第八章内部控制与重大错报风险评估
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（4）内部控制可能因为执行人员滥用职权，超 越内控，或因两个不同岗位职责的人员相互勾结、 串通而失效；
（5）企业面临的经营环境或业务性质的改变会 让现有的内部控制不再适合，从而削弱内部控制 的作用，甚至引起内控失效。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 对审计人员来说，要特别关注企业内部控制 在以下几个方面的局限性：
n 管理者通常只趋于关注中短期的风险，但风险 应在企业战略和目标的前提下进行评估。
n 管理当局应在固有风险和剩余风险两个层次的 基础上对风险进行评估。
n （五）风险应对
n 风险应对可分为规避风险、减少风险、共担风 险和接受风险四类。
n 选定某一个风险应对方案后，管理当局应在剩 余风险的基础上重新评估风险，即从企业总体 风险组合的、预测的角度重新计量风险。
n 四类目标分别是战略目标、经营目标、报告 目标和合法性目标。
n 八个要素分别是内部环境（internal environment）、 目标制定（objective setting）、事项识别(event identification)、风险评估(risk assessment)、风险 应对(risk response)、控制活动(control activity)、 信息和沟通(information & communication)、监控 (monitoring)。
（1）共谋而避开控制。 （2）管理当局超越控制。 （3）系统暂时失效。
n 内部控制的暂时性失效也可能发生于环境发 生变化，而控制没有相应及时变化的情况下。
第八章内部控制与重大错报风险评估
（二）小企业的内部控制
n 业主或经理的积极参与通常是最好的补偿控制， 这些补偿控制主要有-10：
（1）在签发支票之前检查所有凭证，并直接邮寄支 票。
n 沟通渠道应该保证企业员工能够在各业务部门、 业务流程或职能部门间进行风险信息的沟通。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （八）监控
n 对企业风险管理的监控是一个评估风险管理要 素的内容、风险管理的运行，以及一段时期的 执行质量的过程。
n 企业可以通过两种方式对风险管理进行监控： 持续监控和个别评估。
图8-4
重大错报风险评价流程图
第八章内部控制与重大错报风险评估
（一）执行风险评估程序——评估财 务报表层次和认定层次重大错报 风险
n 1．了解被审计单位及其环境并初步评估重大 错报风险
审计人员应当利用实施风险评估程序获取的信息， 包括在评价控制设计和确定其是否得到执行时获取 的审计证据，作为支持风险评估结果的审计证据， 再根据风险评估结果，确定实施进一步审计程序的 性质、时间和范围。
n 重大错报风险的评估是以了解被审计单位及其环境（包括 内部控制）为基础的，具体评估过程分为三步：
n 首先，通过风险评估程序，了解被审计单位及其环境，目的是初 步评估财务报表总体层次和认定层次的重大错报风险；
n 其次，如果审计人员通过对认定层次重大错报风险的评估认为预 期控制的运行是有效的，则必须执行控制测试，目的是测试内部 控制在防止、发现和纠正认定层次重大错报方面的有效性，并据 此进一步评估认定层次的重大错报风险，以支持初步评估结果；
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （六）控制活动
n 控制活动是指为确保风险应对方案得到正确执 行的相关政策和程序。
n 由于企业的控制活动与企业的信息系统广泛相 关，因此，应对企业所有的重要系统进行控制。
n 一般控制包括对信息技术管理、信息技术基础 设施、保密管理和软件的购买、开发和维护的 控制。
在对待风险管理的态度上，已经成功接受重大风 险的公司与由于冒险进入危险区域而已经面临经 济困难和被迫调整政策的企业有显著的不同。
让企业所有员工了解企业的风险管理理念有利于 提高员工确认和有效管理风险的能力。
管理当局在经营中表现的管理哲学理念及行动能 清楚地把内部控制是否重要的信号传递给员工， 从而对企业的控制环境产生深刻的影响。
n （1）增加了一个观念——风险组合观；
