税务师财务与会计讲义-(3)

第三讲长期股权投资

知识点：长期股权投资的初始计量

长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

长期股权投资的范围：对子公司的股权投资（控制）、对合营企业的股权投资（共同控制）、对联营企业的股权投资（重大影响）。

一、企业合并形成的长期股权投资

（一）同一控制下形成控股合并的长期股权投资

1.长期股权投资的初始投资成本的确定（权益结合法）

【准则规范】合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式或者发行权益性工具作为合并对价的，应当在合并日按照所取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。

2.初始投资成本与支付对价账面价值的差额处理

【准则规范】长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

合并方以发行权益性工具作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

3.合并方发生的中介费用、交易费用的处理

●合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，于发生时计入当期损益。

●与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

●与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当计入债务性工具的初始确认金额。

【例1】2×18年6月30日，A公司购入XYZ公司的70%的股权，为购入该部分股权，A公司向XYZ公司的股东甲公司支付银行存款15 800万元，假定在当日已经全部支付款项，并同时取得对的XYZ公司的控制。合并后XYZ公司仍维持其独立法人地位继续经营。

A公司和甲公司隶属于同一集团，且XYZ公司成为甲公司的子公司已经超过3年。

2×18年6月30日，XYZ公司个别报表中净资产账面价值为19 500万元，在集团母公司的合并财务报表中的XYZ公司净资产账面价值为21 500万元。

在本次企业合并前各家公司的会计期间和采用的会计政策相同，在本次合并前A公司的资本公积（资本溢价）为200万，盈余公积300万。不考虑相关税费等其他因素影响。

2×18年6月30日，A公司账务处理为：

确认长期股权投资成本＝21 500×70%＝15 050（万元）

借：长期股权投资——XYZ公司15 050

资本公积——资本溢价200

盈余公积300

利润分配——未分配利润250

贷：银行存款15 800

接上：

假定其他条件不变，但2×18年6月30日，在集团母公司的合并财务报表中的XYZ公司净资产账面价值为27 500万元。

2×18年6月30日，A公司账务处理为：

确认长期股权投资成本＝27 500×70%＝19 250（万元）

借：长期股权投资——XYZ公司19 250

贷：银行存款15 800

资本公积——股本溢价 3 450

接上：

假定其他条件不变，A公司向XYZ公司的股东甲公司转入部分固定资产，账面余额14 800万元，已提折旧2 800万元，当日公允价值为13 500万元。

在2×18年6月30日，在集团母公司的合并财务报表中的XYZ公司净资产账面价值为21 500万元。

2×18年6月30日，A公司账务处理

确认长期股权投资成本＝21 500×70%＝15 050（万元）

借：长期股权投资——XYZ公司15 050

累计折旧 2 800

贷：固定资产14 800

资本公积——股本溢价 3 050

【例2】2×18年6月30日，A公司向其母公司P公司发行10 000 000股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S

公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。

2×18年6月30日，P公司合并财务报表中的S公司净资产账面价值为40 000 000元。假定A 公司与S公司都受P公司最终同一控制，在企业合并前采用的会计政策相同。不考虑相关税费等其他因素影响。

2×18年6月30日，A公司账务处理

确认长期股权投资成本为40 000 000元。

借：长期股权投资——S公司40 000 000

贷：股本10 000 000

资本公积——股本溢价30 000 000

接上：

假定其他条件不变，在2×18年6月30日，P公司合并财务报表中的S公司净资产账面价值为8 000 000元。同日，A公司账面无资本公积，盈余公积为900 000元。

2×18年6月30日，A公司账务处理为：

确认长期股权投资成本为8 000 000（元）

借：长期股权投资——S公司8 000 000

盈余公积900 000

利润分配——未分配利润 1 100 000

贷：股本10 000 000

（二）非同一控制下形成控股合并的长期股权投资

1.长期股权投资的初始投资成本的确定

非同一控制下的企业合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。

企业合并成本包括购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发