对《税务稽查工作规程》的评析

对《税务稽查工作规程》的评析来源：《税务研究》作者：曹福来陈孟媛为了保障税收法律、行政法规的贯彻实施，规范税务稽查工作，强化监督制约机制，根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征管法实施细则》）等有关规定，国家税务总局于2009年12月24日下发了新的《税务稽查工作规程》（国税发[2009]157号，以下简称《规程》），对原《规程》作了重大修改。

此次修订是对税务稽查程序已有规定的进一步细化和补充，突出强调其操作性，力求解决税务稽查工作中的难点、热点问题，不断提高稽查执法质量和效率，达到规范稽查管理、提高稽查工作效能、强化税务稽查监控机制、充分发挥税务稽查的职能作用、有效防范稽查执法风险、促进税收工作平稳健康发展的目的。

一、《规程》更加强化了对纳税人合法权益尊重和保护的理念新修订的《规程》在理念上发生了一些重大变化，增加规定了保密原则、限制税务检查的次数、规定检查的期限等新内容，始终贯彻了尊重和保护纳税人合法权益的理念。

《规程》增加规定了公平、公开、公正、效率原则、保密原则，要求税务稽查人员依法为纳税人、扣缴义务人的商业秘密、个人隐私保密；进一步完善了税务稽查立案、检查、审理、执行等程序，从制度上解决了原来税务稽查工作中存在的“想查谁就查谁”、“想查几次就查几次”、“稽查案件结案周期长短不一，有些稽查案件拖上几年也结不了案”等纳税人最为关心的问题。

《规程》规定，稽查局必须有计划地实施稽查，严格控制对纳税人、扣缴义务人的税务检查次数。

稽查局应当在年度终了前制定下一年度的稽查工作计划，经所属税务局领导批准后实施，并报上一级稽查局备案。

对被查对象或者其他涉税当事人的陈述、申辩意见，审理人员应当认真对待，提出判断意见。

对当事人口头陈述、申辩意见，审理人员应当制作《陈述申辩笔录》，如实记录，由陈述人、申辩人签章。

检查应当自实施检查之日起六十日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。

检查完毕，检查部门应当将《税务稽查报告》、《税务稽查工作底稿》及相关证据材料，在五个工作日内移交审理部门审理，并办理交接手续。

审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在十五日内提出审理意见。

案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。

《规程》规定，以拍卖或者变卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款和拍卖、变卖实现后，尚有剩余的财产或者无法进行拍卖、变卖的财产的，应当拟制《返还商品、货物或者其他财产通知书》，附《返还商品、货物或者其他财产清单》，送达被执行人，并自办理税款、滞纳金、罚款入库手续之日起三个工作日内退还被执行人。

这些条款的增加、细化和修改充分体现了尊重和保护纳税人合法权益的理念。

二、《规程》使税务稽查工作体系更加完备、工作流程更加明晰原《规程》分为七章，包括总则、税务稽查对象确定及管辖、税务稽查的实施、税务稽查审理、税务处理决定执行、税务稽查案卷管理和附则。

本次修改按照税务稽查工作流程进一步科学化、精细化的要求，对原《规程》的章节进行了重大调整，将原第二章“税务稽查对象确定及管辖”分为两章，分别是“管辖”、“选案”；其他几章的名称也更加精炼、简洁：“税务稽查的实施”修改为“检查”，“税务稽查审理”修改为“审理”，“税务处理决定执行”修改为“执行”，“税务稽查案卷管理”修改为“案卷管理”，总则和附则名称没有变化。

这些修改使税务稽查工作规程的体系结构更加合理、工作流程更加明晰。

三、《规程》内容更加详细、实用与原《规程》相比，《规程》在税务稽查的基本任务、主要职责、原则要求、工作纪律、稽查程序环节等方面进行了更为科学、合理、详细和实用的规定。

（一）明确税务稽查的任务和职责《规程》对税务稽查局的职责增加了对“其他涉税当事人的涉税事项进行检查处理”的规定，同时稽查局除“检查处理”外，还要“围绕检查处理开展其他相关工作”。

《规程》对税务稽查的职权有所扩大，对稽查工作的要求进一步提高。

（二）增加规定回避制度及工作纪律一方面，《规程》将稽查人员的回避制度放在“总则”中，体现了“回避”制度贯穿于税务稽查工作的始终，并且首次规定了回避制度的操作程序；另一方面，《规程》增加了对税务稽查人员的工作纪律要求。

《规程》第八条规定了税务稽查人员应当遵守工作纪律，恪守职业道德，以及禁止的八种行为等等。

（三）明确规定对稽查实行分级分类管理取消了原《规程》中案件查处的简易程序，使税务稽查案件的工作流程与《税收征管法实施细则》的要求一致。

简易程序取消后，明确规定稽查案件必须全部先行立案，而后再实施检查，最终经由审理进行定案并予以执行的流程。

《规程》规定税务稽查实行分级分类稽查，稽查局应充分利用税源管理和税收违法情况分析成果，并结合本地实际，按照纳税人生产经营规模、纳税规模，分地区、分行业、分税种的税负水平，税收违法行为发生频度及轻重程度，税收违法案件复杂程度，纳税人产权状况，组织体系构成等六个分类标准在管辖区域范围内实施分级分类稽查。

（四）稽查程序的四个环节更加详细、实用针对税务稽查程序中存在的一些问题，《规程》以强化监督内控机制为出发点，以进一步完善选案、检查、审理、执行四个程序环节之间的分工制约为核心，改进和细化了税务稽查工作程序，从制度上对稽查程序的内部监督控制进行了完善。

