浅析我国会计核算法规体系

2008年第6期(总第69期)

黑龙江省政法管理干部学院学报

J o u r n a l o f H e i l o n g j i a n g A d m i n i s t r a t i v e C a d r e I n s t i t u t e o f P o l i t i c s A n d L a w

N o .6　2008

(S u m N o .69)

浅析我国会计核算法规体系

靳利军

(黑龙江大学经济与工商管理学院,哈尔滨150080)

摘要:会计法规受到本国法律模式的影响,也受到经济发展水平、会计国际化等因素的影响,我国会计核算法规体系的构建是二者共同作用的结果。我国会计核算法规正在由原来的以会计制度为基础向以会计准则为基础

转变,在转变过程中要兼顾各方面的利益。

关键词:会计法规;会计核算;会计制度;会计准则 中图分类号:D F 4　文献标志码:A 文章编号:1008-7966(2008)06-0082-03 收稿日期:2008-09-24 基金项目:黑龙江大学青年科学基金项目(Q W 200725) 作者简介:靳利军(1973-),男,黑龙江阿城人,副教授。

会计法规是以处理会计事务的各种经济关系为调整对象的法律规范的总称。包括用来指导和约束会计实践工作和会计人员行为的各种会计法律、会计行政法规、会计规章制度。由此按照一定的逻辑关系或法律效力等级所组成的整体则为会计法规体系。从约束和规范的内容来看可以分为会计核算、会计机构设置及人员任职资格条件、会计监督和管理等方面的法规。本文主要探讨会计核算方面的法规体系。

一、我国会计核算法规体系的基本框架

(一)国家法律

会计领域属于国家法律的为《中华人民共和国会计法》(以下简称会计法),它处于我国会计法规体系的第一层次。第六届全国人民代表大会常务委员会于1985年1月21日通过《中华人民共和国会计法(草案)》,自1985年5月1日起实施。第八届全国人民代表大会常务委员会第五次会议于1993年12月20日至29日又做出了《关于修改<中华人民共和国会计法(草案)>的决定》。第九届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议于1999年10月31日通过修订后的《中华人民共和国会计法》,自2000年7月1日起实行。《会计法》是调整我国经济生活中会计关系的法律总规范,是会计法律制度中层次最高的法律规范,是制定其他会计法规的依据,也是指导会计工作的最高准则,是会计领域的根本大法。《会计法》确立了经济活动的基础秩序,为其他经济法律发挥作用创造了条件,强化了市场主体的责任意识[1]。

(二)政府行政法规政府行政性法规处于我国会计法规体系的第二层次。会计行政法规是强调经济生活中某些方面会计关系的法律规范,会计行政法规是由国务院制定发布或者国务院有关部门拟订经国务院批准发布,制定依据是《会计法》。如2000年国务院发布的《企业财务会计报告条例》就属于这个范畴,《企业财务会计报告条例》在财务会计报告构成、编制、对外提供、法律责任等重大方面予以规范。明确企业财务会计报告真实性和完整性的责任,修订完善了会计要素的定义,填补了由国家制定的法律到具体实践的法规空白,使我国的会计核算法规体系趋于完整。

(三)政府组成部门规章

属于较低层次的法规。这些规章制度一般是由会计主管部门或行业主管部门根据国家法律及中央和地方行政性法规而制定的,是对国家法律及政府行政性会计法规的细化,使法规在实践中更具有操作性[2]。在中央政府层面,主要是指由会计的行业主管部门———财政部以部长令发布的规章制度,这些规章制度针对性强,操作性强,对于指导实践、确保会计核算的统一性,确保会计信息质量的相关性、可靠性、可比性起到很好的规范性作用。中央政府部门会计规章主要包括1997年制定的《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》,2000年制定并于2001年执行的《企业会计制度》,2002年颁布的《金融企业会计制度》,2004年制定的《小企业会计制度》及《民间非营利组织会计制度》,2006年重新制定的《企业会计准则———基本准则》等都属于这一范畴。从1983年制定《中外合资经营企业会计核算制度》开始,标志着我国会计核算工作开始接触国际领域,走上一条与国际会计接轨的道路,以1992年颁布的《企业会计准则———基本准则》为标志,会计国际化进程开始提速,2006年颁布的修订后的《企业会计准则———基本准则》及38项具体准则意味着会计的国际化进程达到了一个新的高度———趋同阶段,未来我们还会向等效发展。

(四)政府部门的规范性文件

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这些规范性文件是对前面提到的法律、法规、规章的进一步解释、说明及细化,操作性进一步增强。其效力与前面几种法规形式比较处于较低的层次。但由于我国属于大陆法系国家,中央政府权力高度集中与统一,这样中央政府组成机构发布的文件也必须严格的遵守。中央政府发布的与会计核算有关的规范性文件包括38项《企业会计准则———具体准则》、《企业会计准则———应用指南》、《企业会计准则解释》等规范性文件。此外,由中央和地方政府有关部门主导的协商议事机构、行业协会等民间团体等发布的意见、解释、说明、讲解也都具有一定的权威性,如企业会计准则实施问题专家工作组意见等,也需要在会计核算中遵照,否则其所提供的会计信息违背了公认会计原则的要求,降低会计信息的可信度。