n （2）发展了内部控制的报告目标，该目标 涵盖了企业所有的报告；
n （3）增加了一类新目标——战略目标，
n （4）提出了两个新概念——风险偏好（risk appetite）和风险容忍度（risk tolerance）;
n （5）新增了三个风险管理要素，即“目标
n 8.人力资源政策及实务
招聘、评估、激励员工的政策、程序和方法是控 制环境的重要组成部分。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （二）目标制定
n 每个企业都面临着因利用内部或外部资源而带 来的风险，目标制定是有效的事项识别、风险 评估和风险应对的前提。
n 企业的目标
（1）战略目标。 （2）经营目标。 （3）报告目标。 （4）遵循性目标。
持续监控是对企业日常的、重复的经营活动的监控， 是在实时的基础上进行的，是对不断变化的环境的 动态反应，应在企业内部彻底地贯彻和执行。
个别评估的频率依企业管理者的主观判断而定。
第八章内部控制与重大错报风险评估
三、内部控制的固有局限性与 小企业的内部控制
n （一）内部控制的固有局限性
n 内部控制的固有局限性之所以存在，是基于以 下原因-5：
n 5.培养和评定员工的胜任能力
能力是完成工作范围内的任务所需要的知识和技 能。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 6.组织结构
企业的组织结构确定了现有的责任和权力的等级 及划分，为计划、执行、控制和监督其活动提供 了框架。
n 7.权力和责任的分配方法
管理当局要考虑如何以适当的方式将对责权的分 配传达给各层次员工。
制定（objective setting）”、“事项识别
(event identification)”和“风险应对(risk
response)”
ICIF 的五要素演变为八
个要素，并对原有五个要素进行了深化和扩
展（具体见下文的讨论）。 第八章内部控制与重大错报风险评估
二、内部控制的构成要素
n 企业的风险管理框架包括四类目标和八 个要素。
n 良好的信息系统必须包含以下基本要素：
（1）信息的确认。 （2）信息的获取。 （3）信息的处理。 （4）信息的报告。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 信息是沟通的基础，沟通则必须满足各部门和 个人的要求，以使他们能够有效地履行其职责。
n 管理者应提供特定的或直接的沟通渠道以说明 对员工的行为预期和各自的职责，并且应包括 对企业风险管理原理和方法以及员工权责分配 的清晰的说明。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n COSO报告对内部控制提出的新定义是： “内部控制是一个为达成下列各类目标而提 供合理保证的过程：
n （1）营运之效果及效率； n （2）财务报告之可靠性； n （3）相关法令之遵循。 n 上述过
第八章内部控制与重大错报风险评估
（2）仔细复核客户对账单后直接邮寄。 （3）在发送购货指令给供应商之前进行检查。 （4）运用分析程序并调查异常的关系。
第八章内部控制与重大错报风险评估
（5）控制现金收款并与每日银行存款回单相比 较。
（6）由出纳员和记账员之外的人员核对银行存 款账户。
（7）所有客户账户的冲销均需要经过批准。 （8）定期对存货进行测试性盘点并与永续记录
n 应用控制的目的是保证数据获得和业务处理过 程的完整性、精确性、授权和有效性。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （七）信息与沟通
n 来自企业内部和外部的相关信息必须以一定的 格式和时间间隔进行确认、获取和传递，以保 证企业的员工能够执行各自的职责。
n 企业内部各个管理层都需要信息来帮助识别、 评估风险和应对风险，以及进行经营并实现企 业的目标。
第八章内部控制与重大 错报风险评估
2020/12/12
第八章内部控制与重大错报风险评估
主要内容
n 第一节 内部控制 n 第二节 重大错报风险评估
第八章内部控制与重大错报风险评估
一、内部控制概念及其思想的 历史演进
n （一）内部牵制阶段 n （二）内部会计与管理控制阶段 n （三）内部控制结构阶段 n （四）内部控制整体框架阶段
