会计准则的制定动因

会计准则的制定动因

会计准则制定的研究，首先应研究其制定动因，会计准则定动因主要有内在因素和社会经济环境因素，以及注册会计师职业发展的推动。

一、财务报表的“送户”与“用户”之间的分离是会计准则制定的内因

在两权合一的情况下，企业所有者既是企业的投资者，也是企业的经营者。因此，企业会计的职能主要是为企业生产经营提供必需的信息，企业需要什么样的信息完全由其自主决定，社会无须对其是否提供信息或提供什么样的信息进行规范。但在两权分离的情况下，企业所有者不再直接从事企业的经营，但出于对自身的利益的关心又不得不关心企业的财务状况和经营业绩。因此，这时他便成为企业财务信息的主要使用者，而企业的经营者必须要履行提供财务信息的职责。于是，财务信息的提供者与使用者出现了分离。企业债权人形成以后同样也成为企业资本的主要提供者。出于自身利益的考虑，他也会关心企业的财务报表，于是，他也成为企业会计信息的主要使用者。然而，随着经济的发展，企业规模不断扩展，企业资本的来源范围的不断扩大。这势必造成，企业经济利益的影响范围不再局限于企业的投资人和债权人，众多的社会民众的利益将会日益受到企业行为的影响。如企业的潜在投资者、雇员、工会、民众福利、企业周边环境等等。因此，普通民众也都会关心企业的财务信息。

管理会计在学术界被公认为是会计的一个组成部分。可是，为什

么当今会计准则只限于财务会计的范畴而把管理会计排除在外呢？这是因为，管理会计所提供的信息是针对企业的内部管理当局，提供者与使用者是合一的。使用者需要什么样的信息完全由其自主决定，只是，这些信息也属于商业秘密，企业也不可能向企业的外部公布。如果有一天，管理会计的信息使用者和提供者也出现了分离，我们同样有理由相信，制定管理会计准则也会成为必然。由此可见，企业的所有权与经营权的分离只是制定会计准则所需要的一种客观环境，而不是会计准则准则产生的真正动因。信息的使用者与提供者的分离才是会计准则制定产生的根本动因之所在。

在会计信息提供者与使用者普遍分离的情况下，会计准则制定的必要性便主要表现为两个方面。站在使用者的角度，会计准则是会计人员提供会计信息的标准，以便使他们提供的信息能被众多使用者所理解和使用。站在提供者的角度，会计准则就是对会计信息使用者无限要求信息的行为的规范，即会计准则明确提供者能提供那些信息，不能够提供那些信息，以避免“众口难调”的局面。所以说，会计准则对会计信息的供应双方都具备一定的约束。这种约束要得以实现，它就必须得到与会计信息有利益关系的所有社会民众的公认。

会计信息的提供者与使用者的分离只是为会计准则的制定提供了内部的动因，要使其出现，还需要有一定的外因，只有在内外因的相互作用下才会出现会计准则的制定。这就是为什么欧洲的庄园会计时期和股份公司出现后，虽然会计信息的提供者与使用者出现了分离，但是会计准则的制定会延迟到20世纪30年代才出现的原因。那么，

会计准则的制定到底需要那些外部因素呢？

二、会计准则产生的社会经济背景

虽然在庄园会计时期就已经出现准则制定的动因，但那时的会计方法和技术还很不发达。仅仅就作为会计记录主体的复式记账技术而言，在15世纪至19世纪上半叶会计史称为“停滞时期”几乎没有什么发展。因此，这一时期可供选择的会计惯例和会计方法还十分有限。仅有的会计惯例和会计方法所提供的会计信息就足以满足财务信息使用者的要求。这时的会计惯例本身就充当了技术标准的职能，即会计惯例等于会计准则。

