历史成本-公允价值计量的利弊及相适应的会计计量模式概要

我国企业会计准则将公允价值与历史成本并列为可供选择的计量属性,多项具体准则涉及到公允价值计量的应用。会计理论界认为下一步的目标是制定专门的公允价值具体准则,公允价值计量属性取代历史成本计量属性的趋势日益显著。从我国经济发展情况看,应进行双重计量,公允价值计量的目的并不是取代历史成本计量,而是希望以公允价值计量来提高会计信息质量。人们已经认识到历史成本相关性差但可靠性强,公允价值相关性强但在技术上难以保证可靠性。因此,笔者通过分析财务会计计量与会计计量模式,重点对历史成本与实体经济相适应和公允价值与虚似经济相适应的会计计量模式进行了探讨,希望突破计量属性之争,从报告程序中寻找到保证财务会计信息既相关又可靠的制度安排。

一、财务会计计量与会计计量模式

(一产权是财务会计计量和报告制度存在及发展的基础

制度变迁依赖于产权、国家和意识形态三者的作用,产权是基础。当制度供给与制度需求失衡,制度就有了发生变迁的内在动机。当制度变迁带来的预期收益大于预期成本,制度变迁得以实现;反之,制度变迁将受到阻碍。我们将关于制度变迁的理论应用到会计计量和报告制度上可以发现:(1产权是财务会计计量和报告制度存在和发展的基础。财产权力导致股份公司两权分离,产生了股东与经理人之间的委托代理关系。由于产权人对会计信息质量提出了决策相关性要求,会计计量从以历史成本为主转向以公允价值为主;(2财政部代表国家制定会计制度,主导会计制度变迁。如果其制定的制度是有效率的,将降低交易成本,提高经济绩效;反之,无效率的制度将阻碍经济发展。判断财务会计报告制度是否有效,主要看其是否推动信息不完全市场向信息完全市场转化。

(二历史成本、公允价值计量的利弊

会计计量模式,是指某种会计计量属性与计量单位的组合。会计计量属性及其特征是:会计计量属性是会计计量系统的重要要素,指被计量对象予以数量化的特征或外在表现形式。通俗地讲,选择不同的会计计量属性会使相同的计量对象表现为不同的货币数额。从会计计量的概念而言,计量单位、计量属性是会计计量系统两

个关键要素,两者的不同组合形成了不同的计量模式,而当前比较有争议的问题是会计计量属性的选择问题。选择合理的计量属性对于实现目前会计目标就显得格外重要。

1.历史成本计量。历史成本也称实际成本,是指取得资源的实际支付的现金或现金等价物。它是会计准则中最重要和最基本的计量属性,因具有很强的可靠性而一直被作为主要计量属性。历史成本计量模式是历史成本计量属性和名义货币单位的组合,是传统会计的计量模式。采用历史成本的局限性是明显的,主要在于企业资产以历史成本为主要计量属性,并不能真实反映现时企业真实价值;费用以历史成本计量,收入以现行价格计量,只能反映企业某种程度上的经营收益,没能反映持有资产持有利得。

2.公允价值计量。公允价值指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额。公允价值是一种全新的复合型会计计量属性,它并非特指某一种计量属性。公允价值的明显特点是动态地、及时地反映企业各项资产和负债价值的变化,使报表信息更相关,对决策更有用。但公允价值也存在着不足:对报表使用者与报表编制者来讲,信息质量的可靠性难以保证;公允价值的获取和使用存在一定的难度;公允价值计量在一定程度上增加财务报表项目的波动性。

二、历史成本与实体经济相适应的会计计量模式

(一历史成本是一种具“可靠性”的计量属性

我国企业会计基本准则对历史成本的定义是:在历史成本计量下,资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额,或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额,或承担现时义务的合同金额,或按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。上述定义表明,资产或负债的历史成本以实际交易为基础确定,因此,历史成本是以实际交易为基础的计量属性。历史成本以其可靠性见长,可靠性是指会计信息应能如实表述所要反映的对象,尤其要做到不偏不倚地表述经济活动的过程和结果,避免倾向于预定结果或某一特定利益集团的需要。

