投资循环审计培训文件

第十三章筹资与投资循环审计第一节筹资与投资循环的特性一、筹资与投资循环的特性筹资与投资循环审计的总目标，是评价该循环的各个账户余额是否公允表达。

其特征要紧表现在：（1）交易少，且金额大；（2）如出现不当处理，对会计报表阻碍较大；（3）筹资与投资循环交易受法律、法规的约束。

因此，在对筹资或投资业务审计时，注册会计师一般不进行操纵测试，而是在了解其内部操纵的基础上，直接进行实质性测试。

但对筹资或投资业务繁多的企业，注册会计师则必须对其内部操纵进行操纵测试。

筹资与投资循环所涉及的要紧业务活动（可比较经历）：第二节内部操纵测试与交易的实质性测试一、内部操纵和内部操纵测试概述在认真研读教材中“投资活动的操纵目标、内部操纵和测试一览表”和“筹资活动的操纵目标、内部操纵和测试表”的前提下，考生着重理解有关应付债券，投资的重要内部操纵和内部操纵测试。

筹资活动由借款交易和股东权益交易组成，企业的借款交易涉及短期借款、长期借款和应付债券。

这些交易业务较少，金额较大，一般对其直接进行实质性测试。

应付债券的内部操纵和内部操纵测试：投资活动的内部操纵和内部操纵测试：依照《内部会计规范——对外投资（征求意见稿）》的规定，投资的内部操纵包括：（1）岗位分工；（2）授权批准；（3）决策操纵；（4）资产投出操纵；（5）持有操纵；（6）对外投资处置操纵；（7）监督检查。

（2004年教材新增，具体内容见教材）【注】筹资和投资活动的内部操纵和内部操纵测试在历年考试中虽专门少涉及，但考生不应忽视，应当结合相关业务活动的轨迹，了解筹资和投资活动的内部操纵和内部操纵测试的内容。

尤其要注意掌握筹资与投资循环审计的总目标、其特征要紧表现、交易实质性测试的目的、在确定交易实质性测试程序时，应充分考虑的因素。

第三节借款审计学习要领：掌握借款审计目标以及短期借款，长期借款和应付债券的实质性测试审计程序。

一、借款审计的目标注册会计师关于负债项目的审计，要紧是防止企业低估债务。

因此，注册会计师在执行借款业务审计时，应将被审计单位是否低估借款作为一个关注的要点。

借款审计的目标包括：借款的完整性、存在性、权利与义务、会计处理正确性、合法合规性及表达与披露等审计目标。

二、借款的实质性测试短期借款和长期借款的实质性测试有许多相似之处，请比较经历：相似程序:1.猎取或编制借款明细表，复核加计正确，与明细帐和总帐核对相符。

2.了解被审计单位的信用状况。

了解授信情况和企业信用等级；检查逾期借款：推断被审计单位的资信程度和偿债能力。

3.分析性复核。

检查借款利息：计算短期借款、长期借款在各个月份的平均金额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与财务费用的相关记录核对，推断被审计单位是否高估或低估利息支出，必要时进行适当调整。

假如有高估利息的情况，注册会计师要推断被审计单位是否低估了借款，这是查找未入账借款的一种行之有效的方法。

4.检查借款合同及借款的使用。

5.向银行或其他债权人函证重大借款。

（能够参看“银行询证函”内容，询证银行存款时同时也函证银行借款。

即向银行函证不仅仅是函证存款，还有借款。

）应将短期借款、长期借款与银行存款审计内容结合掌握。

因为审计银行存款运用函证审计程序时可获得部分关于银行借款或资产抵押等审计证据；另外作为注册会计师审计企业借款时应关注企业是否面临短期偿债压力，是否资不抵债等情况的存在，若存在以上情况，注册会计师应注意审计借款的完整性，查看被审计单位有无不入账的借款等内容。

不同程序：1.检查长期借款使用的合理性，是否符合借款合同的规定。

2.检查一年内到期的长期借款是否已转为流淌负债。

3.检查长期借款的抵押、担保、以及是否存在表外融资现象。

（三）应付债券的实质性测试（1）取得或编制应付债券明细表（机械准确性）（2）审查债券交易的有关原始凭证（真实性）（3）审查应付利息、溢价或折价推销及其会计处理是否正确（估价）利息支出：列入财务费用或予以资本化；溢价摊销：与利息相抵列入财务费用或予以资本化；折价摊销：与利息相加列入财务费用或予以资本化。

（4）向债权人、承销人、包销人等函证“应付债券”帐户期末余额。

（真实性、估价）（5）检查到期债券偿还，及其会计处理是否正确。

（真实性、估价、披露）（6）检查借款费用的会计处理是否正确。

（估价）（7）检查报表披露是否充分恰当。

（披露）①发行债券的种类、期限、数额、利率等情况；②一年内立即偿还的应付债券，列入“一年内到期的长期负债”项目；③债券的担保、抵押情况；④当期资本化的借款费用金额；⑤当期用于确定资本化金额的资本化率。

（四）借款费用（1）关于借款费用的处理，尤其要注意费用资本化的处理是否正确。

按照《企业会计制度》的规定，只有因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，在规定的资本化条件的情况下，才能够资本化；其他的应确认为当期费用；因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化，以后发生的确认为当期费用，假如金额较小，也能够于发生当期全部确认为费用；因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。

只有同时具备以下三个条件，专门借款发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化：①资产支出差不多发生；②借款费用差不多发生；③为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动差不多开始。

