应收款项减值详解

五、应收款项减值
（一）应收款项减值损失的确认
(1)坏账损失的概念
坏账是指企业无法收回的应收款项，包括应收账款应收票据其他应收款预付账款。

因坏账而遭受的损失为坏账损失。

【例题15•多选题】下列各项中，应计提坏账准备的有（）。

（2010年）
A.应收账款
B.应收票据
C.预付账款
D.其他应收款
【答案】ABCD
【解析】这四项都属于应收款项，应该计提坏账准备。

(2)坏账损失的确认
企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。

企业的应收账款符合下列条件之一的，应确认为坏账：
1．债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产清偿后仍然无法收回；
2．债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。

（3）坏账损失的核算
应收款项减值有两种方法
我国企业会计准则规定采用备抵法确定应收款项的减值。

1.直接转销法
采用直接转销法时，日常核算中应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为损失计入当期损益，同时冲销应收款项，借:资产减值损失
贷:应收账款
【教材例1-17】某企业20×5年发生的一笔20 000元的应收账款，长期无法收回，于20×9年末确认为坏账，20×9年末企业编制如下会计分录：
借：资产减值损失—坏账损失20 000
贷：应收账款20 000
2.备抵法
备抵法是采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期费用，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。

采用这种方法，坏账损失计入同一期间的损溢，体现了配比原则的要求，避免了企业明盈实亏：在报表上列示了应收款项净额，使报表使用者能了解企业应收款项的可变现金额。

备抵法是指采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期费用，同时建立坏账准备，当实际发生坏账损失时，应根据其金额冲减已计提的坏账准备，同时转销相应的应收款项的一种方法。

在备抵法下，企业应设置“坏账准备”账户，该账户的贷方登记每期提取的坏账准备数额，借方登记实际发生的坏账损失数额，期末余额一般在贷方，反映企业已经提取但尚未转销的坏账准备数额。

“坏账准备”科目的设置
【注意】应收账款账面余额减去坏账准备贷方余额后的差额为应收账款账面价值，即为企业应
收账款的未来现金流量现值。

1．应收款项余额百分比法
采用余额百分比法，是根据会计期末应收账款的余额乘以估计坏账率即为当期应估计的坏账损失，据此提取坏账准备。

坏账准备的期末余额
=期末应收账款的余额乘以估计坏账率
=期末应收账款的余额*估计坏账率
【例】某企业2003年末应收账款的余额为1 000 000元，提取坏账准备的比例为4‰，“坏账准备”账户余额为零；2004年发生了坏账损失5 000元，年末应收账款余额为1 100 000元，2005年已冲销的应收账款又收回3 000元，年末应收账款的余额为1 200 000元。

编制会计分录如下：（1）2003年提取坏账准备：
坏账准备提取额=l 000 000 x4‰=4 000(元)
借：资产减值损失-计提的坏账准备4 000
贷：坏账准备 4 000
（2）确认坏账2004年转销坏账：
借：坏账准备 5 000
贷：应收账款 5 000
2004年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备
1100 000x4‰=4 400(元)
年末计提坏账准备前，“坏账准备”科目的借方余额为1 000元，本年度应提的坏账准备为5 400元(4 400+1 000) 。

借：资产减值损失-计提的坏账准备 5 400
贷：坏账准备 5 400
（3）已确认坏账又收回
2005年已冲销的应收账款又收回3 000元
借：应收账款 3 000
贷：坏账准备 3 000
同时，借：银行存款 3 000
贷：应收账款 3 000
2005年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备为：1 200 000x4‰=4 800(元)
（4）冲销多提的坏账准备
至2005年年末，计提坏账准备前的“坏账准备”科目的贷方余额为7 400元，本年度应冲销多提的坏账准备金额为2 600元(7 400-4 800)。

借：坏账准备 2 600
贷：资产减值损失-计提的坏账准备;2 600
2．账龄分析法
账龄分析法是根据应收账款入账时间的长短来估计坏账损失的方法。

3．销货百分比法
销货百分比法，是根据赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。

采用该种方法计提坏账准备金时，不用考虑上年坏账准备的余额。

【例】某公司2000年全年赊销金额为100 000元，根据以往资料和经验，估计坏账损失率为1%。

年末估计坏账损失为100000×1%=1000（元）
会计分录为
借：资产减值损失-计提的坏账准备1000
贷：坏账准备1000
【教材例1-18】2008年12月31日，甲公司对应收丙公司的账款进行减值测试。

