会计监管工作通讯2014年第1期(总第20期)

三、土地收储的收入确认问题 问题背景：A 公司位于某海岸城市，主要从事围海填地业务， 造地完成后将土地交由当地土地管理部门收储，收储后依法公开 出让。在收储土地通过“招、拍、挂”出让成交后，地方财政部 门分两次将土地补偿款支付给 A 公司。2013 年，A 公司交付土地 后，拟参与“招、拍、挂”竞拍，拍得土地后用于商业开发（该 土地必须要先收储后再拍卖，且拍卖的价格高于收储价格）。A 公司拥有房地产开发资质。 问题：若 A 公司竞拍地块成功，上述交易应作为两项业务， 分别单独确认围海填地收入及按“招、拍、挂”价格确认购买土 地的入账价值，还是应当作为“一揽子”业务，不应在收储环节 确认围海填地收入？
会上，李筱强同志首先介绍了多层次资本市场下独立审计机 构的责任和作用。他指出，会计信息是资本市场健康发展的重要 基础，会计信息质量是多层次资本市场建设的关键因素之一。从 我国资本市场来看，会计信息质量总体上并不高，仍存在许多问 题，距离投资者需求和市场期望还有比较大的差距，提高会计信 息质量具有现实急迫性。对此，独立审计机构应义不容辞地承担
讨论结果：就问题 1，大多数与会者认为，企业是否可以按 照当月废旧电器实际拆解数量予以确认相应的拆解基金补贴,取 决于后续的政府核准步骤属于实质性审批还是仅为程序性备案。 企业应在取得实质性核准后方能予以确认补贴基金。
就问题 2，大多数与会者认为，结合本案例的具体情况，该 企业的主营业务活动系对废旧电器进行专业的拆解、破碎、分选， 企业相应获取收入的来源包括政府补贴基金和最终消费者支付 的对价，因此，将政府补贴基金列报为主营业务收入有其合理之 处。大多数与会者还认为，将收取的政府补贴基金冲减存货成本 的方式固然直观，但现行准则体系下并没有相应的准则依据。由 于确认政府理分拆拆解成本，在实务中的确存在较大的挑战， 本次会议讨论并未达成一致意见。
二、非同一控制下企业合并取得的可辨认净资产的后续价值 调整问题
问题背景：ABC 公司指定甲公司（ABC 公司之全资子公司） 以 9000 万美元的现金以非同一控制下合并的方式，收购注册在
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美国的乙公司 100%的股权，2012 年 9 月 30 日收购完成后，乙公 司变更为甲公司全资子公司。在收购日，ABC 公司确认的乙公司 可辨认净资产中，包含乙公司计提的预计负债 300 万美元。该预 计负债形成的原因为，ABC 公司对乙公司的尽职调查过程中，发 现乙公司在 2006 年 5 月曾向加拿大税务机构注册并获得了企业 身份识别号码和销售税缴纳账号（GST）。由于该项错误的税收登 记，乙公司可能会被加拿大政府要求缴纳销售税。根据当地律师 的法律意见，乙公司全额确认该项预计需要缴纳的税款。 2013 年 5 月，乙公司收到了加拿大税务部门 CRA 的关于注销公司在 2006 年 5 月错误注册加拿大 GST/HST 税号的通知。该文件最终 确认， 乙公司 300 万美元的预计负债无需支付。
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讨论结果：绝大多数与会者均表示，上述问题在实务中的安 排较为多样，会计处理应根据具体安排而定，不能一概而论。应 当结合公司与政府之间的合同约定、业务谈判记录、公司经营计 划、前期围海填地的地理位置、面积和后续“招、拍、挂”的土 地是否一一对应、围海填地收入的毛利是否合理、土地收储成本 的定价方式为固定定价还是利润分成方式、参与“招、拍、挂” 的竞拍人的实际准入情况等方面进行综合判断。
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起审计责任，严把会计信息质量关。其次，他通报了市场化改革 和监管转型中会计监管的重点工作：一是强化事务所审计质量控 制，完善内在约束机制；二是加强信息系统建设，不断完善监管 手段；三是以现场检查作为主要抓手，强化事后监管与问责；四 是研究执业质量考核，建立跟踪评价体系；五是建立专业联系机 制，加强规范与引导；六是加强内外部沟通协调，提升综合监管 效能。最后，他对年报审计的重点领域进行了重要提示：一是关 注重要领域的会计专业问题；二是深刻理解和把握证监会发布的 信息披露解释性公告；三是加强质量控制，严格执业标准。
培训班对证券公司 2013 年年报编制报送披露工作进行了布 置，证券公司应按照新的年报准则及相关信息披露要求，编制、 报送和披露公司 2013 年度报告；会计师事务所应结合证券公司 的风险状况，重点关注新业务的会计处理和相关监管，做好审计
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工作；各证监局也应深入做好证券公司年报审计的事前、事中和 事后监管工作。
四、废旧电器拆解补贴的会计处理问题
问题背景：某企业的主营业务系通过物理工艺对电视、电脑、 冰箱、空调、洗衣机、电风扇等进行拆解、破碎、分选。企业将 从市场上收购来的电视、冰箱、洗衣机等废旧电器进行物理拆解， 拆解后形成的产成品（如玻璃、塑料、金属等）可自行对外销售， 另外根据财政部、环境保护部、国家发展改革委、工业和信息化 部、海关总署、国家税务总局《废弃电器电子产品处理基金征收 使用管理办法》（财综（2012）34 号）文件规定，政府按照废 旧家电的处理企业实际完成拆解处理的废弃电器电子产品数量 给予定额补贴。由于企业对废旧电器拆解的人工成本和制造成本 分摊计入产成品(即拆解后的零部件，如玻璃、金属、塑料等) 的成本，产成品在当月可能就出售，也可以囤积数月再出售，如 将应收的拆解基金确认为主营业务收入，则当期确认的拆解补贴 收入可能没有成本可以配比。若将应收的拆解基金确认为营业外 收入，则当期主营业务毛利可能为负数（例：回收一台电视机收
