案例五 查找舞弊是注册会计师的天职

案例五查找舞弊是注册会计师的天职

中华财会网( 2002-04-08

——从“艾迪、安达”案说起

李雪颖、陆颖丰、李若山

在传统审计中，注册会计师审计是与查找舞弊的职能联系在一起的。而在今天以评价内部控制为基础的抽样审计中，查找舞弊退居次要地位。20世纪80年代以来世界范围内的诉讼风暴和愈演愈烈的上市公司舞弊现象，要求注册会计师重新审视自身的职责，将财务报表公允表达与查找舞弊并重，下面结合案例加以说明。

一、案例简介

艾迪·安达先生是一个在零售行业享有盛名的家用电器零售商。他少年得志，年仅21岁时就以声称“任何东西都可以买卖”而声名鹊起，更有不少人将其视为“上钩调包”诱售法的鼻祖。进入20世纪80年代，他又加入了电视直销的行列。

在当时，如果你身处美国东海岸附近的任何地方，肯定看过这样一则电视促销广告：“我是疯狂的艾迪”，一个瞪大眼睛的男子在电视里怪叫“我产品的价格同样令人疯狂”。这则广告通过电波传遍了纽约、新泽西和康涅狄格三州，同样也使“疯狂的艾迪”先生本人迅速成为家用电器零售业的霸主。

事实上，电视上的面孔并非艾迪·安达先生本人。他根本没有时间去演广告，他和他的家族成员都忙于策划并实施诈骗。事实证明，艾迪·安达——20世纪最臭名昭著的会计报表舞弊案的首脑——并不疯狂，却是一个心术不正的骗子。他想尽各种方法来诈取钱财，并且将以不正当手段获得的赃款全部转移到海外，存到秘密的银行账户上去。短短几年光阴，他共骗取了1亿2千万美元。而对如此巨额的舞弊，审计人员在审计中竟未发现，最后还是一位对艾迪不满的亲戚向美国证券交易委员会揭发，才揭开了这令人震惊的舞弊丑闻。

那么，艾迪先生究竟用了什么高明的手段进行舞弊，进而逃过了审计人员的“法眼”的呢？

首先，安达先生吩咐下属开具虚假发票，记录虚假销售，同时虚增资产和利润，而虚假销售的对象则选择平时深受艾迪关照的三大主要供应商。当审计人员需要确证这些应收账款，那些供应商会配合艾迪，做出符合艾迪要求的虚假陈述。显然，这种内外勾结的舞弊，审计人员通常是很难发现的。

其次，安达先生和他的同谋者向上述供应商“借”商品，以虚增年底的存货数量；并将一家商店的存货转运到另一家商店，以便达到重复计数的目的。但最为卑鄙的是，他们乘审计人员离开之时，篡改审计人员的电脑工作底稿中存货盘点表的数据，从而达到虚增存货价值的目的。

再次，艾迪先生一惯秉持“期末不结账”原则，以便将下一会计期间的销售收入提前到上一会计期间确认。相反地，对于负债和费用，他却让公司的财务经理，他的侄子山姆将未付的账单藏在办公桌内，尽量拖延其入账的时间，甚至干脆就不记账。这样，连艾迪他自己也不知道是否欠债以及欠多少债，更遑论审计人员了。

最后，曾任注册会计师的财务经理山姆·安达还对会计报表的披露动了手脚。在第一年会计报表的附注中，公司披露的收入确认基础为现金制；待到第二年，山姆悄悄地将收入确认基础中的“现金”两字换成“应计”两字，不知不觉中就虚增了大量利润。最可笑的是，如此简单的伎俩，审计人员在与以前年度会计报表复核时竟然没有发现，在本案中竟成了相当有效的舞弊手段。

东窗事发后，由于审计人员没能发现“疯狂艾迪”的大规模舞弊而遭致长时间的诉讼。受害者控告审计人员玩忽职守，控告主要案犯舞弊欺诈，有些官司甚至持续了十年之久。最终，“艾迪”们被民事判决判处赔偿数百万美元；艾迪本人还被判处有期徒刑8年，与他共谋的其他亲戚也都被判了刑。

二、案例分析

一般而言，利用会计报表进行舞弊共有五种方式：（1）虚构利润；（2）虚报资产价值；（3）利用时间性差异；（4）隐瞒负债和费用；（5）披露不实。

在上述案例中，安达先生在犯案过程中无所不用其极，使用了上述会计报表舞弊的所有手法，因而成为美国最典型、最具名昭著的舞弊案例，在会计报表舞弊案的历史上不啻为经典的反面教材。鉴于其舞弊手法的典型性和多样性，注册会计师可以从中全面地吸取反舞弊的基本审计策略：