（1）内部控制的设计和运行受制于成本效益原则， 因此在实务中，管理当局采用的内部控制往往不是 最理想的；
（2）内部控制的设计一般仅针对常规交易与业务进 行，对于非常规交易或业务，现有的内部控制往往 无法起到约束控制作用；
第八章内部控制与重大错报风险评估
（3）即使企业管理当局设计出一个理想的内部 控制制度，这一制度也可能因为执行制度的人员 粗心大意、判断失误或对管理当局指令的误解而 失效；
n COSO报告还将内部控制结构中的三要素扩 展为内部控制整体框架中的五个组成要素：
n （1）控制环境（control environment）。 n （2）风险评估（risk assessment）。 n （3）控制活动（control activities）。 n （4）信息与沟通（information and
第八章内部控制与重大错报风险评估
重大错报风险的评估过程
n 最后，实施实质性测试，目的是检查认定层 次的重大错报风险。
n 图8-3显示了重大错报风险评价在整个审计 过程中所处的位置。
n 图8-4概括了重大错报风险的评价过程。
第八章内部控制与重大错报风险评估
图8-3
重大错报风险在审计流程中的位置
第八章内部控制与重大错报风险评估
相比较。 （9）在签发工资支票之前进行复核，并偶尔进
行意外的工资支票分发。 （10）聘请注册会计师定期对会计系统和相关的
财务报表进行复核。
第八章内部控制与重大错报风险评估
第二节 重大错报风险评估
第八章内部控制与重大错报风险评估
重大错报风险的评估过程
n 重大错报风险的评估过程是识别和评估财务报表层次以及 各类交易、账户余额、列报与披露认定层次的重大错报风 险的过程。
级和单位的过程； n （2）受组织内所有层次人的影响； n （3）应用于战略制定； n （4）旨在识别影响组织的事件并在组织的
风险偏好范围内管理风险； n （5）能够为企业实体的管理层和董事会提
供合理保证； n （6）为了实现各类目标。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 新的COSO报告在以下几个方面得到了发展：
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 2.风险偏好
风险偏好是企业在追求价值过程中所愿意接受的 风险数量和水平，反映了企业的风险管理哲学， 反过来也影响企业的文化和经营方式。
n 3.董事会
企业的董事会是内部环境的重要组成部分，它会 影响其他内部环境的构成要素。
n 4.诚信原则和道德价值观
诚信原则和道德价值观这一因素是指企业道德和 行为标准的确立及其传递给企业中各层次的人员 的过程。
n 一个企业风险评估的方法通常是定量方法和定 性分析技术的组合。
n 在衡量目标的实现程度时，管理者经常使用业 绩计量指标。当考虑某一风险对实现某一特定 目标的潜在影响时，使用这些计量指标同样有 效。
n 通常一个潜在事项结果是一个可能的范围值， 管理者应将其作为制定风险反应方案的基础。
第八章内部控制与重大错报风险评估
communication）。 n （5）监控（monitoring）。 n 这五个要素间有着严密的逻辑关系，如图8-
1所示。
第八章内部控制与重大错报风险评估
图8-1 内部控制五要素之间的逻辑关系
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （五）企业风险管理——综合框架
n 该框架对内部控制的定义明确了以下内容： n （1）是一个动态的、贯穿企业实体各个层
n 该八要素是企业目标实现的保证，渗透于企业管理 过程之中。它们相互之间存在直接的关系，可以用 一个三维矩阵图来表示（如图8-2所示）。
第八章内部控制与重大错报风险评估
图8-2 企业风险管理框架八要素及四目标关系
图
第八章内部控制与重大错报风险评估
（一）内部环境-8
n 1.风险管理哲学
风险管理哲学是一整套共同拥有的信念和态度， 它以企业如何考虑它所做的每一件事为特征，范 围涉及从战略的制定、修订到企业的日常经营活 动。
n （三）事项识别
n 事项是指影响目标实现的、来自内外部的潜在 事件。
n 事项既可能带来负面的影响，也可能带来正面 的影响。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （四）风险评估
