国际会计准则第18号

国际会计准则第18号──收入
本准则文本包含了截止2008年1月17日发布的国际财务报告准则所导致的对本准则的修改。

1993年12月，国际会计准则委员会发布《国际会计准则第18号》并代替《国际会计准则第18号──收入确认》（1982年12月发布）。

对《国际会计准则第18号》作出的有限改动来自于《国际会计准则第39号》（1998年）、《国际会计准则第10号》（1999年）和《国际会计准则第41号》（2001年1月）。

2001年4月，国际会计准则理事会决定，在之前《章程》下发布的所有准则和解释公告仍然沿用，除非并且直到它们被修改或撤销。

此后，《国际会计准则第18号》被一下国际财务报告准则所修改：
●国际会计准则第39号──金融工具：确认我计量（2003年12月修订）
●国际财务报告准则第4号──保险合同（2004年3月发布）
《国际会计准则第1号──财务报表的列报》（2007年9月修订）修改了整个国际财务报告准则使用的术语（包括本准则）。

以下解释公告汲及国际会计准则第18号：
●解释公告第13号──共同控制主体：合营者的非货币性投入（1998年12月发布、后续被修改）
●解释公告第27号──评价涉及租赁法律形式的交易的实质：（2001年12月发布、后续被修改）
●解释公告第31号──收入：涉及广告服务的易货交易。

（2001年12月发布、后续被修改）
●国际财务报告解释公告第12号──服务特许权协议（2006年11月发布、后续被修改）
●国际财务报告解释公告第13号──客户忠诚度计划（2007年6月发布）
目录
国际会计准则第18号──收入
段落目标
范围 ........................................................................................................................................... 1-6定义 ........................................................................................................................................... 7-8收入的计量.................................................................................................................................. 9-12交易的区分. (13)
销售商品.................................................................................................................................... 14-19提供劳务.................................................................................................................................... 20-28利息、特许使用费和股利........................................................................................................ 29-34披露 ........................................................................................................................................... 35-36生效日期.. (37)
附录
国际会计准则第18号──收入目标
在《编报财务报表的框架》中，收益被定义为会计期间内经济利益的增加，其形式表现为由资产流入、资产增值或是负债减少而引起的权益增加，但不包括与权益参与者出资有关的权益增加。

收益包括收入和利得。

收入是指主体在日常活动中所产生的收益，它有各种不同的名称，包括销售收入、服务费、利息、股利和特许使用费等。

本准则的目标是规定特定类型交易和事项所形成的收入的会计处理。

在收入会计处理中，主要问题是决定何时确认收入。

在未来经济利益很可能流入主体且这些利益可以可靠地计量时，才对收入加以确认。

本准则明确了在何种情况下这些标准将被满足，因此，收入将被确认。

本准则也提供了关于应用这些标准的实务指南。

范围
1．本准则适用于由下列交易和事项产生的收入的会计处理：
（1）销售商品；
（2）提供劳务；以及
（3）提供他人使用本主体能产生利息、特许使用费和股利的资产。

2.本准则取代1982年批准的《国际会计准则第18号──收入确认》。

3.商品包括主体为销售而生产的商品和为转售而购入的商品。

后者如零售商购进的商品，或是为转售而持有的土地和其他不动产。

4.在合同期内完成合同中所承诺的服务是提供劳务的典型方式。

劳务的提供可能限于一个会计期间，也可能超过一个会计期间。

有些劳务合同与建造合同直接相关。

例如，那些由项目经理和建筑师提供劳务的合同。

本准则不涉及这类合同收入的处理，这类合同收入应根据《国际会计准则第11号──建造合同》有关建造合同的规定处理。

5.提供他人使用主体的资产所产生的收入有如下形式：
（1）利息，指由于使用主体的现金或现金等价物，或因结欠主体的金额而由主体收取的费用；
（2）特许使用费，指由于使用主体的长期资产如专利权、商标权、版权和计算机软件等而由主体收取的费用，以及
（3）股利，指权益投资的持有者按其在被投资主体持有特定种类资本的比例分得的利润。

6.本准则不涉及由以下几方面形成的收入：
（1）租赁协议（参见《国际会计准则第17号──租赁》）；
（2）按权益法核算的投资所产生的股利（参见《国际会计准则第28号──联营中的投资》）；
（3）在《国际财务报告准则第4号──保险合同》范围内的保险合同；
（4）金融资产和金融负债公允价值的变动或其处置（参见《国际会计准则第39号──金融工具：确认和计量》）；
（5）其他流动资产价值的变动；
（6）与农业活动相关的生物资产的初始确认以及其公允价值的变动（参见《国际会计准则第41号──农业》）；
（7）农产品的初始确认（参见《国际会计准则第41号》）；以及
（8）矿产的开采。

