两起最新美国企业避税案例对中国企业的启示

两起最新美国企业避税案例对中国企业的启示

华税律师事务所

笔者结合近期两家美国公司的避税案例，探寻美国公司的避税新趋势，以期为中国企业提供一些启示性的建议。

一、充分利用州政府给予的税收优惠

典型案例：特斯拉千兆工厂“落户”内华达州

2014年9月，特斯拉宣布将在美国内华达州的里诺城成立50亿美元的千兆工厂（Gigafactory），该工厂建成后将会成为世界上最大的锂离子电池工厂。在此之前，加利福尼亚州、亚利桑那州、新墨西哥州以及德克萨斯州与内华达州一起参与到了争夺千兆工厂的竞争之中。之所以内华达州能够胜出，一个很重要的原因在于内华达州政府为特斯拉作出了极其优惠的税收承诺。经过双方谈判，特斯拉与内华达州政府达成协议，内华达州政府承诺为特斯拉的千兆工厂提供长达20年、合计12.5亿美元的税收减免优惠，包括7.23亿美元的销售税减免，3.32亿美元的财产税减免以及1.95亿美元的可转让税收抵免。也就是说，直到2024年，千兆工厂才有可能达到税收创收状态。

特斯拉的千兆工厂之所以可以享受如此巨大的税收优惠，主要得益于美国的“两税制”。美国宪法同时赋予联邦政府和州政府独立的税收立法权和征税权，地方政府在不违反联邦税法和联邦利益的条件下可以享有无限的税收主权。同时，联邦政府与州政府的税收结构具有很大差异，联邦政府以社会保障税和所得税为主体税，州政府以销售税和财产税为主要收入来源。因此，美国的内华达州为了吸引特斯拉的千兆工厂，向特斯拉作出了极其优惠的税收承诺，尤其是在财产税和销售税方面，这正是内华达州政府充分行使其税收主权的体现。

二、利用倒置并购改变税务国籍

典型案例：汉堡王“移民”加拿大

美国知名快餐品牌汉堡王（Burger King）公司于1954年成立于美国佛罗里达州迈阿密，现已发展成为世界第二大汉堡连锁店，在全球近100个国家拥有逾13000家门店，市值接近100亿美元。2014年8月，汉堡王宣布将斥资110亿美元收购加拿大咖啡和零食连锁企业提姆霍顿，并将企业总部迁至加拿大。尽管集团运营地仍在美国，但汉堡王此次收购行为使得合并后的公司将改变其税务国籍，成为加拿大的居民公司，形成公司倒置。汉堡王之所以能够实施倒置并购，原因就在于美国税法对居民公司的认定采用注册地原则，而不论其实际管理机构所在地是否在美国境内。汉堡王的倒置并购在税务层面可以实现以下两个目的：

1.适用低税率

2013年汉堡王在美国的实际税率为27.5%，而在加拿大，公司所得税名义税率仅为15%。而且，汉堡王的收购行为得到了加拿大政府的大力支持，汉堡王为此获得了加拿大政府的税收优惠承诺，因此，合并后的公司在加拿大的实际税率可能只有10%左右。实际税率从27.5%降低到10%，能够给汉堡王降低超过三分之一的税负成本。

2. 规避海外利润的税收成本

由于美国国内的快餐业市场竞争非常激烈，汉堡王考虑把战略重心转移至海外市场。收购加拿大的提姆霍顿可以综合发挥两公司在全球业务拓展的优势，提高国际增长潜力。因此，未来汉堡王的海外利润将会逐渐增多。由于美国税法规定美国的居民公司就其全球收入向美国政府纳税，而加拿大税法不会对其居民公司的海外分支机构的盈利征税。因此，汉堡王与提姆霍顿合并后的公司的海外利润只需在利润来源国当地缴税就可以自由汇回加拿大，从而规避了海外利润在母国的税收成本。

三、启示

美国法官汉斯曾说，人们合理安排自己的活动以降低税负，是无可指责的，每个人都可以这样做，不论他是富人还是穷人，纳税人无须超过法律的规定来承担国家的税收。美国公司可谓深谙此言之精髓。大多数的美国公司都会把降低税负、控制税收成本作为其财务管理的重要目的，并且特别重视税收因素对公司生产、经营以及投融资的影响。一些知名的跨国公司甚至不惜重金聘请专业人士为其量身定做税务筹划方案。两起美国公司典型避税案例对中国境内企业具有很大的启示意义：

1. 充分利用境内不同地区的实际税负差异进行税收筹划

尽管当前中国境内只存在唯一的税收主权，但由于实施分税制，地方政府具备一定程度上的税收“自主权”。另外，中国政府为促进中西部地区的社会经济发展，给中西部地区提供了各种国家层面的税收优惠政策，并且在一定程度上允许中西部地区的地方政府行使其在税收征管方面的自主权。例如，《财政部、国家税务总局关于新疆喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区企业所得税优惠政策的通知》（财税[2011]112号）规定，自2010年1月1日至2020年12月31日，对在新疆喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区内新办的特定产业目录范围内的企业，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，五年内免征企业所得税。中国的集团企业可以充分利用国家层面以及地方层面的税收优惠政策，通过一定的税务架构安排实现企业整体税负的下降。尤其，随着新一轮税改的到来，未来中国的各级地方政府的财权将会被强化，财权的自主性将会在更大程度上予以认可。这在一定程度上会构成境内不同地区之间的税收政策错配。因此，当前中国企业完全可以把美国公司的避税之道运用于己身，充分考虑境内不同地区的税负差异，制定合理的税收筹划，将境内利润向境内的低税负地区汇聚，从而实现企业集团在境内整体税负的降低。

2.为企业搭建合理的税务架构

制定符合企业集团自身状况的税务架构是企业能够有效利用境内不同区域税负差异、充分利用境内税收优惠政策的先决条件。企业集团以自身税务架构为基础，在内部实行利润和成本的控制、转移，从而真正实现将境内利润汇聚在境内的低税负地区，合理地降低自身税负，分散税收风险。与此同时，企业还应当积极开展与一些境内地方政府之间的投资洽谈与合作，尽力使得企业的税收筹划能够得到当地政府的认可，把控税务风险，并基于双赢立场，获取当地更大力度的优惠。

3.通过并购重组实现企业的注册地址的变更

美国汉堡王通过倒置并购的做法，合法地实现了公司注册地的跨国更改。中国企业在境内变更注册地址的方法比较直接，是从一个行政区域变更到另一个行政区域。但是，企业要想实现跨国变更则并非像只在境内变更一样简单。跨国变更注册地址意味着税务国籍的变更，因此，汉堡王采取了倒置并购的做法。在中国境内，企业变更注册地址到税收优惠力度大的行政区域在理论上可行，但从目前实践情况来看，限于不同行政区域之间的利益冲突，单纯变更注册地址非常困难。因此，需要通过合理的资本运作来实现企业的注册地址的变更。根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）的规定，企业之间实施并购重组并且符合一定条件的，股权支付部分对应的股权转让收入的所得税可以递延。因此，企业可以通过采取并购重组的资本运作方法，将高税负地区的企业吸收合并至低税负地区，从而实现企业注册地址的合法变更。