我国2006年修订的《公司法》中也对企业的财务报告的编制及报送,企业税后利润的分配,盈余公积的使用,资本溢价的形成及使用等作了明确的规定,2006年修订的《证券法》则规定证券公司或者其股东、实际控制人拒不向证券监督管理机构报送或者提供经营管理信息和资料,或者报送、提供的经营管理信息和资料有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的,应承担责任。总体而言,我国会计核算法规体系层次较多,且都属于强制性的,便于全国范围内会计核算的统一。

二、我国原有会计核算法规体系的弊端

(一)会计制度滞后于时代发展的需要

建国之后,我国的会计核算法规体系沿承了当时苏联的模式,会计核算以会计制度为规范基础,具有较为浓厚的行政法规色彩,会计制度则以会计科目为核心,会计核算规定得过细、过死。当经济发展到一定阶段,特别是外向型经济的发展,会计制度这种会计核算规范形式显得比较僵化了,不能适应市场经济所面临的复杂与多变的环境要求,不利于充分发挥企业在会计核算中的主体地位,不利于发挥会计职业人员的职业判断,不符合世界会计法规体系发展的潮流。行业会计制度的划分使得不同行业按照不同会计制度来提供会计信息,造成了各个不同行业的企业提供的会计信息不具有可比性,不能满足会计信息需求者的需要。

(二)会计核算法规的立法质量还有待提高

由于我国会计法规的制定起步较晚,理论研究较为滞后,会计领域的专家、学者数量较少,有些会计名词或法律用语的含义有多种理解,甚至有歧义产生。例如,我国缺乏类似美国《财务会计概念公告》和国际会计准则体系中的《编报财务报表的框架》对基本概念的规范机制。在会计核算法规的制定过程中还存在掺杂人为因素的情况,还存在对某些利益集团的政策倾斜。例如,长期以来,我国会计核算法规更多的是向政府、企业倾斜,而对于投资人、债权人的保护不够。由于人们认识水平的有限性和认识对象的复杂性,使得各种规范本身就不能完全符合客观实际,因而在这些法规、规范、准则的指导下所产生的会计信息就有可能偏离实际情况,造成依法提供的会计信息出现失真。

(三)会计核算法规之间存在着不协调性

在会计法规体系中,各类行为规范存在着一定的不协调之处,甚至矛盾、冲突的地方。表现在两个方面:一方面是新旧法规以及各个法规之间存在着矛盾即不协调。另一方面,各会计法规之间也存着不协调。由于法律界和会计界认识的不同,致使会计法规体系中对于冲突的协调较为混乱。

(四)会计法规体系仍然是由政府主导

1999年新修订的《会计法》虽然综合了多方面的意见,解决了会计工作的定位问题,但也只能说是我国的会计立法刚刚走向“博弈”,会计立法难免有漏洞和不完善之处。即使当前我国会计法规体系建设已经取得了长足的进步,会计准则作为会计核算的主要规范形式已经基本建立起来,也存在一些需要进一步协调的事项。主要表现在从会计准则的制定过程来看,利益相关者参与的力度还不够,参与的方式还不够灵活,参与的渠道还比较少。我国会计准则制定机构的独立性还比较差,从机构的设置、人员的配备、经费的来源等方面还比较依赖于政府。

三、国外可供借鉴的经验

当今世界,会计领域分为以美国为代表和以国际会计准则理事会为代表的两大体系[3]。

从单一国家来看,美国会计最为发达,美国属于以案例法为主的法系国家,在会计领域也是如此,美国会计核算的法规体系构成中,《公司法》并不重要,因为美国的《公司法》不是全国性法律,而只是地方性法律,法律地位较低,并且各地之间存在的差异,权威性较差。对会计影响比较大的法律是美国的《证券法》及《证券交易法》。安然公司事件爆发后,美国又出台了《萨本斯———奥克斯莱法案》,对在公开市场融资的企业的会计核算提出了更高的要求。具体指导美国企业进行会计核算的是体现了公认会计原则(G A A P)的美国财务会计准则(F A S s),美国的会计准则体系十分复杂,包括准则正文、解释公告、技术公告、工作人员立场公告、紧急问题专家组意见等。美国会计长期以来以覆盖全面、技术权威、高质量评价其会计准则体系,但美国世纪之交的一系列会计丑闻使得对准则的制定基础不得不发生转变,由原来的规则导向向原则导向转变,想以此使美国会计体系为投资者提供准确、及时的信息,而不是徒增其复杂性或制定更多的规则。

国际会计准则理事会(I A S B)是国际上负责制定会计领域核算规则的机构,也成为世界上大多数国家为与美国追求的单极会计相抗衡而成立的组织。倡导会计的和谐发展,倡导会计领域的趋同。由于能够充分考虑各国的实际情况及世界经济发展的潮流,其制定的国际财务报告准则(F R S)已经得到了100多个国家和地区的接受和运用,在世界上发挥着越来越大的影响力。

长期以来这两大体系在会计核算的规范指导思想上存在较大差异,但从目前发展的趋势看,两大体系有合二为一的趋势。特别是在具体的会计核算领域都推崇民间机构作为会计核算规范的制定者,充分发挥专业人士的职业判断。各国的法律、行政性法规开始淡化对会计核算的直接约束和规范,而只是规定一个基本框架,具体的核算要求由以代表会计信息生产者、使用者利益的民间团体制定,规范形式

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