(二历史成本计量模式与实体经济形态相适应

历史成本计量模式是建立在财务会计的基本假设和目标基础之上的。基本假设和会计目标产生于会计所处的政治、经济、技术、社会和法律等制度环境,基本假设最直接地受到经济和技术的影响,会计目标最直接地受到政治和经济的影响。在以实体经济为主体经济形态的工业经济社会,经济发展是缓慢变化的,过去与可以预见的未来关联度高。在这样的会计环境中,会计的四项基本假设(会计主体、持续经营、会计分期、货币计量,以及币值稳定性假设得以成立。历史成本凭借其“可靠性”在相对封闭和缓慢变化的工业经济体中较好地反映了实体经济形态。然而,币值稳定这一假设在现代经济中表现出脆弱性,历史成本信息失去了相关性,人们开始转向公允价值计量信息寻求相关性。尽管如此,历史成本仍然具有现实意义。

(三历史成本计量仍然具有现实意义

财政部20062月年发布新会计准则,广泛应用公允价值计量。尽管如此,基本准则仍明确规定“企业在对会计要素进行计量时,一般应当采用历史成本,采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的,应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量”。从这一规定中可看到“可靠性”不仅是对历史成本计量的要求,也同样是对公允价值计量的要求。我国企业会计准则全面

历史成本、公允价值计量的利弊

及相适应的会计计量模式

张宁

(河南省第二公路工程有限公司河南郑州450000

中图分类号:F23文献标识码:A

财税经贸ECONOMIC AND TAXATION

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||魅力中国2010第3期下总第109期||

一、大学生信用卡市场环境分析

大学生信用卡产生后,由于各大银行不同功能信用卡的推出以及对大学生信用卡业务的重视,大学生信用卡业务如雨后春笋般蓬勃发展。但与此同时,信用卡风险发生的频率也越来越高,造成的损失也越来越大,大学生信用卡风险管理在中国当代经济发展中正在日益得到关注。

随着大学生信用卡的产生和发展以及信用卡功能的日益完善,大学生信用卡市场环境也在不断发生变化,并呈现出新的特点。

对于这一刚刚被开发的市场,先入者虽然可能需要投入一定的精力和财力,但由于进入市场的成本比较低,竞争者少,很容易取得领先地位。信用卡使用上存在转换成本,这就增加了消费者的忠诚度,市场先入者可以更大程度地获取客户资源,进而获取更大的利润。为了获取信用卡市场大学生客户的情况,相关机构于2008年寒假在长沙、广州、上海、郑州、杭州等城市对在校大学生做了一次市场调查,调查中发放问卷200份,收回有效问卷lO7份,回收率53.5%。调查者对每份回收问卷进行了统计归类和认真分析,得出了系列数据。为弥补样本数量少的缺陷,提高调查数据反映事实的深度,调查者一是将调查结果与2006年7月l6日发表的《大学生信用卡相关情况》相印证,统计结果相一致;二是加大现场访问、访谈,现场访问在校大学生数百人,走访了人行征信管理部门、民生银行信用卡发行部门。从调查结果来看,可以对大学生这一特殊客户的需求和行为做一个简单分析。

由统计表1-1可以看出,绝大多数的持卡人每月使用信用卡1~3次,约占57.3%;使用4~6次的占21.3%;使用6次以上的只占15.9%。另外,还有5.5%的持卡人办理了信用卡后从来没有使用过。从这些数据可以很清楚地看到,信用卡使用频率较低,信用卡的各项功能还没有充分发挥出来,其中还有部分学生仅仅是为了达到免年费的最低标准而使用。这也从一个侧面反映出大学生并没有真

正地把使用信用卡作为一种消费方式和手段。