审计学(下)审计报告(2010年5月)--秦荣生

第二节 复核期后事项与或有损失


一、复核期后事项 （一）什么是期后事项：期后事项，是指资产负 债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报 告日后发现的事实。 注册会计师应当考虑期后事项对财务报表和审计 报告的影响。
（二）期后事项的种类

1．根据其发生时间的不同，期后事项可分为两 类： （1）资产负债表日至审计报告日发生的期后事项； （2）审计报告日后发生的期后事项。 按时间的划分，主要是涉及审计责任，其主要时 间界限是审计报告日。
第九章 完成审计工作与审计报告


重庆渝钛白审计报告案例：见WORD文档。 截止到2009.4.24，事务所共为1333家上市公司 出具了审计报告。标准审计报告1297份，带强 调段的无保留意见45份，保留意见6份，无法表 示意见3份。 2010年度天健正信事务所对东盛友邦股份有限 公司2009年度报表审计，出具无法表示意见。
2.期初余额审计应考虑的事项
（1）被审计单位运用的会计政策； （2）上期财务报表是否经过审计；如果经过审计，审计报 告是否为非标准审计报告； （3）账户的性质和本期财务报表中的重大错报风险； （4）期初余额对于本期财务报表的重要程度。 注册会计师应当考虑期初余额是否反映上期运用恰当 会计政策的结果，以及这些会计政策是否在本期财务报 表中得到一贯运用。
(三)期后事项的审计
1.截至审计报告日发生的事项的审计（第一期后事 项） 2.审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实 （第二期后事项） 3.财务报表报出后发现的事实（第三期后事项）
1.截至审计报告日发生的事项的审计



注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、 适当的审计证据，以确定截至审计报告日发生的、 需要在财务报表中调整或披露的事项是否均已得 到识别。 如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项，注 册会计师应当考虑这些事项在财务报表中是否得 到恰当的会计处理并予以充分披露。 注册会计师应当主动审计。


（2）资产负债表日后非调整事项，是指表明资 产负债表日后发生的情况的事项。 披露事项的特征：A.该事项本身非常重大，影 响财务报表使用人对已审财务报表的正确理解； B.发生在资产负债表日之后；C.在审计报告日 前结果；D.在审计报告日前发现,也可能在审计 报告日后至财务报表报出日前发现,也可能在财 务报表报出日后发现。


审计准则对审计报告的定义：审计报告，是指注 册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定， 在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表 发表审计意见的书面文件。（教材第306页） 审计报告是审计工作的最终成果，具有法定证明 效力。
第一节

期初余额审计
一、期初余额的含义 所谓期初余额，是指期初已存在的账户余额。期 初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间 的交易和上期采用的会计政策的结果 。

或有事项的存在要满足以下3个条件： 1.由过去的交易或事项引起。 2.结果由过去的交易或事项在未来发生与否决定。 3.未来支付或收取的金额在资产负债表日尚不能 确定。

（二）或有事项的种类


1.直接或有事项:是指被审计单位对外直接可能 发生的潜在权利或义务，主要包括被审计单位的 未决诉讼、未决索赔、税务纠纷和产品质量保证 等。 2.间接或有事项:是指不是由被审计单位本身的 直接原因而产生、而是因第三者的原因而可能发 生的潜在义务，主要包括商业票据贴现、通融票 据背书和其他债务担保等。
1．标题。 2．收件人。 3．引言段。 （1）指出构成整套财务报表的每张财务报表的名 称； （2）提及财务报表附注； （3）指明财务报表的日期和涵盖的期间。
4.管理层对财务报表的责任段


（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的 内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误 而导致的重大错报； （2）选择和运用恰当的会计政策； （3）做出合理的会计估计。

（2）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报 表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册 会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表 重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师 考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审 计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审 计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出 会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。
3.财务报表报出后发现的事实


在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财 务报表做出查询。 在财务报表报出后，如果知悉在审计报告日已存 在的、可能导致修改审计报告的事实，注册会计 师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层 讨论，同时根据具体情况采取适当措施。
二、复核或有损失

(一)或有损失的含义 或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结 果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。

（1）向被审计单位管理当层询问。 （2）向被审计单位的法律顾问和律师进行函证。 （3）复核上期和被审计期间税务机构的税收结 算报告 。 (4）向与被审计单位有业务往来的银行寄发询 证函 。



