“经营收入”等科目。期末，应将“科研收入”、“技术收入”等科目余额转入“事业结余”科目，借记以上科目，贷记“事业结余”科目。

采用“合同预收款”方式核算存在的问题，一是违背了科研经费资金的性质。按规定，“合同预收款”核算的款项包括“政府专项合同款”及“其他委托合同款”。“政府专项合同款”大多是由非交换交易形成的，按照收入的确认原则，这部分收入应称之为利得;“其他委托合同款”是科学事业单位面向社会，为企业承担技术开发、新产品研发等项目获得的科研经费，是“交换交易”形成的，是严格意义上的收入。也就是说合同预收款核算的款项既包括“交换交易”形成的收入也包括“非交换交易”形成的利得。

在民办资金不是很活跃的情况下，科学事业单位科研经费的取得绝大多数是“非交换交易”形成的，在这种情况下，将两种性质的资金混合在一起，应用企业会计准则中对于“交换交易”收入的确认标准来确认全部资金是不合适的。二是虚增负债。“合同预收款”是负债类科目，年末未转出的“合同预收款”挂在账上虚增了负债，反映在报表中，对单位的财务状况也会造成影响。在这样会计核算基础上编制的会计报表易使人产生误解，有可能造成单位申请的经费越多，负债越大。为避免这种情况的发生，在最近这两年的会计报表编制实务中，“合同预收款”的余额一般调整填列在净资产的结余类科目上。三是会计操作不便。最让会计感到棘手的是“合同预收款”要按照合同或完成进度确认收入，这在实际操作上难度不小。

首先，科研合同不同于一般的生产合同，科研合同的绝大部分篇幅几乎完全被诸如“项目的目标”、“项目的参考指标”、“项目的年度计划和目标”、“科研团队的组成”及“项目的经费预算”之类的内容所充斥，使得科研合同更像是一份“项目申请书”或“工作计划书”，很难根据合同来确认收入。再者，科学事业单位科研经费的获得不一定直接发生相应的耗费或者付出相应的代价，许多费用的发生是为了提供公共产品，也不一定是为了获取相应的收入，收入与费用之间并不配比，因此按完工进度确认收入也非常困难。

2．采用“拨入专款”方式核算科研经费

笔者更倾向于采用“拨入专款”方式核算科研经费。核算时，经费初始入账即确认为一项“非交换交易”收入。单位收到拨款时，借记“银行存款”科目，贷记“拨入专款”，期末将本科目与“拨出专款”、“专款支出”科目对冲，借记本科目，贷记“拨出专款”、“专款支出”科目，如使用以前年度的“拨入专款”结存时，按使用额借记“拨入专款结存”科目。

对未使用完应继续结转下年度使用的余额，借记本科目，贷记“拨入专款结存”科目;对于当年项目已经完成的结余，按规定留归本单位使用时，借记本科目，贷记“事业基金”的“一般基金”科目。笔者认为，使用“拨入专款”来核算非交换交易性质的经费更符合项目的资金性质。事实上，江苏省财政厅也曾专门批复，同意基层科学事业单位通过国库集中支付收到的科研项目经费，不再通过“合同预收款”核算，而直接通过“财政补助收入”等科目核算。

为更加客观真实地记录核算科学事业单位的科研经费，改进目前科研经费会计核算方法的不足，笔者建议应严格限定“合同预收款”的核算范围，即“非交换交易”性质的资金应纳入“拨入专款”或“财政补助收入”的核算范围。无论是直接或间接拨付的财政利得性质的资金，统一由该科目进行核算。其他“交换交易”性质的资金由“合同预收款”进行核算、结转。这样简化规定，既能使科学事业单位的会计核算简单明了，又能满足经费单独报账以及跨年度使用的需要，有利于科学事业单位科研项目的成本核算，也有利于会计工作的实际操作。