定义
7.本准则使用下列术语，其含义为：
收入，指主体在正常经营活动中形成的、导致本期内权益增加的经济利益的总流入，但不包括与权益参与者出资有关的权益增加。

公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。

8.收入只包括主体本身收到的和应收的经济利益的总流入。

为第三方代收的金额，如销售税、货物和服务税和营业税以及增值税，不是流入主体的经济利益，不导致权益的增加，因此，不包括在收入的范围内。

类似地，在代理关系中，经济利益的总流入包括了代委托人收取的款项，这部分流入并不引起主体权益的增加，因此代委托人收取的款项也不是收入，收入只限于佣金的金额。

收入的计量
9.收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量。

*
10.交易中发生的收入金额通常根据主体与资产的购买方或使用者之间达到的协议来确定。

这项金额是以已收或应收对价的公允价值计量的，同时应考虑主体认可的商业折扣和数量折扣金额。

11.在大多数情况下，对价表现为现金或现金等价物，收入的金额即已收或应收的现金或现金等价物金额。

然而，当现金或现金等价物金额的流入需递延时，对价的公允价值可能比已收或应收现金的名义金额要少。

例如，主体可能提供免息的信贷给购货方，或者从购货方接受利率低于市场利率的应收票据作为销售商品的对价。

当这样的安排实际上构成一项融资交易时，对价的公允价值将通过利用估算利率将所有未来收入进行折现来确定。

估算利率是以下利率中更能明确确定的一种：
（1）具有类似信用等级的发行者发行的类似工具的现时利率；或者
（2）用于将工具的名义金额折现为商品或劳务现销价格的利率。

对价的公允价值和名义金额之间的差额，应根据第29段和30段以及《国际会计准则第39号》的规定，确认为利息收入。

12.当商品或劳务用于交换具有相似性质和相等价值的商品或者劳务时，这种交换不被认为是产生收入的交易。

这种情况常常发生在某些商品（如石油或牛奶）上，供应商为满足特定地区的及时需求，在不同的地区交换他们各自的存货。

只有当销售商品或提供劳务用于交换不相同的商品或劳务时，这种交换才被认为是产生收入的交易。

收入以收到的商品或者劳务的公允价值来计量，并按转让的现金或现金等价物金额来调整。

当已收到的商品或劳务的公允价值不能可靠地计量时，收入则以放弃的商品或劳务的公允价值来计量，并按转让的现金或现金等价物金额来调整。

交易的区分
13.本准则中确认标准通常是分别地运用于每一项交易，然而在某些情况下，为了反映交易的实质，将确认标准应用于单项交易中可单独区分开来的各个部分是必要的。

例如，如果产品的售价中包括有可区分的售后服务的金额，那么这一金额应予递延，并在提供服务的*同时参见《解释公告第31号──收入：涉及广告服务的易货交易》。

期间内分期确认为收入。

相反地，如果两项或两项以上的交易联系十分紧密，如果不把这一系列交易视为一个整体，就不可能理解其商业效应时，确认标准就应同时应用于这样的两项或两项以上的交易。

例如，主体可能在卖出商品的同时，又签订了一份日后重新回购该种商品的单独的协议，因而否定了这项交易的实际效应，在这种情况下，这两项交易应结合在一起处理。

销售商品
14.当以下所有条件能够满足时，应确认商品销售收入：
（1）主体已将商品所有权上的重大风险和报酬转移给购货方；
（2）主体既没有保留通常与商品所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施实际控制；
（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）与交易相联系的经济利益很可能流入主体；以及
（5）与交易相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

15.要确定主体何时将所有权上的重大风险和报酬转移给购货方，需要考察交易的情况。

在大多数情况下，所有权上的风险和报酬的转移与法定所有权的转移或实物的转手相一致，如大多数零售交易。

在其他情况下，所有权上的风险和报酬的转移与法定所有权的转移或实物的转手发生在不同的时间。

16.如果主体仍然保留所有权上的重大风险，则这项交易就不是一项销售，也不能确认收入。

主体可能以许多方式保留所有权上的重大风险。

主体可能保留所有权上的重大风险和报酬的情况的例子有：
（1）当主体对正常保证条款中未包括的效能缺陷仍然承担责任时；
（2）当特定销售收入的取得决定于买主销售其商品的衍生收入时；
（3）当发运的商品尚待安装而且安装工作又是这项主体尚未完成的合同的重要组成部分时；以及
（4）当销售合同中规定了买方有权撤销购货的原因，而主体又不能确定退货的可能性时。