（2）关于披露。

要紧有：①借款种类、期限、数额、利率等情况；②一年内立即偿还的长期借款，列入“一年内到期的长期负债”项目；③借款的担保、抵押情况。

此外，借款利息费用的披露应当包括以下与借款费用有关的信息：①当期资本化的借款费用金额；②当期用于确定资本化金额的资本化率。

第四节所有者权益审计一、所有者权益审计的特点1.依照资产负债表的平衡原理，资产－负债＝所有者权益。

假如注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计，证明二者的期初余额、期末余额和本期变动差不多上正确的，这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的证据。

但在审计过程中，对所有者权益进行单独审计仍是十分必要的。

2.由于所有者权益的业务较少、金额较大的特点，注册会计师在审计了企业的资产和负债之后，往往只花费相对较少的时刻对所有者权益进行审计，且一般直接采纳实质性测试程序，要紧运用详细审计的方法。

二、实质性测试（一）股本的实质性测试和实收资本的实质性测试（可参照股本测试程序）（二）资本公积、盈余公积、未分配利润的实质性测试关于资本公积账户的实质性测试，应重点掌握其变动缘故及有关会计处理。

1.资本公积的实质性测试（1）检查资本公积增减变动的内容及其依据。

（真实性、估价）（2）检查资本公积的具体核算内容。

（真实性、估价）具体内容包括：资本溢价或股本溢价；同意捐赠；股权投资预备；拨款转入；外币折算差额；关联方交易差价；其他资本公积等。

2004年教材变动部分如下：1）外币折算差额：实收资本账户的折算政策：合同约定汇率的，按合同约定汇率折算；没有约定的，按收到出资额当日的汇率折算。

【例】（2003年试题）会计报表项目注释中披露的资本公积增减变动情况如下：（）［注］资本公积“本期减少”系转增股本所致。

【答案】×【解析】股权投资预备是所有者权益的一种预备，在未实现前，即在未转入“其他资本公积”前不得用于转增资本，可见，从表中可见，2002年本期减少4325432.88元并未增加“其他资本公积”的年末余额，而是直接转增股本，因此注册会计师认为资本公积增减变动不合理。

2）关联方交易差价：上市公司与关联方之间的交易，对显失公允的交易价格部分，应当作为资本公积处理，在“资本公积”科目下单独设置“关联交易差价”明细科目进行核算，这部分差价不得用于转增资本或弥补亏损。

对关联交易差价，注册会计师应结合关联交易的审计一并进行。

3）其他资本公积：是指除上述各项资本公积以外所形成的资本公积，以及从资本公积各预备项目转入的金额。

其中包括债权人豁免的债务。

（3）检查资本公积转赠资本是否通过授权批准。

（真实性）（4）检查资本公积的披露是否充分适当。

（披露）包括：期末余额及其本期的重要变化等。

（四）盈余公积的实质性测试关于盈余公积账户的实质性测试，注意其提取和使用的规定。

1.猎取或编制盈余公积明细表，并与明细帐和总帐核对相符。

（机械准确性）2.检查盈余公积的提取。

（真实性、估价、完整性）3.检查盈余公积的使用。

（真实性、估价）盈余公积要紧用于弥补亏损和转增资本，也能够按规定用于分配股利。

法定和任意盈余公积用于弥补亏损、转增资本和特不批准后支付股利，须符合国家规定的限制条件：如转增资本或分配利润后剩余额不得低于注册资本的25%，支付股利时支付比例不得超过股票面值的6%。

4.检查盈余公积是否充分披露。

（披露）第五节投资审计【注】本节差不多上年年有考题一、审计目标投资审计的目标，要紧包括以下几个方面：投资是否存在、所有权、完整性、估价、披露等一般项目均具有的目标。

二、实质性测试（与股本的实质性测试结合起来看）1.猎取或编制投资明细表2.分析性复核①计算短期股票投资、长期股权投资、期货等高风险投资所占的比例，分析短期投资和长期投资的安全性，要求被审计单位可能潜在的短期投资和长期投资损失；②计算投资收益占利润总额的比例，分析被审计单位在多大程序上依靠投资收益，推断被审计单位盈利能力的稳定性；将当期确认的投资收益与从被投资单位实际获得的现金流量进行比较分析；将重大投资项目与往常年度进行比较，分析是否存在异常变动。

3.实地盘核投资资产，并审查账实是否相符盘核投资资产包括两个步骤：第一步──盘点库存证券第二步──将盘点清单与表中有关账户相核对，并经治理人员签章后列入审计工作底稿。

①②（债权投资）清点债券数量──通过盘点方式对企业所有债券进行清查。

③（其它投资）向被投资者询证──审查其他投资资产是否存在。

4.审查投资的入账价值（估价）检查投资（短期投资、长期股权投资、长期债权投资）入账价值是否符合投资合同，协议的规定，会计处理是否正确。

重大投资项目，应查阅董事会有关决议，并取得证据。

（1）现金出资：短期股权投资：入帐价值＝实际支付的全部价款（市价＋税费）－已宣告尚未支付的现金股利短期债权投资：入帐价值＝实际支付的全部价款（市价＋税费）－已到期尚未领取的债券利息长期股权投资：入帐价值＝实际支付的全部价款（市价＋税费）－已宣告尚未支付的股利（2）以非货币交易换入长期股权投资，则应按照换出资产的帐面价值、应支付的相关税费、支付或收到的补价来计算。

（3）以实物或无形资产投资：按资产评估机构评估价；按投资双方协商价。

（4）长期债券投资：入帐价值＝实际支付的价款［面值＋债券溢价（－债券折价）］5.审查投资收益（估价）（1）股权投资：成本法下：以实际得到的收益为准。