8第五章 所得税 (1)

资产 账面价值> 计税基础 账面价值< 计税基础 应纳税暂时性差异 递延所得税负债 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产 负债 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产 应纳税暂时性差异 递延所得税负债

【例4】以下项目中，产生应纳税暂时性差 异的有（）
期末预提产品质量保证费用 税法折旧小于会计折旧形成的差额 对可供出售金融资产期末公允价值大于取得成本 的部分进行了调整 对投资性房地产期末公允价值大于初始购入价格 。 对无形资产企业期末根据可收回金额小于账面价 值的部分计提了减值准备
A.
B. C.
D.
E.
第二节 资产负债表债务法



重点关注资产负债表中递延所得税资产与递 延所得税负债的确认和计量。 资产负债表债务法着眼于特定时点资产、负 债的账面价值与其计税基础之间的差异。 资产负债表债务法将暂时性差异的影响确认 为将在未来得到抵扣的递延所得税资产，或 在未来予以支付的递延所得税负债。
（1）比较资产或负债的账面价值与计税基础，
计算资产负债表日的暂时性差异。 （ 2 ）分析评价暂时性差异确认递延所得税负 债、递延所得税资产的应有期末余额； （ 3 ）比较应有期末余额与期初余额，将期初 数调整为期末数，即调增或调减递延所得税 负债、递延所得税资产的金额。 （ 4 ）分析涉税交易或事项的性质，确定对递 延所得税负债或递延所得税资产期末余额的 调整额应计入具体的会计科目。
高级会计学讲义
第14章 所得税
本章学习目标
① ② ③ ④
会计准则与税收法规的差异分析 资产负债表债务法的基本原理 资产负债表债务法运用的特殊情况 所得税会计信息的披露
14.1 会计准则与税收法规的差异分析


(一)法规依据不同 会计利润的确定，主要以企业会计准则和 有关财务制度为依据。其中，企业会计准 则在会计利润的确定上起着主导作用。 应纳税所得额的确定，是以所得税税法为 依据计算得到的。
二、 递延所得税负债的确认
（一）一般原则 企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税 负债时，应遵循：


除企业会计准则中明确规定特殊情况外，企 业应对所有应纳税暂时性差异均确认递延所 得税负债。 除直接计入所有者权益的交易与事项以及企 业合并外，在确认递延所得税负债的同时， 应增加利润表中的所得税费用。


设备的账面价值=200-200÷5×9/12=170 计税基础=200-200×40%×9/12=140 应纳税暂时性差异余额=170-140=30 递延所得税负债余额=30×25%=7.5 借：所得税费用 7.5 贷：递延所得税负债 7.5
二、 递延所得税负债的确认
（二）不确认递延所得税负债的特殊情况

资产负债表债务法下暂时性差异
资产 账面价值> 计税基础 账面价值< 计税基础 应纳税暂时性差异 递延所得税负债 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产 负债 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产 应纳税暂时性差异 递延所得税负债


【例3】 A公司于2010年3月1日购入一台不需 安装的设备，设备价税款为200万元，购入后 投入行政管理部门使用。会计采用年限平均 法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法 计提折旧，假定预计使用年限为5年（会计与 税法相同），无残值（会计与税法相同）。 要求：计算该公司 2010 年 12 月31 日与该资产 有关的暂时性差异，属于哪一项差异。

负债的计税基础，是指负债的账面价值减去
未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定 可予抵扣的金额。
负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额 =未来不可税前抵扣的金额


一般来说，负债的确认与偿还不会影响企业的损益， 也不影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得 额时按照税法规定可予以抵扣的金额为 0，计税基础即 为账面价值。 但在某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益 ，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得计税基础 和账面价值之间产生差额。如按照会计规定确认的某 些负债：因销售商品提供售后质量保证等原因确认的 预计负债。
二、 递延所得税负债的确认
（二）不确认递延所得税负债的特殊情况
3.除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该交 易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所 得额，则所形成的应纳税暂时性差异，也不确认 相应的递延所得税负债。 （即评估增值）
三、递延所得税资产的确认
（一）一般原则 1.企业应当确认由可抵扣暂时性差异产生 的递延所得税资产，确认金额以很可能取得 用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额 为限。
【例2】假设某企业于2010年实现税前会计利润 200 000 元。适用所得税税率为 25% 。 09 年末 购入的一台新设备，成本为100 000元，预计 无残值，税法规定采用直线法折旧，折旧年 限为5年，会计上也采用直线法计提折旧，年 限为10年。 要求：计算 2010 应交所得税额并做出账务处理 （利润表法和资产负债表债务法）。
一、 运用资产负债表债务法的基本程序
1、涉税交易或事项发生时的处理： （ 1 ）比较资产或负债的账面价值与计税基 础，计算暂时性差异。 （ 2 ）分析涉税交易或事项பைடு நூலகம்性质，判断是 否符合资产和负债的条件。 （ 3 ）对于符合条件的，按准则规定计量递 延所得税资产和递延所得税负债的具体金 额。
2、资产负债表日的处理
借：所得税费用 5 贷：应交税费——应交所得税 4.75 递延所得税负债 0.25
资产负债表债务法分析思路：
根据税法的应纳税所得额计算应交所得税： 借：所得税费用 4.75 贷：应交税费——应交所得税 4.75 税法计算的年折旧额=100 000/5=20 000 会计计算的年折旧额=100 000/10=10 000（元） 根据计算基础与账面价值计算递延所得税： 计税基础80 000<账面价值90 000
【例】A 公司于 2009 年 12 月 31 日“预计负债— 产品质量保证费用”科目贷方余额 100 万， 2010 年实际发生产品质量保证费 60万，2010 年12月31日预提产品质量保证费用80万。 要求：计算 2010 年 12 月 31 日该项负债的计税 基础。
资产负债表债务法下暂时性差异

