研究开发费用税前加计扣除政策解读

关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知财税〔2015〕119号解读2015-12解读一：加计扣除的法律依据1.《企业所得税法》第三十条第一项“企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用。

”2.《企业所得税法实施条例》第九十五条“企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

”解读二：研发费加计扣除政策有5方面调整一是放宽享受税收优惠政策的研发活动范围。

原政策：原来的研发费用加计扣除政策，要求享受优惠的研发活动必须符合《国家重点支持的高新技术领域》和《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》两个目录。

新政策：这次政策调整不是采取正列举，而是反列举，参照其他一些国家的做法，除了规定那些不宜计入的研发活动之外，其他的都可以作为加计扣除的研发活动纳入到优惠范围里来。

这就是说，从操作上包括政策的清晰度方面，由原来的正列举变成了反列举，一些新兴业态只要不在排除范围之内，都可以实行加计扣除。

二是扩大了享受加计扣除税收优惠政策的费用范围。

原政策：原来享受优惠的研发费用只是限于专职研发人员的费用，以及专门用于研发的材料费用、仪器设备折旧费、无形资产的摊销等等，不包括外聘研发人员的劳务费等等。

这导致了一些研发活动包括企业共同承担的一些研发活动，不能完整的计入到研发费用的范围之内。

新政策：这次政策调整，在原来允许扣除费用的范围基础上，又将外聘人员劳务费、试制产品检验费、专家咨询费、高新科技研发保险费以及与研发直接相关的差旅费、会议费等，也纳入了研发费用加计扣除的范围。

三是简化对研发费用的归集和核算管理。

原政策：原来企业享受加计扣除的优惠必须单独设置研发费用专账，但是实际上很多企业可能没有单独设立专账核算，申报的时候就不符合条件。

新政策：这次政策调整，只是要求是在现有的会计科目基础上，按照研发科目设置辅助帐，辅助账比专用账简化得多，这样对企业的核算管理更为简化。

四是明确企业符合条件的研发费用可以追溯享受政策。

可能有一些企业在实际执行过程当中，原来符合条件但是没有申报，今年在进行核算的时候，发现这些活动是可以列入到研发费用加计扣除的，也可以向税务机关申请，只要符合当时的加计扣除税收政策规定，可以向前追溯三年。

这个政策的尺度又变宽了。

五是减少审核的程序。

原政策：原来企业享受加计扣除的优惠，必须在年度申报的时候向税务机关提供全部的有效证明，税务机关对企业申报的研发项目有异议的时候，由企业提供科技部门的鉴定书，增加了企业的工作量，享受的难度也增加了，不是所有的企业都能够很完整的提供这些证据的，不能完整提供就不能够享受。

新政策：现在对这些措施也做了改进，调整后的程序是，对企业享受加计扣除简化为事后备案管理，有关的资料由企业留存备查，不需要都拿到税务机关，税务机关要查证的时候再提供。

如果税务机关对研发项目有一些异议的话，也不是再由企业找科技部门鉴定，而是税务机关直接跟科技部门协商，由科技部门提供鉴定。

在享受政策的通道方面更便捷、更直接、效率更高。

解读三：实行立项管理企业研究开发费用是以研发项目为单位进行归集的，企业应当按照规定的程序确定研发项目，即进行立项管理。

根据有关规定，企业的每个研究开发项目，应当首先由企业按照规定的程序进行立项，并明确研发项目的研发形式、研发目标、进度计划、经费预算、人员组成，并加强研发过程管理，在会计期末应当对研究开发费用发生情况进行归集。

每个年度终了或项目完成时，对项目实施情况或完成情况进行总结。

解读四：汇算清缴时享受、事后备案所得税税前加计扣除采用事后备案制，具体操作参考2015年国税局发第76号《企业所得税优惠政策事项办理办法》有关规定执行。

加计扣除在所得税预缴时不享受，应该在汇算清缴时考虑。

解读五：加计扣除形成的亏损如何处理《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第八项“八、关于技术开发费的加计扣除形成的亏损的处理企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。

”解读六：追溯享受期“企业符合本通知规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为3年。

”理解一：在2016年1月1日以后，发现本企业有符合通知新增的加计扣除项目，可以追溯加计扣除。

好像等到2016年，就可以依据此文件对2013年~2015年的纳税事项进行追溯加计扣除。

——“同时点追溯”。

理解二：从2016年纳税年度开始及以后的纳税年度中，纳税人按通知的规定，可享受加计扣除优惠而未及时享受，在3年内可追溯享受并履行备案手续。

——“后时点追溯”。

解读七：理解误区、涉及进项税抵扣问题企业取得来自政府部门的财政拨款不能加计扣除。

由政府部门拨付的研发费用，企业在收到时列入专项应付款（根据现行《企业会计准则第16号——政府补助》规定分别计入营业外收入或者递延收益），在发生研发支出时直接从该专项应付款中列支。