（5）复核被审计单位历次董事会纪要和股东大 会会议记录 。 （6）复核现存的审计工作底稿 。 （7）寻查被审计单位对未来事项和协议的财务 承诺，并向被审计单位管理层询问。 （8）确定或有事项在会计报表中的披露是否恰 当。


2.律师询证函 注册会计师在审计时就有关事项要向被审计单位 的律师或法律顾问进行函证，被审计单位对函证 问题的答复和说明，就是律师声明书。 对于律师声明书，注册会计师应根据该律师的职 业条件和声誉情况来确定其合理性和可靠性。
第三节 评价审计结果

一、评价审计证据是否足于支持审计结论 二、复核会计报表反映的公允性 三、撰写审计总结，形成审计意见 四、签发审计报告前对审计工作底稿的最终复核

2.期后事项根据其对财务报表和审计报告产生影响不同， 可以划分为以下两类： （1）资产负债表日后调整事项，是指资产负债表日已 经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。 调整事项的特征：A.该事项对财务报表和审计报告有重 大影响;B.发生在资产负债表日之前;C.结果在审计报告 日前或在审计报告日前能够可靠的确认和计量;D.在审计 报告日前发现,也可能在审计报告日后至财务报表报出日 前发现,也可能在财务报表报出日后发现。
3.期初余额的审计程序

（1）询问被审计单位管理层。 （2）审阅上期会计资料及相关资料。 （3）通过对本期会计报表实施的审计程序进行 证实。 (4)补充实施其他适当的实质性程序。
4.期初余额审计对本期报表的影响


A.如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余 额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当出 具保留意见或无法表示意见的审计报告。 B.如果期初余额存在对本期财务报表产生重大影 响的错报，注册会计师应当告知管理层；如果上 期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师 还应当考虑提请管理层告知前任注册会计师。


C.如果错报的影响未能得到正确的会计处理和恰 当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定 意见的审计报告。 D.如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得 到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确 的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具 保留意见或否定意见的审计报告。


E.如果前任注册会计师对上期财务报表出具了非 标准审计报告，注册会计师应当考虑该审计报告 对本期财务报表的影响。 F.如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财 务报表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期 财务报表出具非标准审计报告。
（三）或有事项的审计目标和审计程序

1.或有事项的审计目标 或有事项不是作为一个单独的部分来审计的。 （1）确定或有事项是否存在。 （2）确定或有事项的确认和计量是否符合规定。 （3）确定或有事项的披露是否恰当。 或有事项审计的主要目标在于确定或有事项是否 存在 。
2.或有事项的审计程序

注意：
注册会计师一般无需专门对期初余额发表审计意 见 ，但是要对期初余额进行适当审计 ，要充分 考虑期初余额审计形成的相关结论对所审计会 计报表的影响，以决定发表审计意见的类型 。
二、期初余额的审计


1.期初余额审计的目标 （1）期初余额不存在对本期财务报表产生重大 影响的错报。 （2）上期期末余额已正确结转至本期，或在适 当的情况下已做出重新表述 。 （3）被审计单位一贯运用恰当的会计政策，或 对会计政策的变更做出正确的会计处理和恰当的 列报（包括披露）。
二、审计报告的种类

（一）按照审计报告的详细程度可分为简式审计 报告和详式审计报告 （二）按照审计工作的性质（格式）可分为标准 审计报告和非标准审计报告 （三）按照审计报告使用的目的可分为公布目的 的审计报告和非公布目的的审计报告
第五节 审计报告的内容和审计意见的类型


一、注册会计师审计报告要素
二、审计意见的内容 ：合法性、公允性
（一）在评价财务报表编制合法性时，应考虑下列内容： 1.选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相 关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况。 2.财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比 性和可理解性。 3.财务报表是否做出充分披露，使财务报表使用者能够 理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果 和现金流量的影响。
5.注册会计师的责任段

（3）注册会计师相信已获取的审计证据是充分、 适当的，为其发表审计意见提供了基础。 注意：如果接受委托，结合财务报表审计对内部 控制有效性发表意见，注册会计师应当省略本条 第（2）项中“但目的并非对内部控制的有效性 发表意见”的术语。