n 管理者应从两个方面对风险进行评估——风险
风险发生的可能性是指某一特定事项发生的可能性， 影响则是指事项的发生将会带来的影响。
（5）企业面临的经营环境或业务性质的改变会 让现有的内部控制不再适合，从而削弱内部控制 的作用，甚至引起内控失效。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 对审计人员来说，要特别关注企业内部控制 在以下几个方面的局限性：
n 管理者通常只趋于关注中短期的风险，但风险 应在企业战略和目标的前提下进行评估。
n 管理当局应在固有风险和剩余风险两个层次的 基础上对风险进行评估。
n （五）风险应对
n 风险应对可分为规避风险、减少风险、共担风 险和接受风险四类。
n 选定某一个风险应对方案后，管理当局应在剩 余风险的基础上重新评估风险，即从企业总体 风险组合的、预测的角度重新计量风险。
n 四类目标分别是战略目标、经营目标、报告 目标和合法性目标。
n 八个要素分别是内部环境（internal environment）、 目标制定（objective setting）、事项识别(event identification)、风险评估(risk assessment)、风险 应对(risk response)、控制活动(control activity)、 信息和沟通(information & communication)、监控 (monitoring)。
（1）共谋而避开控制。 （2）管理当局超越控制。 （3）系统暂时失效。
n 内部控制的暂时性失效也可能发生于环境发 生变化，而控制没有相应及时变化的情况下。
第八章内部控制与重大错报风险评估
（二）小企业的内部控制
n 业主或经理的积极参与通常是最好的补偿控制， 这些补偿控制主要有-10：
（1）在签发支票之前检查所有凭证，并直接邮寄支 票。
n 沟通渠道应该保证企业员工能够在各业务部门、 业务流程或职能部门间进行风险信息的沟通。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （八）监控
n 对企业风险管理的监控是一个评估风险管理要 素的内容、风险管理的运行，以及一段时期的 执行质量的过程。
n 企业可以通过两种方式对风险管理进行监控： 持续监控和个别评估。
图8-4
重大错报风险评价流程图
第八章内部控制与重大错报风险评估
（一）执行风险评估程序——评估财 务报表层次和认定层次重大错报 风险
n 1．了解被审计单位及其环境并初步评估重大 错报风险
审计人员应当利用实施风险评估程序获取的信息， 包括在评价控制设计和确定其是否得到执行时获取 的审计证据，作为支持风险评估结果的审计证据， 再根据风险评估结果，确定实施进一步审计程序的 性质、时间和范围。
n 重大错报风险的评估是以了解被审计单位及其环境（包括 内部控制）为基础的，具体评估过程分为三步：
n 首先，通过风险评估程序，了解被审计单位及其环境，目的是初 步评估财务报表总体层次和认定层次的重大错报风险；
n 其次，如果审计人员通过对认定层次重大错报风险的评估认为预 期控制的运行是有效的，则必须执行控制测试，目的是测试内部 控制在防止、发现和纠正认定层次重大错报方面的有效性，并据 此进一步评估认定层次的重大错报风险，以支持初步评估结果；
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （六）控制活动
n 控制活动是指为确保风险应对方案得到正确执 行的相关政策和程序。
n 由于企业的控制活动与企业的信息系统广泛相 关，因此，应对企业所有的重要系统进行控制。
n 一般控制包括对信息技术管理、信息技术基础 设施、保密管理和软件的购买、开发和维护的 控制。
在对待风险管理的态度上，已经成功接受重大风 险的公司与由于冒险进入危险区域而已经面临经 济困难和被迫调整政策的企业有显著的不同。
让企业所有员工了解企业的风险管理理念有利于 提高员工确认和有效管理风险的能力。
管理当局在经营中表现的管理哲学理念及行动能 清楚地把内部控制是否重要的信号传递给员工， 从而对企业的控制环境产生深刻的影响。
n （1）增加了一个观念——风险组合观；
n （2）发展了内部控制的报告目标，该目标 涵盖了企业所有的报告；