永久性差异包括以下四种类型：
类型 （1） 会计制度 确认收益 税收法规 不确认收益 确认收益 例 如 国库券利息 关联交易价差 处理方法 + + -
（2） 不确认收益 （3） 确认支出
不确认费用 非公益性捐赠等 确认费用 技术开发费等
（4） 不确认费用
【例1】假设某企业于2010年初成立，当年实现 税前会计利润200万。适用所得税税率为25%. 当年发生下列与纳税有关的事项： （1 ）会计上确认了 2 万国库券利息收入，而按 税法规定不交所得税。 （2）当年发生工资费用15万，而按税法核定的 计税工资为12万。 （3）由于违法经营被罚款3万。 （4）当期发生研究开发支出共计70万，其中研 究阶段支出 10 万，开发阶段不符合资本化条 件的支出20万。 要求：计算2010应交所得税额。


资产的计税基础=未来可税前列支的金额（一般是 成本）
2、暂时性差异


暂时性差异是指资产或负债的账面价值与计税基 础之间的差额，分为应纳税暂时性差异和可抵扣 暂时性差异。 应纳税暂时性差异：是指导致产生应税金额的暂 时性差异，确认为递延所得税负债。 可抵扣暂时性差异：是指导致产生可抵扣金额的 暂时性差异，确认为递延所得税资产。
借：所得税费用 贷：递延所得税负债 0.25 0.25

在实际工作中，企业申报缴纳所得税，一 般是在税前会计利润的基础上调整永久性 差异和时间性差异，以确定应纳税所得， 计算应交所得税。
（五）从特定时点的角度分析会计准 则与税收法规之间的具体差异
从特定时点的角度分析，就是从 资产负债表 的角度，分析企业资产、负债的账面价值与 其计税基础之间的差异。 1、计税基础 资产的计税基础，是指企业收回资产账面价 值过程中，按照税法规定可以税前抵扣的金 额。
利润表法分析思路：
该差异属于时间性差异。 税法计算的年折旧额=100 000/5=20 000 会计计算的年折旧额=100 000/10=10 000（元） 折旧年限不同时间性差异=2 0000-1 0000=10 000 20*0年应纳税所得=200 000-10000=190 000 20*0年应交所得税=190000*25%==47 500

借：合并成本
2800
贷：银行存款800 股本 100 资本公积——股本溢价1900 借：净资产 商誉 贷：合并成本 2500 300 2800
二、 递延所得税负债的确认
（二）不确认递延所得税负债的特殊情况 2. 与子公司、联营及合营企业投资相关的应纳税暂 时性差异，一般应确认递延所得税负债，但同时 当同时满足以下两个条件的除外： 1）投资企业能 够控制暂时性差异转回的时间；2）该暂时性差异 在可预见的未来很可能不会转回。（即：被投资 单位盈利）
2.时间性差异：指税法与会计制度在确认收益 、费用或损失的时间不同而产生税前会计利 润与应税所得之间的差异。 时间性差异包括以下四种类型：
类型 会计制度 处理 税收法规 例如 方法 以后期收益 公允价值变动损益 以后期费用 减值 + 当期收益 允许退货的销售 + 当期费用 直线法折旧 -
（1） 当期收益 （2） 当期费用 （3） 以后期收益 （4） 以后期费用


【例 3】 A 公司于 2010 年 3 月 20 日购入一台不 需安装的设备，设备价款为200万元，购入后 投入行政管理部门使用。会计采用年限平均 法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法 计提折旧，假定预计使用年限为5年（会计与 税法相同），无残值（会计与税法相同）。 要求：做出 2010 年 12 月31 日与该资产有关的 暂时性差异的账务处理。