公允价值变动收益的纳税申报

公允价值变动收益的纳税申报

（1）会税差异

《企业会计准则》：金融工具(金融资产、金融负债)；投资性房地产。

金融资产——①公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；②持有至到期投资；③贷款和应收款项；④可供出售金融资产。

金融负债——①公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债(交易性和指定金融负债)；②其他金融负债

会计：持有期间，公允价值变动收益，在估值日按照当日投资公允价值与原账面价值(即上一估值日投资公允价值)的差额确定；计入损益;

处置时：公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。

税收：企业对外投资期间，投资资产的成本不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。（财政部国家税务总局《关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》财税[2007]80号）

（2）实务举例

例：7月5日每股12元购股20万股为交易性金融资产，另付税费1.1万元, 9月30日股票下跌为每股11元,10月26日以13元出售18万股,支付相关税费1万元，12月31日该股票余2万股，每股公允价值为14元。

①购入业务

会计处理：7月5日

借：交易性金融资产——成本 240万元

投资收益 1.1万元

贷：银行存款 241.1万元

税务处理：相关税费1.1万元不得扣除,计税基础241.1万元

②9月30股票下跌

会计处理：公允价值变动损益=公允价值-账面价值=20×11-240=-20（万元）借：公允价值变动损益 20万元

贷：交易性金融资产——公允价值变动 20万元

税务处理:持有期间公允价值的变动20万元，不确认损失。

③10月26日出售18万股

会计处理：

借：银行存款 233万元

交易性金融资产——公允价值变动 18万元

贷：交易性金融资产——成本 216万元

投资收益 35万元

借：投资收益18万元

贷：公允价值变动损益18万元

税务处理：

转让财产所得=转让财产收入-计税成本-税费=234-241.1×18/20-1=16.01（万元）

④12月31日股价变动

会计处理：公允价值变动损益=公允价值-账面价值=2×14－(240－20－216＋18)＝28－22＝6（万元）

借：交易性金融资产——公允价值变动 6万元

贷：公允价值变动损益6万元

税务处理：持有期间公允价值的变动6万元，不确认所得。

（3）纳税申报

①主表第8行“公允价值变动收益”：填报纳税人按照相关会计准则规定应当计入当期损益的资产或负债公允价值变动收益，如交易性金融资产当期公允价值的变动额。执行《企业会计制度》和《小企业会计制度》的企业不填此行。

本项目应根据“公允价值变动损益”科目的发生额分析填列，如为损失，本项目以“－”号填列。

依据上例，主表第8行“公允价值变动收益”为4万元。

②主表第9行“投资收益”：填报纳税人以各种方式对外投资所取得的收益。本行应根据“投资收益”科目的发生额分析填列，如为损失，用“－”号填列。企业持有的交易性金融资产处置和出让时，处置收益部分应当自“公允价值变动损益”项目转出，列入本行，包括境外投资应纳税所得额。

依据上例，主表第9行“投资收益”= -1.1-18+35=15.9（万元）

③附表三第10行“9.公允价值变动净收益”：第3列“调增金额”或第4列“调减金额”取自附表七《以公允价值计量资产纳税调整表》第10行“合计”第5列“纳税调整额（纳税调减以“-”表示）”。附表七第5列“纳税调整额”第10行“合计”数为正数时，附表三第10行“公允价值变动净收益”第3列“调增金额”取自附表七第10行第5列；为负数时，附表三第10行第4列“调减金额”取自附表七第10行第5列的负数的绝对值。

依据上例，附表三第10行第4列“调减金额”为4.99万元。

④附表三第19行“18.其他”填报会计与税收有差异需要纳税调整的其他收入类项目金额。

依据上例，购入20万股交易性金融资产另付税费1.1万元会计做投资损失，税收上不得扣除，附表三第19行“18.其他”第1列“账载金额”为-1.1万元、第2列“税收金额”为0、第3列“调增金额”为1.1万元。

⑤附表七第5列“纳税调整额”。

依据上例，纳税调整额＝（第4列－第2列）－（第3列－第1列）

=（24.11-241.1）-（28-240）= -4.99（万元）

（4）差异分析

综上，会计上反映收益=主表第8行“公允价值变动收益”为4万元+主表第9行“投资收益”15.9=19.9（万元）

附表三第19行“18.其他”第3列“调增金额”为1.1万元

附表三第10行“9．公允价值变动净收益”第4列“调减金额”为4.99万元

纳税调整后所得=19.9+1.1-4.99=16.01（万元），恰好是上例按税法规定应确认的“转让财产所得”16.01万元。

差异分析：

（1）理念和目标不同

会计：树立资产负债表观——因价值变动要调整资产的账面价值，从而产生潜在的收益或损失，即确认为利润。

●资产负债表观是指会计准则制订者在制定规范某类交易或事项的会计准则时，应首先定义并规范由此类交易产生的资产或负债的计量;然后，再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益。资产负债表观下，利润表成为资产负债表的附属产物。

●资产负债表观认为，企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增长额，而净资产又是由资产减去负债计算得到的，收益的计算公式：

收益=期末净资产价值-期初净资产价值-投资者投入+向投资者分配

●“资产负债表观”理念的实质是，在分析企业的财务状况、考核业绩时，关键是看净资产是否增加，即股东财富是否增加。

关注资产减值、关注现金流量，从理念角度要求不追求虚假利润，要求将企业的发展落在实处，即企业净资产的增加。

税收：强调纳税实现原则——税法收入确认、扣除规定要求、处置资产的规定等。

（2）时点不同

会计：公允价值变动时确认损益。

税收：转让、清算、收回或发生时确认所得或损失。

（3）在内容上

会计：不区分持有收益和转让收益；

税法：区分持有收益和转让收益，持有收益不计入应纳税所得额。