随后，王建平同志做了“加强监管，优化服务，推动辖区会 计行业健康快速发展”的主题讲话。他重点介绍了北京证监局 2013 年度会计监管重点工作：一是构建综合监管体系，切实提 高监管效能；二是加大监管执法力度，有效遏制违法行为；三是 加强年报审计监管，强化审计机构责任；四是大力开展调查研究， 推动行业规范发展。详细通报了辖区会计师事务所存在的主要问 题。在此基础上，对 2013 年度年报审计工作作了布置：一是提 高责任意识，确保年报审计质量；二是采取多种措施，保证年报 审计独立性；三是强化审计责任，贯彻风险导向理念；四是加强 质控建设，控制年报审计风险；五是加大分所管控，严防年报审 计风险；六是提高重视程度，切实做好内控审计；七是重视责任 区分，加强年报审计沟通。最后，就优化监管服务、做好监管沟 通提出了要求：一是要求会计师事务所指定联络专员，加强与监
一、非同一控制下企业合并取得的子公司划转至另一全资子 公司，原合并时形成商誉的后续会计处理问题
问题背景：2012 年，ABC 上市公司与乙公司（拟收购公司） 及其股东丙公司签订了股权转让协议（第一步 70%，价款 7000
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万，形成商誉 700 万，第二步 30%，价款 3000 万，收购少数股 东享有的 30%股权时产生的差额在 ABC 公司合并报表中冲减了资 本公积 300 万）。2013 年 12 月，ABC 上市公司将所持乙公司 100% 股权以 10000 万元转让给甲公司 (甲公司为 ABC 上市公司的下属 全资子公司) , 随后甲公司吸收合并乙公司。
【国际动态】 IASB 发布新的一般套期会计模型
美国公众公司会计监督委员会（PCAOB）拟再次修订审计
准则
【财务监管工作】
中国证券业协会举办 证券公司会计审计培训班
为确保新修订的《证券公司年度报告内容与格式准则》顺利 实施，进一步明确证券公司创新业务相关的会计处理、信息披露 和风控指标等监管要求，中国证券业协会于 2013 年 12 月 30 和 31 日，在厦门国家会计学院举办了证券公司会计审计培训班。 各证券公司财务负责人、相关会计师事务所负责人以及证监局监 管人员参加了本次培训。
问题：甲公司个别财务报表和合并财务报表中应确认的商誉 金额？
讨论结果：绝大多数与会者均认为，甲公司取得子公司的控 股权并随后吸收合并乙公司的交易属于同一控制下企业合并。乙 公司是甲公司的控股股东(即 ABC 上市公司)以非同一控制下企 业合并的方式取得的子公司。根据企业会计准则对权益结合法的 理念，甲公司应以乙公司的资产、负债（包括商誉）在 ABC 上市 公司财务报表中的账面价值为基础进行相关会计处理，在此过程 中不会再有新的商誉产生。因此甲公司吸收合并乙公司后，其个 别财务报表和合并财务报表中，商誉均应根据 ABC 上市公司在 2012 年 4 月取得乙公司控制权时形成的商誉金额确认。 在 ABC 上市公司分步骤收购乙公司 100%股权不构成一揽子交易且商誉 不存在减值的前提下，该金额应为 700 万元。
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日后，由于出现了新的情况，管理层收集、提交了新的证据和信 息才得以豁免缴税义务，则即使两个时点的时间间隔短于 12 个 月，也不属于企业合并的计量期间调整，不应调整甲公司合并财 务报表的商誉，乙公司个别财务报表也不应对期初数进行追溯调 整。反之，若并无新事项发生，是否需要缴纳税款的全部证据已 经在购买日前向税务机关提交，后续并无新的补充证据和信息， 则在甲公司的合并财务报表中，该事项属于购买日后 12 个月内 的计量期间调整，应相应调整商誉，乙公司个别财务报表也应作 为会计估计变更，调整当期损益。
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购成本约为 80 元，加上制造费用，总成本约为 100 元，出售其 拆解的产成品约为 40-50 元），此外，期末存货计提的跌价准备 金额较大。
问题：1、企业是否可以根据当月废旧电器实际拆解数量予 以确认相应的拆解基金补贴？ 2、如可以确认，则企业对确认的 拆解基金补贴如何进行账务处理？ 3、确认的拆解基金补贴收入 是否属于经常性损益？
2013 年 12 月 26 日，会计部召集普华永道、江苏公证天业、 华普天健、大信、瑞华、致同、立信、大华共 8 家会计师事务所 专业技术人员，就非同一控制下企业合并取得的子公司股权划转 后原合并时形成商誉的后续会计处理、非同一控制下企业合并取 得的可辨认净资产的后续价值调整、土地收储的收入确认以及废 旧家电拆解补贴的会计处理等 4 项共性问题进行了研究讨论，研 讨结果如下：
会计部、机构部和证券业协会相关负责人到会作了讲话，对 证券公司财务工作、会计师事务所审计执业和证监会派出机构的 年报审计监管工作提出了要求和希望。