应收账款余额合计为1000000元，甲公司根据丙公司的资信情况确定应计提100000元坏账准备。

2008年末计提坏账准备，应编制如下会计分录：
借：资产减值损失—计提的坏账准备100000
贷：坏账准备100000
【教材例1-19】甲公司2009年对丙公司的应收账款实际发生坏账损失30000元，确认坏账损失时，甲公司应编制如下会计分录：
借：坏账准备30000
贷：应收账款30000
【教材例1-20】承【教材例1-18】和【教材例1-19】，假设甲公司2009年末应收丙公司的账款金额为1200000元，经减值测试，甲公司决定应计提120000坏账准备。

根据甲公司坏账核算方法，其“坏账准备”科目应保持的贷方余额为120000元；计提坏账准备前，“坏账准备”科目的实际余额为贷方70000（100000-30000）元，因此本年末应计提的坏账准备金额为50000（120000-70000）元。

甲公司应编制如下会计分录：
借：资产减值损失—计提的坏账准备50000
贷：坏账准备50000
【教材例1-21】甲公司2009年4月20日，收到2008年已转销的坏账20000元，已存入银行。

甲公司应编制如下会计分录：
借：应收账款20000
贷：坏账准备20000
借：银行存款20000
贷：应收账款20000
或：
借：银行存款20000
贷：坏账准备20000
1. “坏账准备”科目的设置
2.当期应计提的坏账准备金额的确定（补提或转回）
坏账准备可以按以下公式计算：
当期应计提的坏账准备
=当期按应收款项计算应提坏账准备金额-“坏账准备”科目的贷方余额。

=当期按应收款项计算应提坏账准备金额+“坏账准备”科目的借方余额。

将上面的计算公式细化，则为：
应收账款坏账准备余额=（应收账款账面余额-未来现金流量的现值）-坏账准备调整前贷方余额（如果为借方余额，则减负数）
其中未来现金流量现值，我们通常是用未来现金流量代替，不考虑时间价值，无需进行折现，则坏账准备期末应有余额=应收账款账面余额-未来现金流量
确定预计未来现金流量的简便方法是余额百分比法，更准确的方法是账龄分析法。

则就可以推导出最终的当期应计提的坏账准备的计算公式：
当期应计提的坏账准备＝期末应收款项的期末余额×估计比率－“坏账准备”调整前账户余额（若为借方余额则减负数）
【注意】计算结果为正数——补提（借记资产减值损失，贷记坏账准备）；
计算结果为负数——冲销（相反分录）
3.计提坏账准备的会计处理（以余额百分比法为例）
（1）坏账准备的计提
例如1：应收账款2008年末余额100万元，按年末余额的10%计提坏账准备，坏账准备在年终计提前余额为贷方余额3万元，则应补提坏账准备7万元。

例如2：应收账款2008年末余额100万元，按年末余额的10%计提坏账准备，坏账准备在年终计提前余额为贷方余额13万元，则应冲减坏账准备3万元。

例如3：应收账款2008年末余额100万元，按年末余额的10%计提坏账准备，坏账准备在年终计提前余额为借方余额3万元，则应补提坏账准备13万元。

（2）应收款项作坏账转销（确认坏账损失）
（3）已确认的坏账又收回
对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以直接按照实际收回的金额，
借记“银行存款”，
贷记“坏账准备”。

【例题16·单选题】企业已计提坏账准备的应收账款确实无法收回，按管理权限报经批准作为坏账转销时，应编制的会计分录是（）（2010年）
A.借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目
B.借记“管理费用”科目，贷记“应收账款”科目
C.借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目
D.借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目
【答案】C
【解析】企业核销坏账的时候是要转销应收账款的账面余额，同时冲减计提的坏账准
备，所以分录是借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。

【例题17·多选题】下列各项中，会引起应收账款账面价值发生变化的有（）。

(2008年) A．计提坏账准备 B．收回应收账款
C．转销坏账准备 D．收回已转销的坏账
【答案】ABD
【解析】转销坏账准备减少坏账准备和应收账款，不引起应收账款账面价值的变动。

【例题18·单选题】长江公司2010年2月10日销售商品应收大海公司的一笔应收账款1200万元，2010年6月30日计提坏账准备150万元，2010年12月31日，该笔应收账款的未来现金流量现值为950万元。

2010年12月31日，该笔应收账款应计提的坏账准备为（）万元。

A．300 B．100 C．250 D．0
【答案】B
【解析】应计提的坏账准备=（1200-150）-950=100（万元）。

【例题19·多选题】下列各项业务中，应记入“坏账准备”科目贷方的有( )。

A.冲回多提的坏账准备
B.当期确认的坏账损失
C.当期应补提的坏账准备
D.已转销的坏账当期又收回
【答案】CD
【解析】A业务发生时应借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目；B业务发生时应借记“坏账准备”，贷记“应收账款”；C业务的会计处理为借记“资产减值损失”,贷记“坏账准备”科目；D业务的会计处理为借记“应收账款”,贷记“坏账准备”科目。