17.如果主体只保留所有权上的次要风险，这项交易就是销售，其收入应予确认。

例如，卖方仅仅是为了保证到期时能收到货款而保留货物的法定所有权。

在这种情况下，如果主体
已将所有权上的重大风险和报酬转移出去，这项交易是销售，其收入应予确认。

主体保留次要风险的另一个例子，是在零售中卖方承诺诸如顾客不满意可以退款的情况，只要卖方能可靠地估计未来退货量，同时能根据过去的经验和其他相关因素确认一项与退货相关的负债，这些情况下的收入就要在销售时加以确认。

18.收入只有在与交易相联系的经济利益很可能流入主体时猜能确认。

在某些情况下，这种可能性只有在收到对价或不确定已经消除后才能确定。

例如，外国政府机构是否允许将主体在国外销售中所得对价汇回本国可能是不确定的。

当获得批准时不确定性就消除了，相应的收入就能确认。

然而，当早已包括在收入中的某一金额的可回收性出现不确定因素时，对于无法回收的金额或者其收回不再是很可能的金额应确认为一项费用，而不是作为原先已确认收入金额的调整数。

19.与同一交易或者其他事项相关的收入和费用应同时确认，这一过程通常称为收入与费用的配比。

当确认收入的其他条件都能满足时，费用（包括保证和其他在货物发运后将发生的费用在内）一般都能可靠地计量。

然而，当费用不能可靠地计量时，则不能确认为收入。

在这种情况下，任何由于该项售货已收的对价都要确认为负债。

提供劳务
20.当提供劳务的交易的结果能够可靠地估计时，与此相关的收入应在报告期末根据交易的完成阶段加以确认。

当以下条件均能满足时，交易的结果就能够可靠地估计：（1）收入的金额能够可靠地计量；
（2）与交易相联系的经济利益很可能流入主体；
（3）报告期末，交易的完成阶段能够可靠地计量；以及
（4）交易中已经发生的成本和完成交易将发生的成本能够可靠地计量。

*
21.根据交易完成阶段确认收入的方法称为完工百分比法。

在这种方法下，收入在提供劳务的各个会计期间确认。

以此为基础确认收入能提供个会计期间关于劳务活动及其业绩的有用信息。

《国际会计准则第11号》也要求以此为基础确认收入，该准则的要求一般适用于涉及提供劳务的交易收入和相关费用的确认。

22.仅当与交易想联系的经济利益很可能流入主体时，收入才被确认。

然而，如果早已*同时参见《解释公告第27号──评价涉及租赁法律形式的交易的实质》以及《解释公告第31号──收入：涉及广告服务的易货交易》。

包括在收入中的某一金额的可回收性出现不确定因素时，对于无法回收的金额或者其收回不再是很可能的金额，则应确认为费用，而不是作为原先已确认收入金额的调整数。

23.通常，主体在与交易的其他方就以下方面达成协议后，便能做出可靠估计：
（1）关于一方提供劳务和另一方获得劳务的强制执行权；
（2）进行交换的对价；以及
（3）结算的方式和条件。

主体通常还需要建立有效的内部财务预算和报告制度。

随着劳务的提供，主体应复核，并在必要时修订对收入的估计。

这种修订的需要并不一定表明交易的结果不能可靠地估计。

24.交易的完成阶段可以用多种方法确定。

主体采用的方法应能够可靠地计量已完成的劳务。

根据交易的性质，这些方法可以包括：
（1）已完成作业量的勘测；
（2）迄今已提供的劳务占应提供劳务总量的百分比；或者
（3）迄今已发生的成本占交易估计总成本的比例。

只有反映迄今已提供劳务的成本才包括在迄今已发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才包括在交易的估计总成本中。

