第5讲_应纳税所得额的计算(4)

三、企业所得税税前扣除范围

（二）扣除项目及其标准

7.业务招待费：发生额×60%PK 销售收入×5‰（双重限额取其低）

（1）业务招待费的扣除采用“双重限额取其低”，主要是考虑到商业招待和个人消费之间难以区分的因素。

（2）销售收入的“三计两不计”原则（广宣费同此原则）

三计：主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入

两不计：营业外收入+投资收益（有例外）。

（3）筹建期间有关的业务招待费支出，按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（单比例扣除）

【解释1】区分收入与利得

项目

会计科目 性质 销售商品、提供劳务收入

主营业务收入 收入 销售材料、包装物收入

其他业务收入 出租无形资产、固定资产、原材料等收入

（转让/让渡资产使用权）

其他业务收入 （租赁公司例外） 出售无形资产、固定资产收益

（转让资产所有权） 资产处置损益 （意外收获） 利得

【解释2】对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。（实质是主营业务收入）

8.广告费和业务宣传费（重要）

企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

【注意】属于会计与税法的暂时性差异，可能出现纳税调增，也可能出现纳税调减，与职工教育经费相同。

（1）销售收入的“三计两不计”原则（同“业务招待费”）

（2）超过部分可以结转以后年度扣除，做题时要注意上一年是否有结转的余额。

（3）注意区分广告费支出和非广告性赞助支出

【理解方法】广告一般是花钱请媒体特意展出，非广告性赞助重在赞助，不刻意展出。非广告性赞助支出不得税前扣除。

（4）筹建期间发生的广告费和业务宣传费按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

（5）特殊情况

①化妆品制造与销售、医药制造、饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

②烟草企业的广告费和业务宣传费，一律不得税前扣除。

③对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的

不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业

扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广

告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告

费和业务宣传费不计算在内。

【例题·单选题】2017年某居民企业实现商品不含税销售收入2000万元，发生现金折扣100

万元，接受捐赠收入100万元，转让无形资产所有权收入20万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元，广告费240万元，业务宣传费80万元。2017年度该企业可税前扣除的业务

招待费、广告费、业务宣传费合计（）万元。

A.294.5

B.310

C.325.5

D.330

【答案】B

【解析】销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。

业务招待费：2000×0.5%=10（万元），30×60%=18（万元），按10万元扣除。广告费和业

务宣传费：2000×15%=300（万元），小于实际发生额320万元（240+80），按300万元扣除。可以扣除的金额合计=10+300=310（万元）。

9.环境保护专项资金

企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予

扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

10.租赁费

（1）属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除。

（2）属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当

提取折旧费用，分期扣除。

11.劳动保护费

（1）企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

（2）劳动保护支出主要是工作服、安全保护用品、防暑降温品等，注意是合理的。

劳保不能发放现金，否则将被视作工资薪金支出或福利费支出。

（3）企业员工服饰费用支出

企业根据其工作性质和特点，统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，

可以作为企业合理的支出给予税前扣除。

12.公益性捐赠支出

（1）企业通过公益性社会组织或县级（含县级）以上人民政府及其部门，用于符合法律规

定的慈善活动、公益事业的捐赠（间接捐赠）。

（2）企业当年发生以及以前年度结转的公益性捐赠，在年度利润（会计利润）总额12%以

内的部分，准予在当年计算应纳税所得额时扣除。

【解释】超过年度利润总额12%部分的公益性捐赠支出，准予结转以后三年内在计算应纳税

所得额时扣除。企业在对公益性捐赠支出计算扣除时，应先扣除以前年度结转的捐赠支出，

再扣除当年发生的捐赠支出。

（3）接受捐赠资产价值认定

接受捐赠的货币资产：按实际金额确定

接受捐赠的非货币资产：按公允价值确定（捐赠方往往需要进行增值税计算，接受方取得合

法凭证可以抵扣）。

（4）非货币性资产对外捐赠，应分解为销售非货币性资产业务和对外捐赠两项业务进行所

得税处理。

（5）“名单+年度”制

公益性捐赠支出，税务机关应核对相关部门发布名单。接受捐赠的群众团体位于名单内，且

发生的公益性捐赠支出属于名单所属年度的，可以扣除，否则，不得扣除。

（6）企业扶贫捐赠支出的所得税税前扣除政策（2019年新增）

①自2019年1月1日至2022年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）

以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企

业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续

适用上述政策。

②企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出，在计算公益性捐赠支出年度扣除限额时，符合上述条件的扶贫捐赠支出不计算在内。

③企业在2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫捐赠支出，尚未在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的部分，可执行上述企业所得税政策。

【例题·单选题】2018年某居民企业主营业务收入5000万元、营业外收入80万元，与收入配比的成本4100万元，全年发生管理费用、销售费用和财务费用共计700万元，营业外支出

60万元（其中符合规定的公益性捐赠支出50万元），2017年度经核定结转的亏损额30万元。2018年度该企业应缴纳企业所得税（）万元。

A.47.5

B.53.4

C.53.6

D.54.3

【答案】B

【解析】会计利润=5000+80-4100-700-60=220（万元）。

公益性捐赠扣除限额=220×12%=26.4（万元），税前准予扣除的捐赠支出是26.4万元。

应纳企业所得税=（220+50-26.4-30）×25%=53.4（万元）。

13.总机构分摊的费用

非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产

经营有关的费用，能够提供证明文件，并合理分摊的，准予扣除。