【例题20·计算题】2010年1月1日,甲企业应收账款余额为3000000元,坏账准备余额为150000元。

2010年度,甲企业发生了如下相关业务：
(1)销售商品一批,增值税专用发票上注明的价款为5000000元,增值税税额为850000元,货款尚未收到。

(2)因某客户破产,该客户所欠货款10000元不能收回,确认为坏账损失。

(3)收回上年度已转销为坏账损失的应收账款8000元并存入银行。

(4)收到某客户以前所欠的货款4000000元并存入银行。

(5)2010年12月31日，甲公司对应收账款进行减值测试，确定按5%计提坏账准备。

要求：
(1)编制2010年度确认坏账损失的会计分录。

(2)编制收到上年度已转销为坏账损失的应收账款的会计分录。

(3)计算2010年年末“坏账准备”科目余额。

(4)编制2010年年末计提坏账准备的会计分录。

(答案中的金额单位用元表示)
【答案】
(1)确认坏账损失：
借：坏账准备10000
贷：应收账款10000
(2)收到上年度已转销的坏账损失，先恢复应收款项，再冲销：
借：应收账款8000
贷：坏账准备8000
借：银行存款8000
贷：应收账款8000
(3) “坏账准备”科目的余额＝(3000000+5000000+850000-10000+8000-8000-4000000)×5%＝4840000×5%＝242000（元）。

(注5000000和850000是业务(1)中发生的应收账款；4000000是业务(4)中的应收款项收回。

) (4)本题应计提的坏账准备数额，根据期初期末余额倒挤，242000-(150000-10000+8000)＝94000（元）。

借：资产减值损失94000
贷：坏账准备94000
2008年12月31日，甲公司对应收A公司的账款进行减值测试。

应收账款余额为1 000 000元，已提坏账准备40 000元，甲公司根据A公司的资信情况确定按应收账款期末余额的10%提取坏账准备。

则甲公司2008年末提取坏账准备的会计分录为（）。

A.借：资产减值损失140 000
贷：坏账准备140 000
B.借：资产减值损失100 000
贷：坏账准备100 000
C.借：资产减值损失60 000
贷：坏账准备60 000
D.借：资产减值损失40 000
贷：坏账准备40 000
『正确答案』C
『答案解析』应计提坏账准备＝1 000 000×10%-40 000＝60 000（元）。

.下列各项中，会引起应收账款账面价值发生变化的有（）。

A.计提坏账准备
B.收回应收账款
C.确认坏账损失
D.收回已转销的坏账
『正确答案』ABD
『答案解析』计提坏账准备，涉及到坏账准备的增加或减少，因此会引起应收账款的账面价值发生变化；收回应收账款，使得应收账款账面价值减少；确认坏账损失，借记坏账准备，贷记应收账款，不会引起应收账款的账面价值发生变化；收回已转销的坏账，坏账准备增加，
应收账款账面价值减少。

甲企业20×7年至20×8年发生下列有关应收账款的业务：
（1）20×7年12月31日应收账款具体资料如下表：
（2）20×8年9月应收C公司货款，因C公司财务状况恶化，经批准决定将该应收账款作为坏账转销。

（3）20×8年11月，已作坏账转销的应收E公司货款50万元又收回。

要求：根据上述资料做出相关会计处理。

『正确答案』
（1）20×7年12月31日计提坏账准备
借：资产减值损失——计提A公司坏账准备30
——计提C公司坏账准备60
——计提D公司坏账准备16
贷：坏账准备106
借：坏账准备25
贷：资产减值损失——计提B公司坏账准备25
（2）确认坏账，转销应收账款
借：坏账准备150
贷：应收账款——C公司150
（3）已确认的坏账又收回
借：应收账款——E公司50
贷：坏账准备50
借：银行存款50
贷：应收账款——E公司50
或：
借：银行存款50
贷：坏账准备50
应收款项减值业务的会计分录
1提取坏账时:
借:资产减值损失-计提的坏账准备;
贷:坏账准备
2本期应提的坏账大于账面余额时,按差额提
借:资产减值损失-计提的坏账准备;
贷:坏账准备
3本期应提的坏账小于账面余额时,按差额提
借:坏账准备
贷:资产减值损失-计提的坏账准备
4实际发生:
借:坏账准备
贷:应收账款等
5已确认坏账又收回的按收回金额
借:应收账款等
贷:坏账准备
同时
借:银行存款
贷:应收账款等
或借:银行存款
贷:坏账准备。