新准则下预提费用与待摊费用的处理

新《企业会计准则》对待摊费用和预提费用的核算规定发生了较大变化.

按要求进行账务处理符合权责发生制原则。但也有不足之处，主要是在实际工作中，经常出现证据不足的、随意性很强的待摊及预提费用，待摊费用和预提费用这两个科目常被企业作为调节生产经营利润的手段；其次，由于待摊费用和预提费用分别具有预付和应付的性质，与预付款项和应付款项的核算容易产生混淆，对于众多非会计专业的报表使用者来说不易理解；其三，账务处理相对复杂，同一项费用需在各个时期摊提。

三、新《企业会计准则》下待摊及预提费用的会计处理

（一）新《企业会计准则》下待摊及预提费用的相关规定

新《企业会计准则》中没有专门介绍待摊和预提费用，只是在正文中有两处提到待摊和预提：一是《企业会计准则第号——中期财务报告》第十三条：“企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许预提或者待摊的除外。”［］二是《企业会计准则第号——现金流量表》第十六条：“企业应当在附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息。至少应当单独披露对净利润进行调节的下列项目：（四）长期待摊费用；（五）待摊费用；（六）预提费用。”［］

新准则应用指南会计科目及账务处理、报表列报中未明确提出年以内的待摊和预提费用，但也未明确提出不允许待摊和预提。在《企业会计准则应用指南》会计科目和主要账务处理列表中未列示待摊费用和预提费用科目，但在说明中是这样的：“企业在不违反会计准则确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目”［］。

新准则保留设置“长期待摊费用”科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等［］。企业发生的长期待摊费用，借记“长期待摊费用”，贷记“银行存款”、“原材料”等科目。摊销长期待摊费用，借记“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“长期待摊费用”。

（二）新准则下待摊及预提费用会计处理建议

新准则下若不再预提或待摊，而在这些费用发生时直接计入当期相关成本、费用，会计核算便比较简单，也容易理解，并可防止通过多摊提和少摊提以达到调节利润的目的，也减轻了会计审计人员对该类业务的账务处理及审计的工作量。但又有些违背权责发生制原则和配比原则，如果数额较大，则对支付当期的利润有较大影响，而本期又未受益。

根据新准则及其应用指南相关内容的规定，遵循重要性原则，笔者认为在实际工作中应区别情况做如下处理。

．如果数额不大，或者难以预计受益期间的、或者摊提依据不足的费用在实际发生时直接记入当期相关成本费用。

在支付款项时，借记相关成本费用科目，贷记相关资产科目。这样处理简单，又对当期的利润影响不大，并可防止随意摊提以调节利润。

．如果数额较大，并且可以预计受益期间、有充足摊提证据的费用，仍可采用待摊或预提的方法，在科目应用上有下列三种做法。

（）不再使用待摊费用和预提费用科目，通过预付和应付款项的相关科目。支付待摊款项时借记“预付账款”等，贷记相关资产科目；摊销时，借记相关成本费用科目，贷记“预付账款”等。预提款项时借记相关成本费用科目，贷记相关应付款项科目；支付款项时借记应付款项科目，贷记相关资产科目。并在会计报告中予以充分披露。

（）仍使用待摊费用和预提费用科目。在编制报表时将待摊费用和预提费用账户借方余额列入预付款项，预提费用账户贷方余额列入相关的应付款项中，并在会计报告中予以充分披露。

（）若摊销期超过一年，需设置“长期待摊费用”账户，支付费用时借记该科目，贷记相关资产科目；分期摊销时借记相关成本费用科目，贷记该科目。并在会计报表“长期待摊费用”项目中单独列示。

根据会计信息质量的可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用，笔者认为应仍应使用待摊费用和预提费用科目。

（三）新《企业会计准则》下数额较大确需待摊或预提的相关业务分析

.具有待摊性质的费用支出的会计处理

（）低值易耗品和出租出借包装物的摊销。《企业会计准则第号——存货》第二十条规定，企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或当期损益［］。

若采用一次摊销法，在领用或出租出借时将其全部价值摊入有关的成本费用。领用低值易耗品时借记“制造费用”、“管理费用” 等，出租包装物时借记“其他业务支出”，出借包装物时借记“销售费用”，贷记“周转材料”。报废时，将残料入库，冲减相关成本费用。

若采用五五摊销法，在领用或出租出借时先摊销其账面价值的一半，在报废时再摊销其账面价值的另一半，将残料入库，冲减相关成本费用。和原制度的处理方法相同。

（）预付保险费。保险费包括应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，以及为职工购买的各种商业保险和为单位财产所买的财产保险等。

可设置“待摊费用”账户，或通过“预付账款”账户核算。预付时，借记“待摊费用”或“预付账款”，贷记“银行存款”或“库存现金”；摊销时，为职工购买的社会保险或商业保险借记“应付职工薪酬”，为单位购买的财产保险根据保险对象所在机构或部门分摊入成本费用，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等，贷记“待摊费用”或“预付账款”；然后将记入“应付职工薪酬”的保险费用按职工劳动服务的对象和部门分配到相应的成本费用中。

例如，年月日，光华有限公司通过银行转账支付年度职工社会保险费用元，其中生产工人元，车间管理人员元，管理部门元。会计处理如下。

年月日预付时，

借：待摊费用（或预付账款）

贷：银行存款

年每月末摊销，分月将其分配到相关成本费用中。

摊销，

借：应付职工薪酬——社会保险费

贷：待摊费用或预付账款

分配，

借：生产成本

制造费用

管理费用

贷：应付职工薪酬——社会保险费