《规程》增加了大量条款对税务稽查选案、检查、审理、执行程序和要求等作了详细的规定，体现了税务稽查工作中程序的重要性，税务稽查选案、检查、审理、执行等四个程序环节修改后更加详细、实用。

第一，选案。

选案是税务稽查程序的基础和重要环节。

《规程》将选案环节划分为收集案源信息、信息筛选、选案方法、确定待查对象、立案几个方面的内容，使稽查选案程序更加流畅，要求更加明确。

引入“案源信息”的概念，进一步对保证稽查对象的准确选择。

第二，检查。

检查环节是税务稽查程序的核心和关键环节，也是《规程》修改内容最多的地方。

首先，明确了检查的基本规定，即检查的期限和移交审理的程序。

其次，规定了取证原则和取证要求。

实施检查时，应当依照法定权限和程序，收集能够证明案件事实的证据材料。

《规程》从八个方面对稽查取证的要求进行明确和细化，分别是：1.提取证据的取证要求；2.询问的取证要求；3.当事人陈述和证人证言的取证要求；4.视听资料的取证要求；5.电子证据的取证要求；6.笔录的取证要求；7.异地取证的取证要求；8.存款账户检查的取证要求。

再次，细化了检查程序中的税收保全程序。

1.规定了解除保全的情形；2.规定了解除保全的程序；3.规定了延长保全的情形，《规程》规定，采取税收保全措施的期限一般不得超过六个月，查处重大税收违法案件中，有案情复杂、在税收保全期限内确实难以查明案件事实需要延长税收保全期限的，应当逐级报请国家税务总局批准。

最后，规定了检查中止和终结的情形，解决稽查案件积压、久拖不决的问题。

当被查对象存在被有关机关依法限制人身自由的；账簿、记账凭证及有关资料被其他国家机关依法调取且尚未归还的；法律、行政法规或者国家税务总局规定的其他情形时税务机关可依法中止检查。

待中止检查的情形消失后，再视情形决定是否恢复检查。

规定出现被查对象死亡或者被依法宣告死亡或者依法注销，且无财产可抵缴税款或者无法定税收义务承担主体的；被查对象税收违法行为均已超过法定追究期限的；以及法律、行政法规或者国家税务总局规定的其他情形，致使检查确实无法进行的，可依法终结检查。

第三，审理。

1. 增加规定了三级审理制度：审理部门安排人员进行审理；案情复杂的，稽查局应当集体审理；案情重大的，稽查局应当依照国家税务总局有关规定报请所属税务局集体审理，共三级审理层级。

2.增加了审理部门处理案件的权限：一是规定了补正或者补充调查制度；二是规定审理部门可直接撤销稽查意见。

三是细化并完善了审理程序和审理文书。

增加规定了审理文书的的具体内容：对《税务稽查审理报告》、《税务行政处罚决定书》、《不予税务行政处罚决定书》、《税务稽查结论》、《涉嫌犯罪案件移送书》等审理环节涉及的税务文书予以明确规定。

3. 规定了四类审理结果。

《规程》规定，审理部门经过审核视不同情形分别作出处理：（1）认为有税收违法行为，应当进行税务处理的，进行税务处理；（2）认为有税收违法行为，应当进行税务行政处罚的，进行税务行政处罚；（3）认为税收违法行为轻微，依法可以不予税务行政处罚的，不予税务行政处罚；（4）认为没有税收违法行为的，下达税务稽查结论。

经审理发现纳税人的税收违法行为涉嫌犯罪的，填制《涉嫌犯罪案件移送书》，经所属税务局局长批准后，依法移送公安机关，并附送相关资料。

第四，执行。

首先，增加规定了强制执行的类型。

其次，细化了强制执行的程序。

执行过程中发现涉嫌犯罪的，执行部门应当及时将执行情况通知审理部门，并提出向公安机关移送的建议。

最后，增加规定了中止执行、终结执行制度，《规程》增加了对执行过程中遇到的中止、终结执行的程序性规定，使其操作性更强。

四、《规程》对税务稽查工作的影响《规程》在体系、内容、逻辑、立法语言等许多方面都进行了修改完善，解决了税务稽查工作中的诸多难题，将给税务稽查工作带来长久而深远的重大影响。

《规程》解决了长期困扰基层稽查执法人员的一些具体问题。

其中包括涉税举报材料质量普遍不高，指向不明确，内容复杂，经常给税务稽查工作带来很多额外负担，造成稽查资源浪费的问题，以及对稽查案卷资料如何归集、如何加强管理一直缺乏较为全面规定等问题，使税务稽查工作更加规范。

《规程》涉及的全部税务文书共有41种之多，其中增加的或者修改的文书有《税务稽查立案审批表》、《税务协助执行通知书》、《税收违法案件中止检查审批表》等，合计有20种，差不多占《规程》规定的税务文书总量的一半。

这些文书的增加和修改为稽查工作确立了规范标准的样式，必将进一步规范和指导税务稽查工作。

《规程》提高了税务稽查工作的效率。

《规程》规定了严格的时限体系，如规定，检查应当自实施检查之日起六十日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。

检查完毕，检查部门应当将《税务稽查报告》、《税务稽查工作底稿》及相关证据材料，在五个工作日内移交审理部门审理，并办理交接手续。

审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在十五日内提出审理意见。

案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。

拍卖或者变卖实现后，应当在结算并收取价款后三个工作日内，办理税款、滞纳金、罚款的入库手续；尚有剩余的财产或者无法进行拍卖、变卖的财产的，自办理税款、滞纳金、罚款入库手续之日起三个工作日内退还被执行人。

稽查执行完毕或者终结执行的，审理部门应当在六十日内收集稽查各环节与案件有关的全部资料，整理成税务稽查案卷，归档保管。