19世纪中叶起始于英国的工业革命，为人类社会经济的发展，注入了活力，也为会计的繁荣与发展注入了新的活力。从逻辑关系上看，工业革命促进了以机器化大生产为主要特征的制造业的出现，生产过程趋于复杂，需要有复杂的会计处理方法。这就导致了会计方法多重选择的出现；同时，估计和判断在会计核算过程中所占的比重越来越大，从而为会计准则的产生提供的需要：限制会计方法的多重选择和估计、判断等的消极影响。而股份公司的出现使公司的所有权与经营权相分离，为了保护公司外部所有者的利益不受损害，同时，也为了恰当界定公司管理者的责任，人们设计了众多的会计理论和方法。以上这一切都有力地促进了会计方法和技术的繁荣与革命，以簿记为主的会计便逐步发展成为以记录、确认、计量和报告等各方面全面发展的现代会计。具体而言，这种发展过程主要可以概括为下述几个方面：第一，股份公司的发展和工业革命的推动作用为簿记制度向现代

会计的发展提供了动力。由于工业革命的迅速推动，19世纪中期的工厂制度在英国和美国已相当普遍。工厂制度和批量生产的出现导致固定资产的成本在生产和销售成本中的比例上升，于是折旧概念便越来越重要。随着管理当局对生产成本和存货计价信息需求的增长，成本会计系统得以诞生。而股份公司的发展一方面使得企业规模扩大需要的巨额资本积累成为可能，另一方面也导致了投资人与企业的管理人员的分离。如果正直、无私是人的根本品性，那么财产的所有权与经营权的分离，不会给经济学和会计学带来大的革命。但是，无数先哲都指出，人性是二元的，它是介于兽与神之间。由于人的这种二元性，为了保护公司外部所有者的利益不受损害，同时，也为了恰当界定公司管理者的责任，人类设计了众多的理论方法。如：把作为投资回报的收益便逐步与企业主投资之资本的收回区分开来；而长期、持续经营企业的出现，便使得分期损益的确定成为必然。同时，随着一些企业所有权脱离它们的所有者而存在的概念得到公认，导致了所有者应对公司债务承担责任的学说的产生。它反过来又引起企业只能通过积累的利润支付股利来维护投资资本的义务。这样，既保护了债权人，又维护了企业经济活动的连续性。当然，限制股利的分配，就需要系统地进行利润的计量，其中包括更精确地区分资产和费用。可以说，股份公司的发展和工业革命的推动促进了会计方法的多样和会计惯例的发展。第二，经济理论的影响和宽松的法律环境也是促进会计方法和技术变革的主要原因。斯密的经济学理论认为：自由放任的市场环境，能够使资源的配置自动达到帕累托最优，实行政府的管制是没有

必要的。因而这一时期西方国家纷纷采取自由放任的经济政策，并且认为不实行政府管制的政府是最好的政府。这一影响表现在会计政策上为：这种“自由放任”的政策一方面带来了会计处理方法和程序的繁荣，新的会计处理程序和方法随着环境的改变不断涌现，从而也使得对同一会计事项的处理存在多样化的局面。而这些多样化的方法通过企业间的相互模仿便很快流行起来，于是，便产生了会计信息的质量问题。多种可选会计惯例的并存便为企业提供虚假财务报表创造了条件。在当时，企业按照各自的利益来编制会计报表是非常普遍而又平常的事，加之经济交易或事项的复杂性，使得会计处理也带有很大的不确定性。而要将其加工成有用的财务信息，就必然要借助会计人员的经验技巧进行判断和选择。这也就给企业弄虚作假提供了机会，从而导致会计信息的失真。如美国在20世纪初的二三十年里，美国会计界的混乱现象，比之19世纪后半期，有过之而无不及。当时，对资产的计价，流行多种方法，包括原始成本、重置成本、现行市价等；对企业的收益的性质、来源，都存在着不同的理解。甚至企业家为了吸引更多的股东，一面亏损，一面却要求会计师签发可以支付股利的分配方案。1936年，乔治。梅在反省这一时期会计实务时，痛心地说：“在20世纪20年代，会计师们堕落了，并且沉湎于在帐簿上调整资本价值-达到了前所未有的程度”。由于当时会计实务如此混乱，1929年-1933年的经济大危机一开始，就有人猛烈批评会计界。甚至有人认为，松散的会计实务，是导致美国资本市场崩溃和萧条的原因之一。

当众多利益群体提出为什么会有如此多且各不相同的会计处理并