n （3）增加了一类新目标——战略目标，
n （4）提出了两个新概念——风险偏好（risk appetite）和风险容忍度（risk tolerance）;
n （5）新增了三个风险管理要素，即“目标
n 8.人力资源政策及实务
招聘、评估、激励员工的政策、程序和方法是控 制环境的重要组成部分。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （二）目标制定
n 每个企业都面临着因利用内部或外部资源而带 来的风险，目标制定是有效的事项识别、风险 评估和风险应对的前提。
n 企业的目标
（1）战略目标。 （2）经营目标。 （3）报告目标。 （4）遵循性目标。
持续监控是对企业日常的、重复的经营活动的监控， 是在实时的基础上进行的，是对不断变化的环境的 动态反应，应在企业内部彻底地贯彻和执行。
个别评估的频率依企业管理者的主观判断而定。
第八章内部控制与重大错报风险评估
三、内部控制的固有局限性与 小企业的内部控制
n （一）内部控制的固有局限性
n 内部控制的固有局限性之所以存在，是基于以 下原因-5：
n 5.培养和评定员工的胜任能力
能力是完成工作范围内的任务所需要的知识和技 能。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 6.组织结构
企业的组织结构确定了现有的责任和权力的等级 及划分，为计划、执行、控制和监督其活动提供 了框架。
n 7.权力和责任的分配方法
管理当局要考虑如何以适当的方式将对责权的分 配传达给各层次员工。
制定（objective setting）”、“事项识别
(event identification)”和“风险应对(risk
response)”
ICIF 的五要素演变为八
个要素，并对原有五个要素进行了深化和扩
展（具体见下文的讨论）。 第八章内部控制与重大错报风险评估
二、内部控制的构成要素
n 企业的风险管理框架包括四类目标和八 个要素。
n 良好的信息系统必须包含以下基本要素：
（1）信息的确认。 （2）信息的获取。 （3）信息的处理。 （4）信息的报告。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 信息是沟通的基础，沟通则必须满足各部门和 个人的要求，以使他们能够有效地履行其职责。
n 管理者应提供特定的或直接的沟通渠道以说明 对员工的行为预期和各自的职责，并且应包括 对企业风险管理原理和方法以及员工权责分配 的清晰的说明。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n COSO报告对内部控制提出的新定义是： “内部控制是一个为达成下列各类目标而提 供合理保证的过程：
n （1）营运之效果及效率； n （2）财务报告之可靠性； n （3）相关法令之遵循。 n 上述过
第八章内部控制与重大错报风险评估
（2）仔细复核客户对账单后直接邮寄。 （3）在发送购货指令给供应商之前进行检查。 （4）运用分析程序并调查异常的关系。
第八章内部控制与重大错报风险评估
（5）控制现金收款并与每日银行存款回单相比 较。
（6）由出纳员和记账员之外的人员核对银行存 款账户。
（7）所有客户账户的冲销均需要经过批准。 （8）定期对存货进行测试性盘点并与永续记录
n 应用控制的目的是保证数据获得和业务处理过 程的完整性、精确性、授权和有效性。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （七）信息与沟通
n 来自企业内部和外部的相关信息必须以一定的 格式和时间间隔进行确认、获取和传递，以保 证企业的员工能够执行各自的职责。
n 企业内部各个管理层都需要信息来帮助识别、 评估风险和应对风险，以及进行经营并实现企 业的目标。
第八章内部控制与重大 错报风险评估
2020/12/12
第八章内部控制与重大错报风险评估
主要内容
n 第一节 内部控制 n 第二节 重大错报风险评估
第八章内部控制与重大错报风险评估
一、内部控制概念及其思想的 历史演进
n （一）内部牵制阶段 n （二）内部会计与管理控制阶段 n （三）内部控制结构阶段 n （四）内部控制整体框架阶段
