会计提示第96(7)号—新金融工具准则下银行理财产品投资如何分类

会计提示第96（7）号—新金融工具准则下银行理财产品投资如

何分类

一、引言 (1)

二、固定收益类（保本保固定收益） (1)

三、保本浮动收益类 (2)

四、不保本浮动收益类（不保本不保收益） (3)

五、银行理财产品投资分类新旧对比 (4)

一、引言

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS 22）要求企业根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为三类：①以摊余成本计量的金融资产（AC）；②以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（FVOCI-债务工具）；③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）。

银行发行的理财产品从经济实质上按收益类型可分为以下三种类型：A.固定收益类（保本保固定收益），对应于保证收益理财计划中的固定收益型；B.保本浮动收益类（包括保本保固定收益附加浮动收益及保本不保收益），包含保证收益理财计划中的承诺最低收益并享有其他收益型及保本浮动收益理财计划；C.不保本浮动收益类（不保本不保收益），对应于非保本浮动收益理财计划。下面分别对上述三种类型的理财产品投资的分类进行分析。

二、固定收益类（保本保固定收益）

原金融工具准则下，企业持有的固定收益类理财产品投资，根据持有意图，可以划分为贷款和应收款项，可以指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，或者作为可供出售金融资产。

新金融工具准则下，需要分别分析合同现金流量特征和业务模式。

若固定收益主要反映时间价值，固定收益类理财产品投资的现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付（即能通过SPPI测试）。

由于商业银行自身发行的理财产品的交易类型主要为封闭式不可公开交易，通常具有固定到期日，不能提前赎回。因此企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标（即持有以收取合同现金流量）。

因此，企业持有的固定收益类理财产品投资应当分类为以摊余成本计量的金融资产。或者，如果能够消除或显著减少会计错配，也可以指定为FVTPL。

此类理财产品包括银行发行的保本保收益且无上浮收益的理财产品（如利率期限均固定的协议存款）、信托公司发行的固定收益类信托产品、证券公司发行的固定收益类的资产管理计划等。

需要注意的是，有些理财产品并未明确标示为固定收益类，但如果合同现金流量特征仅对金融资产的合同现金流量构成极其微小的影响，则不会影响金融资产的分类。如果合同现金流量特征（无论某一会计期间还是整个存续期）对合同现金流量的影响超过了极其微小的程度，企业应当进一步判断该现金流量特征是否是不现实的。如果现金流量特征仅在极端罕见、显著异常且几乎不可能的事件发生时才影响该工具的合同现金流量，那么该现金流量特征是不现实的；如果该现金流量特征不现实，则不影响金融资产的分类。例如，与观察期内黄金价格挂钩的结构性存款，若挂钩的基础变量变动区间几乎不具有可能性，则该结构性存款实质上属于固定收益类。

三、保本浮动收益类

保本浮动收益理财计划是指商业银行按照约定条件向客户保证本金支付，本金以外的投资风险由客户承担，并依据实际投资收益情况确定客户实际收益的理财计划。

原金融工具准则下，如果收益与利率、汇率、金融工具价格、商品价格等基础金融变量挂钩，则该等理财产品在主债务合同中嵌入了衍生工具，属于混合金融工具，需要考虑是否需要进行分拆，或者整体上指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益（除非嵌入衍生工具对混合工具的现金流量没有重大改变）。如果收益未与利率、汇率、金融工具价格、商品价格等基础金融变量挂钩，则可以指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

新金融工具准则下，混合合同包含的主合同属于金融资产的，企业不应从该混合合同中分拆嵌入衍生工具，而应当将该混合合同作为一个整体适用CAS 22关于金融资产分类的相关规定。通常情况下，浮动收益不能反映以未偿付本金金额为基础的利息，即不能通过SPPI测试，因此，企业持有的保本浮动收益类理财产品投资应划分为FVTPL。但是，如果浮动利率特征仅对现金流量构成极其微小的影响或是不现实的，则不影响金

融资产的分类。

结构性存款的收益与某些非利率变量挂钩，如汇率、股价、黄金价格等。对于结构性存款，不能仅因为其收益与汇率、商品价格等挂钩就直接认为通不过SPPI测试，而应该具体分析合同条款。举例说明如下：

某结构性存款合同约定，产品收益=固定收益+浮动收益，其中固定收益=本金金额×[1.81 %]×产品存续天数/365。若观察期内任意一天观察日价格的表现小于50 元/克，则不再观察，观察期结束后，浮动收益=本金金额×[ 1.78 %]×产品存续天数/365；若观察期内所有观察日价格大于等于50 元/克且小于700元/克，则观察期结束后，浮动收益=本金金额×[1.79 %]×产品存续天数/365；若观察期内任意一天观察日价格大于等于700 元/克，则不再观察，观察期结束后，浮动收益=本金金额×[1.82 %]×产品存续天数/365。观察期：[2018]年[12]月[29]日至[2019]年[1 ]月[14 ]日。

上海黄金交易所之上海金上午基准价近一年波动区间为：261元/克～291元/克，在观察期的波动区间为：284元/克～282元/克。可以看出，小于50 元/克或大于等于700 元/克几乎不具有可能性。因此收益与不现实的条款挂钩，产品收益实质上固定，收益率=固定收益[1.81 %]+浮动收益[ 1.79 %]。

若能取得银行存款回函，该结构性存款可以作为定期存款列报。但不属于现金流量表里的现金，因为不能随时支取（现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款）。

四、不保本浮动收益类（不保本不保收益）

非保本浮动收益理财计划是指商业银行根据约定条件和实际投资收益情况向客户支付收益，并不保证客户本金安全的理财计划。包括各类可随时公开赎回的开放式基金（如货币基金—“余额宝”）、可公开交易的封闭式基金类理财产品。

原金融工具准则下，若企业的持有目的为按公允价值管理该投资，可以指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，或者划分为可供出售金融资产。若可随时赎回或可公开交易，且企业的持有目的是近期出售或从价格的短期波动或买卖差价中获利，则可以作为交易性金融资产。

新金融工具准则下，不保本浮动收益类理财产品投资的现金流量并非仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付（即不能通过SPPI测试）。因此，企业持有的不保本浮动收益类理财产品投资应划分为FVTPL。