向客户收取的进度付款和预收款通常不反映已提供的劳务。

25.在实务中，如果特定时期内提供劳务的作业量不能确定，则该期间的收入应采用直线法确认，除非有证据说明其他方法能更好地反映完成阶段。

当某项作业比其他任何作业都要重要得多时，收入的确认应推迟到该项重要作业完成之后。

26.当提供劳务的交易的结果不能可靠地估计时，收入的确认只应限于已经确认的可补偿的费用。

27.在交易的初期阶段，交易的结果往往不能可靠地估计。

然而，主体要补偿已发生的交易成本则是很可能的，因此，收入的确认应只限于已发生的并预计可补偿的成本金额。

由于交易的结果不能可靠地估计，因此不确认利润。

28.当交易的结果不能可靠地估计，而且已发生的成本不大可能补偿时，就不能确认收入。

此时，已发生的成本应确认为费用。

当妨碍可靠地估计合同结果的不确定性消失时，则应根据第20段而不是第26段得规定确认收入。

利息、特许使用费和股利
29.当满足以下两个条件时，提供他人使用主体的能产生利息、特许使用费和股利的资产而形成的收入，应按第30段规定的基础予以确认：
（1）与交易想联系的经济利益很可能流入主体；以及
（2）收入的金额能够可靠地计量。

30.收入应在下列基础上进行确认：
（1）利息收入应使用《国际会计准则第39号》第9段和实施指南第5号至8号列示的实际利率法确认；
（2）特许使用费收入应按相关协议的性质，在权责发生制的基础上确认；以及
（3）股利收入应在股东的收款权利确立时确认。

31.【已删除】
32.如果在购入附息投资项目前，未付利息已作为应计项目，则随后收到的利息应在购入后的期间进行分配：只有购入后的部分被确认为收入。

如果宣告的权益性证券股利来自购入前得利润，这部分股利应从证券的成本中扣除如果只能在任意判断的基础上作出这种分配，则除非这部分股利明显地代表权益性证券部分成本的补偿，否则，应将其确认为收入。

33.特许使用费应按照相关协议的条款计提，通常也就在此基础上确认。

除非是就协议的实质而言，按其他系统和合理的基础确认收入更为恰当。

34.仅当与交易相联系的经济利益很可能流入主体时，收入才被确认。

然而，如果早已包括在收入中的某一金额的可回收性出现不确定因素时，对于无法收回的金额或者其收回不再是很可能金额，则应确认为费用，而不是作为原先已确认收入金额的调整数。

披露
35.主体应披露：
（1）确认收入所采用的会计政策，包括确定提供劳务的交易的完成阶段所采用的方法；
（2）本期确认的每一重大收入类别的金额，包括以下方面形成的收入：
①销售商品；
②提供劳务；
③利息；
④特许使用费；
⑤股利；以及
（3）包括在各重大收入类别中的由商品或劳务交换所产生的收入金额。

36.主体应根据《国际会计准则第37号──准备、或有负债和或有资产》披露或有负债和或有资产。

或有负债和或有资产可能由诸如保证费用、索赔款、罚款或可能的损失等项目所引起。

生效日期
37.本准则对报告期自1995年1月1日或以后日期开始的财务报表有效。

附录
本附录与《国际会计准则第18号》一并发布，但不构成其组成部分。

示例集中在交易的特定方面，并不是对所有影响收入确认的相关因素的综合讨论。

示例中通常假定收入金额能够可靠地计量，经济利益很可能流入主体，已发生的或将发生的成本能够可靠地计量。

销售商品
不同国家的法律可能意味着本准则的确认标准将在不同的时间得以满足。

特别是，法律可能确定主体将所有权上的重大风险和报酬转移的时点。

因此，附录中关于这部分的示例应结合交易发生国有关商品销售的法律来阅读。

1.“开出账单但代管商品”的销售，指按买方要求延迟交货，但买方取得了所有权并接受账单。

收入应在买方取得所有权并满足以下条件时予以确认：
（1）很可能进行交货；
（2）该项库存商品在确认销售时已经认定并随时可以交付给买方；
（3）买方明确地给予延迟交货的指令；以及
（4）适用通常的付款条件。

如果仅有购买或制造到时交货的商品的意向，不能确认收入。

2.附带条件的发货。

（1）安装和检验。

收入通常是在买方接受交货且安装和检验均已完成时才予确认。

但在以下任何一种情况下，一旦买方接受交货，就立即确认收入：
①安装过程性质简单，比如，安装一台工厂测试过的电视接收天线，只是需要开箱、接通电源和天线；或者
②进行检验只是为了最终确定合同价格，比如，装运铁矿石、糖或大豆。