（1）内部控制的设计和运行受制于成本效益原则， 因此在实务中，管理当局采用的内部控制往往不是 最理想的；
（2）内部控制的设计一般仅针对常规交易与业务进 行，对于非常规交易或业务，现有的内部控制往往 无法起到约束控制作用；
第八章内部控制与重大错报风险评估
（3）即使企业管理当局设计出一个理想的内部 控制制度，这一制度也可能因为执行制度的人员 粗心大意、判断失误或对管理当局指令的误解而 失效；
n COSO报告还将内部控制结构中的三要素扩 展为内部控制整体框架中的五个组成要素：
n （1）控制环境（control environment）。 n （2）风险评估（risk assessment）。 n （3）控制活动（control activities）。 n （4）信息与沟通（information and
第八章内部控制与重大错报风险评估
重大错报风险的评估过程
n 最后，实施实质性测试，目的是检查认定层 次的重大错报风险。
n 图8-3显示了重大错报风险评价在整个审计 过程中所处的位置。
n 图8-4概括了重大错报风险的评价过程。
第八章内部控制与重大错报风险评估
图8-3
重大错报风险在审计流程中的位置
第八章内部控制与重大错报风险评估
相比较。 （9）在签发工资支票之前进行复核，并偶尔进
行意外的工资支票分发。 （10）聘请注册会计师定期对会计系统和相关的
财务报表进行复核。
第八章内部控制与重大错报风险评估
第二节 重大错报风险评估
第八章内部控制与重大错报风险评估
重大错报风险的评估过程
n 重大错报风险的评估过程是识别和评估财务报表层次以及 各类交易、账户余额、列报与披露认定层次的重大错报风 险的过程。
级和单位的过程； n （2）受组织内所有层次人的影响； n （3）应用于战略制定； n （4）旨在识别影响组织的事件并在组织的
风险偏好范围内管理风险； n （5）能够为企业实体的管理层和董事会提
供合理保证； n （6）为了实现各类目标。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 新的COSO报告在以下几个方面得到了发展：
第八章内部控制与重大错报风险评估
n 2.风险偏好
风险偏好是企业在追求价值过程中所愿意接受的 风险数量和水平，反映了企业的风险管理哲学， 反过来也影响企业的文化和经营方式。
n 3.董事会
企业的董事会是内部环境的重要组成部分，它会 影响其他内部环境的构成要素。
n 4.诚信原则和道德价值观
诚信原则和道德价值观这一因素是指企业道德和 行为标准的确立及其传递给企业中各层次的人员 的过程。
n 一个企业风险评估的方法通常是定量方法和定 性分析技术的组合。
n 在衡量目标的实现程度时，管理者经常使用业 绩计量指标。当考虑某一风险对实现某一特定 目标的潜在影响时，使用这些计量指标同样有 效。
n 通常一个潜在事项结果是一个可能的范围值， 管理者应将其作为制定风险反应方案的基础。
第八章内部控制与重大错报风险评估
communication）。 n （5）监控（monitoring）。 n 这五个要素间有着严密的逻辑关系，如图8-
1所示。
第八章内部控制与重大错报风险评估
图8-1 内部控制五要素之间的逻辑关系
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （五）企业风险管理——综合框架
n 该框架对内部控制的定义明确了以下内容： n （1）是一个动态的、贯穿企业实体各个层
n 该八要素是企业目标实现的保证，渗透于企业管理 过程之中。它们相互之间存在直接的关系，可以用 一个三维矩阵图来表示（如图8-2所示）。
第八章内部控制与重大错报风险评估
图8-2 企业风险管理框架八要素及四目标关系
图
第八章内部控制与重大错报风险评估
（一）内部环境-8
n 1.风险管理哲学
风险管理哲学是一整套共同拥有的信念和态度， 它以企业如何考虑它所做的每一件事为特征，范 围涉及从战略的制定、修订到企业的日常经营活 动。
n （三）事项识别
n 事项是指影响目标实现的、来自内外部的潜在 事件。
n 事项既可能带来负面的影响，也可能带来正面 的影响。
第八章内部控制与重大错报风险评估
n （四）风险评估
n 管理者应从两个方面对风险进行评估——风险
风险发生的可能性是指某一特定事项发生的可能性， 影响则是指事项的发生将会带来的影响。