（1）深入了解客户

客户的人品、行为、处事方式以及偏好往往决定了一个公司整体的经营模式。对其深入了解，有助于注册会计师作出有效地判断，决定是否承接业务，从而规避不必要的审计风险。若在上述案例中，审计人员肯花一点时间去调查艾迪先生的背景，恐怕不难发现他是一个非常危险且不择手段的人物，那么也许一开始就会拒绝接受该项审计业务，从而避免最终的诉讼厄运。

（2）合理分派人员

在审计过程中，会计师事务所往往习惯于派那些缺乏审计经验的助理人员执行外勤工作，这在低风险的审计环境中也许可行，但在高风险的审计环境，尤其是可能发生舞弊的审计环境中，就显得很危险。因为，对舞弊的敏感度和发现舞弊的能力往往需要多年的经验积累和职业判断，而这恰恰是助理审计人员最缺乏的。在上述案例中，据山姆回忆说，派到公司执行外勤工作的审计人员都是一些年轻的、没有经验的审计人员。而他作为一个老资格的注册会计师，要欺瞒他们还不是轻而易举的事？因此，选派合格的审计人员，或请反舞弊专家参与可能存在舞弊的外勤审计是必要的。

（3）重视存货的监盘

不论在何种商业企业，存货通常都是价值最大、品种最多的一类资产，因而往往也是实施会计舞弊的首选目标。所以，在存货盘点时，审计人员必须到场，亲自监督盘点人员的盘点和计数，必要时应该亲自抽盘部分存货。在上述案例中，审计人员在存货监盘时，由公司职员爬到堆积如山的箱子上去清点存货，而自己则在下面根据他们所报的数量进行记录。这样心怀叵测的雇员就主动要求帮助审计人员盘点，明明只有10台电视机，他们却告诉审计人员说有25台，审计人员当时没有仔细观察他们是如何盘点的，事后又没有进行抽盘。于是，存货监盘上的疏忽使得审计人员错过了发现舞弊的机会。

（4）做好审计工作底稿与计算机资料的安全防护措施

虽然没有审计人员愿意相信自己的客户是个卑鄙小人，但客户乘你不注意时，有点小动作的事情却常常发生，因此审计人员在审计过程中必须保持职业怀疑态度，尤其是要照管好自己的审计工作底稿和计算机，防止未经授权的人员擅自接触。在上述案例中，虽然审计人员在审计时有独立的办公室，办公桌也上了锁，但艾迪和他的亲信们还是乘审计人员离开之时，篡改了计算机中的存货盘点记录。如果审计人员将审计工作底稿妥善保管，对计算机进入程序设置密码，那么艾迪的诡计也就不能得逞了。

（5）了解客户与其主要供应商的关系

如果供应商的供应状况对财务报表的客观反应至关重要的话，审计人员甚至需要考虑拜访供应商，了解其经营状况以及与被审单位的合作关系，以便进一步评价审计风险。正如上例中所示，艾迪多次向其三个供应商“借”商品，难道那三个供应商不知道他们在帮艾迪造假吗？当然不是。他们会协同欺诈，完全是因为他们在经济上处于弱势地位。如果他们不帮助艾迪，艾迪就会更换供应商，那么他们就将失去最大的客户。如果审计人员知道供应商对艾迪如此依赖，他们还会对供应商发出的回证函深信不疑吗？

（6）考虑家族性企业额外风险的因素

家族性企业的一个特征就是：董事会成员全都是由家族成员担任，他们有共同的价值取向，共同经营管理着这个公司，因而也更容易形成内部人控制。虽然说这种企业本身并没有什么不妥，但是审计人员必须认识到这样一个显而易见的事实：在面临同等风险情况下，鼓动家族成员造假总是比鼓动不相关的人来得容易。上例中，主要案犯都是艾迪的亲戚，同样也说明了这个问题。因此，审计人员在评价风险时，应将这种家族的紧密联系、利益的趋同性纳入考虑范围。

（7）注重对处于财务困境的企业的分析与考察

在其他很多的会计报表舞弊案中，困境经营通常都是审计的“雷区”。碰到这种情况，审计人员应不断地追问自己：在今日竞争如此激烈的国际环境下，为什么你的客户能做得比别人好得多？如果你得到的答案不能令你满意，那么你就必须追根究底，因为其中往往隐含了惊人的秘密。比如上例，在其他家用电器销售商举步维艰之时，艾迪先生的利润还能保持两位数的增长，这不能不令人怀疑。而审计人员仅仅凭借艾迪自己所说的——这一切全归功于电视促销的功劳，而不