融资租赁直租业务的增值税筹划分析

融资租赁直租业务的增值税筹划分析

作者：田书源

来源：《财会学习》2018年第22期

摘要：本文针对购买融资租赁物取得的增值税进项税额处理问题，通过案例阐述了增值税筹划路径，为出租人和承租人提供了处理涉税事宜的完整方案和建议。

关键词：融资租赁；增值税；筹划

一、筹划焦点

出租人按照承租人指定的供应商、指定的租赁物进行采购，取得增值税专用发票。通常融资租赁公司分期收取租金，初创阶段，销项税额远远小于进项税额，形成较大数额的待抵扣进项税。这对讲求资金运作效益的租赁公司，是要规避的。

一般来讲，采用两个途径规避，一是，初始日，出租人不开具增值税专用发票给承租人，将租赁物含税价计为租赁物本金，进行孳息；二是，初始日，出租人按照租赁物不含税买价开具增值税专用发票给承租人，承租人取得增值税专用发票的同时，可以选择支付进项税额给出租人，也可以选择以租金的方式分期支付，出租人会根据承租人的选择，或仅将租赁物不含税价计为租赁物本金，或将租赁物含税价计为租赁物本金。第一种途径，是很多融资租赁公司实务中采用的方式，延续了营业税时代的烙印。这在增值税时代，出租人不但享受了抵扣进项税额，同时将进项税额的资金成本转嫁到承租人身上，获取了双重收益。承租人因租金分期支付，分期取得增值税专用发票，延迟抵扣了进项税额，抬高了融资成本。第二种途径，应该是融资租赁业务操作模式的未来主流。无论出租人，还是承租人，对“营改增”后租赁物进项税额处理而导致经济利益上的得失都应非常重视。融资租赁业务包含销售行为和融资行为。销售行为一般是一次性完成，租赁初始日，即完成内含的销售行为。另外，承租人对租赁物的买价也有决定权，所以，一般出租人也是以供应商的不含税售价进行转售。那么根据增值税的设计原理，出租人将租赁物进项税额，平转给承租人，这样如果承租人销项税额较大的情况下，就完整实现了税负转嫁。对供应商和出租人、承租人都在同一税务机关管辖地的，对税务机关的税收没有影响，如果供应商与出租人和承租人不在同一税务机关管辖地，那么对抵扣地税务机关税收会产生影响。目前，部分地方税务部门是同意这种操作，如上海。

二、案例剖析

甲公司是一家融资租赁公司，乙公司是制药公司，2018 年 6 月 1 日，乙公司与甲公司签订融资租赁协议，协议约定甲公司向乙方招标指定的供应商采购制药设备一台出租给乙方，租期5年，不含税利率7%，每年支付一次租金，等额本息后付。使用年限为5年。不含税价格3000万元，增值税税率为16%。

方案一：租赁本金按照设备的含税价计算，初始日不开具增值税专用发票，租金（本金和利息）增值税发票分期开具。

租赁本金=3000*（1+16%），含税利率=7*（1+16%），等额本息后付计算见表1：

“租金合计”项目里，本金部分是含税的，利息部分也是含税的。即以含税的本金和含税的利率形成的含税租金（本金和利息）。实质是，甲公司购买设备支付的含税价款3480万元全部孳息。如果甲公司租赁初始日当期有足够480万元进项税额抵扣的销项税额，那么可以理解甲公司多得到480万元孳息，即120.99万元。

方案二：租赁本金按照设备的不含税价计算，初始日按照设备不含税价开具增值税专用发票，租息部分增值税发票分期开具。乙公司单独支付甲公司480万元税款。

租赁本金=3000，含税利率=7*（1+ 16%），等额本息后付计算见表2：

“租金合计”项目里，本金部分是不含税的，利息部分是含税的。即以不含税的本金和含税的利率形成的含税利息。甲公司购买设备支付的不含税价款3000万元孳息。甲公司通过开出不含税价款3000万元增值税专用发票（税额480万元）给乙公司，乙公司按照财税（2017）90号文件进行抵扣。相比较方案一，乙公司少付利息891.73-768.74=122.99万元（含税）。

方案三：租赁本金按照设备的不含税价计算，初始日按照设备不含税价开具增值税专用发票，租息部分增值税发票分期开具。乙公司不需支付甲公司480万元税款，这部分税款随同租金分期支付给甲公司。

这个方案与方案一的计算结果相同，不同的是，乙公司取得了设备3000万元（不含税价）的增值税专用发票，可以抵扣480万元进项税额，降低了资金成本129.99万元。而甲公司占用的3480万元资金正常孳息，因开出增值税专用发票，而使纳税义务发生时间提前至开票时间，所以销项税额与购买设备的进项税额相抵减，即480-480=0，不会因甲公司初始日当期销项税额小，不够进项税额抵减而占用资金成本情况出现，甲公司没有损失。

三、税筹建议

本文方案，适合出租人和承租人进行商业谈判，争取利益，同时也可实现双赢，有效利用自身税务资源。方案一，适合承租人为医院、政府等非增值税纳税义务人，如果对承租人为增值税纳税义务人来讲，则不适合双方的长久良性合作。方案二和方案三，利益均享，充分发掘了增值税转嫁机理。适合出租人拓展市场。

另外，由于税法对融资租赁直租业务是差额征税，借款利息是销售额减项，所以融资比例越大，利息越多，企业税负就越小。供应商选择上也要考虑一般纳税人和小规模纳税人税率的不同，价格比对上要将此因素进行平衡。对供应商的付款时间选择上，也要与纳税义务发生时间进行匹配，付款取得增值税专用发票时间与增值税申报时间越近，资金成本占用越低。

四、结束语

税筹的本质就是在业务发生前，谋划业务模式，使其符合税法的约定，最大限度地享受优惠政策，转嫁税负。

参考文献：

[1]万敏.营改增后不动产租赁会计核算探析[J].中国乡镇企业会计，2017-10.

[2]刘文革.浅析营改增对承租人融资租赁决策的影响[J].当代会计，2017-08.

[3]章爱文，王如峰.例析营改增带给我国现行企业会计准则的困境[J].会计之友，2017-06.