（2）允许买方仅享受商品的有限退货权。

如果退货的可能性不确定，则只有在买方正式接受了发货或者货物已发运且拒收期限已过时，才确认收入。

（3）寄销，指收货方（买方）同意代表发货方（卖方）销售商品。

在收货方将商品卖给第三方时，发货方才对所发货物确认收入。

（4）货到收款。

卖方或其代理商已经交货并已收到现金时，确认收入。

3.预收定金销售，指只有当买方在进行了一系列分期付款的最后付款时，商品才发运。

对于这种销售，应在商品发运时确认销售收入。

但当经验表明大多数这种销售可顺利完成，如果该项库存商品已经过认定并随时可交付给买方，则在收到重大金额的款项时，即可确认收入。

4.预收货款的订货，指货款（或部分货款）已预先收取，但该项商品现在暂无库存。

比如，商品尚在制造或将从第三方直接发运给顾客。

在将商品发运给买方时才确认收入。

5.销售回购协议（但不是互换交易），指在销售商品的同时，卖方同意在日后再将同样的商品购回；或指卖方具有对商品回购的看涨期权，或买方具有要求卖方回购商品的看跌期权。

对于一项资产而非一项金融资产的销售回购协议，应分析协议的条款以弄清卖方是否实质上已将所有权上的风险和报酬转移给买方，从而确认收入。

如果卖方保留了所有权上的风险和报酬，即使法定所有权已经转移，该交易只是一项融资安排，不产生收入。

对于一项金融资产的销售回购协议，适用《国际会计准则第39号──金融工具：确认和计量》。

6.销售给中间商，例如批发商、经销商或其他转销方。

这种销售的收入通常在所有权上的风险和报酬转移时才予确认。

但如买方实际上是代理商时，则该项销售应作为寄销处理。

7.订购出版物和类似项目。

如果涉及的项目在各期具有同样的价值，则应在这些项目发送的期限内按直线法确认收入。

如果这些项目的价值各期不同，则应按每一期间发送项目的售价占订购的所有项目的估计总售价的比例，确认收入。

8.分期收款销售，指分期收回对价。

从售价中扣除利息因素后的收入应在销售日确认。

售价是对价的现值，根据估算利率对分期应收款折现确定。

利息因素应与赚取时使用实际利率法确认为收入。

9.不动产销售。

收入通常在法定所有权转移给买方时予以确认。

但是，在某些地区和国家，在法定所有
权转移之前，财产上的公平权益可能已赋予买方，因此，所有权上的风险和报酬在那时就已转移。

在这种情况下，如果卖方不需要再有进一步的实质性行动以完成合同，确认收入可能是恰当的。

在任何以众暴寡情况下，如果在转让了衡平法权益和（或）法定所有权后，卖方仍有义务完成重大的作业，则收入应在作业完成时确认。

工程尚未完工的建筑物或其他设施就是一个例子。

在某些情况下，不动产的销售可能具有卖方某种程度的继续介入，因而所有权上的风险和报酬没有转移。

这类情况的例子有：包含看涨和看跌期权的销售回购协议、卖方保证在指定时期内占用不动产的协议、或保证指定时期内买方的投资回报。

在这些情况下，卖方继续介入的性质和程度决定交易应如何核算。

它可以作为销售、投资、租赁或其他利润分成协议来核算。

如果作为销售核算，卖方的继续介入可能延迟收入的确认。

卖方必须考虑买方付款的方式和买方承诺完成付款义务的证据。

比如，已收到的累计付款（包括买方的首期或后续的付款），如不足以提供买方将付清全部价款的证据时，只能就收到的款项确认收入。

提供劳务
10.安装费。

安装费应根据安装的完成阶段确认收入：如果安装时产品销售的附带条件，则安装费应于商品销售时确认为收入。

11.包括在产品销售内的服务费。

如果产品销售中包括后续服务费的可区分金额（例如，软件销售后的支持和产品改进），该项金额应递延并在提供服务的期间确认为收入。

递延的金额应包括根据协议能收回的预计服务成本，以及提供服务的合理利润。

12.广告费。

传播媒介的收费应在有关的广告或节目与公众见面时确认收入。

广告制作费则要根据该项目的完成阶段确认收入。

13.保险代理佣金。

已收或应收但无需代理商再提供进一步服务的保险代理佣金，应由代理商在有关的保单开始生效或在续保开始日确认为收入。

然而，如果代理商很可能被要求在保单有效期间提供进一步的服务，则佣金或部分佣金应递延并在保单的有效期间内确认为收入。