可加计扣除的研发费用减去政府部门拨付的研发经费的余额，就是加计扣除基数。

因此，政府部门拨付的研发经费不得加计扣除。

研发费用中的进项税抵扣问题不得抵扣的几种情形：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；本条第（一）项至第（四）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。

区分不同情况：1、进行研发活动，形成了非增值税应税项目如不动产，研发活动所耗用的购进货物应属于用于“非增值税应税项目”，进项税额应转出并计入该不动产的账面价值。

2、研究后形成研究成果，并利用研究成果，在开发阶段生产出了材料、装置、产品等，所耗用的购进货物相应进项税额应允许在销项税额中抵扣。

3、虽进行研究活动，但未能形成研究成果；或，研究形成研究成果，但在开发阶段生产材料、装置、产品等时，出现报；或，开发活动本身发生失败——因不属于“管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的非正常损失”，亦不属于不得进行进项税额抵扣的其他情形，故前述三种情况，应认为是正常损耗，进行税额可以抵扣，无须转出。

4，如果研发的无形资产衍生的产品，如计算机软件，其销售时可以开具增值税专用发票，所以购入的原材料用于研发的，可以直接抵扣不必转出。

如果是专利权，专有技术等无形资产，其转让所有权和使用权属于增值税范畴，用于研发的原材料进项税额应当抵扣。

解读八：专账与辅助账的变化一、账簿的分类账簿按照性质和用途分类：日记账、分类账和备查账。

当然还有很多种分类方法，比如按形式、按格式等分类。

分类账又可以分为总分类账、明细分类账。

总分类账简称总账，明细分类账又可分为三栏式明细账、多栏式明细账、数量金额明细账、项目核算明细账等。

备查账有时又称备查簿、台账等，是对日记账和分类账起补充作用的，主要用于登记在日记账和分类账未能登记和反映的经济业务。

到此，大家应该明白了吧：辅助账=备查账！备查账的内容可以保罗万象，并不拘泥于会计记账凭证的内容，因此与记账凭证没有一一对应的关系。

“专账”呢？此处的“专账”可以理解为专门核算研发费用的明细分类账，且必须按照规定要求进行核算。

二、研发费用的“专账”是怎么设置和核算的119号文：三、会计核算与管理1.企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。

企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。

2.企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

建议：研发费用核算会计科目的设置：一级科目和二级科目均是按照会计准则规定进行设置，三级科目则根据企业实际情况同时结合国税发[2008]116号文、财税[2013]70号文进行设置，核算项目就使用科研项目名称或项目编号。

发生研发支出时：借：研发支出—费用化支出—XX费用（XX 项目）——资本化支出—XX费用（XX项目）贷：银行存款等当期，将费用化支出转入“管理费用”：借：管理费用——研发费用贷：研发支出—费用化支出—XX费用（XX 项目）进行所得税年度申报和汇算清缴时，先按项目编制研究开发项目费用发生情况归集表；然后按税法规定计算研究开发费用的加计扣除金额。

此步骤主要需要对会计核算的研发支出内容进行甄别，对于不属于税法规定可以加计扣除的项目，应该予以剔除。

在所得税年度申报申请研究开发费用加计扣除时，向税务机关提供下列报备资料：关于研究开发项目立项的决议文件、项目计划书、组织编制文件（责任人、岗位、职责）和专业人员名单、项目费用预算、项目相关的合同或协议、项目费用发生情况归集表、项目效用情况说明书或研究成果报告、项目鉴定意见书（按税务机关要求）。

“专账”核算研发费用，要求一个项目一个“专账”，费用需要按照税法规定的要求进行归集并填写《项目费用发生情况归集表》，是很复杂的。

当发生的支出有多个项目受益的，还要在不同项目之间进行分摊，比如总工程师参与多个项目的研发活动，则总工程师的工资就要在多个项目之前进行分摊，否则便不符合“专账”核算的要求。

三、研发费用的“辅助账”将怎么变化如果按照本次119号文精神，新政策下的研发费用加计将不需要“专账”，只要辅助账就行。

如果使用电算化核算且已经按照原政策进行了“专账”核算的，也可以继续保留原核算方式和会计明细科目，也是满足新政策要求的。

如果是原来没有进行专账核算或者新入围研发费用加计扣除的行业，现在就要设置“辅助账”就行。

那么，“辅助账”怎么设置呢？与原政策相比，“研发支出”及其二级科目的“费用化支出”、“资本化支出”按照会计准则仍然应该予以保留，变化的主要是三级明细科目。

三级明细科目的设置可以参照119号文件规定的“允许加计扣除的研发费用”的具体范围所列举的费用名称来设置，这样也最大限度保持了会计核算与税法要求的一致性。

对于项目核算是否保留，已经是属于企业自己的选择了。

如果不保留项目核算的，那么就建立一个分项目的备查簿——辅助账。

假如我们设置了一个“研发支出——费用化支出——人工费用”的科目，而没有进行项目核算，那么当年所有项目发生的费用化人工费用都必然在这个科目下面，新政策下如果没有进行项目核算的话，只需要在辅助账上分项目注明就行了。