中级会计债务重组讲义

第十二章债务重组

知识点：债务重组的概念

债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

债务人发生财务困难，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。

债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。

【例题·多选题】（2012年考题）债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权人作出让步的有（）。

A.债权人减免债务人部分债务本金

B.债权人免去债务人全部应付利息

C.债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务

D.债权人同意债务人以公允价值低于重组债务账面价值的非现金资产清偿债务

『正确答案』ABD

【例题·多选题】2010年7月31日，甲公司应付乙公司的款项420万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债协议中，属于债务重组的有（）。

A.甲公司以公允价值为410万元的固定资产清偿

B.甲公司以公允价值为420万元的长期股权投资清偿

C.减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还

D.减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司用现金偿还

『正确答案』ACD

知识点：以非现金资产清偿债务

（以现金清偿债务的处理，比照以非现金资产清偿债务的思路处理）

（一）债务人

1.将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入营业外收入（债务重组利得）。

【思考问题】公允价值是含税？甲公司应收乙公司价款为120万元，乙公司到期无力支付款项。经过协商，甲公司同意乙公司以库存商品抵偿该债务，库存商品公允价值为100万元，增值税税率为17%。乙公司债务重组利得＝120－117＝3（万元）。

2.转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益。分别下列情况进行处理：

债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，直接计入转让资产损益。（如，企业以固定资产抵债发生的清理费用）

（二）债权人

债务人以非现金资产清偿债务，债权人在债务重组日，按照非现金资产的公允价值作为受让资产的入账价值，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出；差额在贷方冲减当期资产减值损失。

债权人为受让资产发生的运杂费、保险费等，应计入相关受让资产的价值。

【例题·单选题】（2012年考题）甲公司因乙公司发生严重财务困难，预计难以全额收回乙公司所欠货款120万元。经协商，乙公司以银行存款90万元结清了全部债务。甲公司对该项应收账款已计提坏账准备12万元。假定不考虑其他因素，债务重组日甲公司应确认的损失为（）万元。

A.0

B.12

C.18

D.30

『正确答案』C

『答案解析』甲公司应确认的损失=（120-12）-90=18（万元）

借：银行存款 90

坏账准备 12

营业外支出 18

贷：应收账款120

【拓展】如果甲公司对该项应收账款已计提坏账准备40万元。

借：银行存款 90

坏账准备 40

贷：应收账款120

资产减值损失 10

甲公司应确认的债务重组损失=0（万元）

【债权人总结】

（1）收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额，差额为借方，即确认债务重组损失。

（2）收到的非现金资产公允价值与已计提坏账准备之和大于重组债权账面价值的差额，差额为贷方，即不属于债务重组损失，应作为资产减值损失的转回。

【例题·单选题】下列各项以非现金资产清偿全部债务的债务重组中，属于债务人债务重组利得的是（）。

A.非现金资产账面价值小于其公允价值的差额

B.非现金资产账面价值大于其公允价值的差额

C.非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额

D.非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额

『正确答案』C

『答案解析』债务人以非现金资产清偿债务的，应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值和转让非现金资产的公允价值之间的差额计入营业外收入（债务重组利得）。

【例题·单选题】对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人应确认债务重组损失的是（）。

A.收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额

B.收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额

C.收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额

D.收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额

『正确答案』C

『答案解析』选项ABD与债权人无关。债务重组损失是指债权人实际收到的抵债资产的公允价值与债权账面价值的差额，也就是债权人的让步金额，所以答案C是正确的。

【例题·计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%。甲公司应收乙公司账款4 730万元已逾期，经协商决定进行债务重组。乙公司债务重组日抵债资料为：（1）以银行存款偿付甲公司账款1 100万元；（2）以一项生产经营用固定资产偿付其余债务，乙公司该项设备的成本为2 850万元，已计提折旧50万元，不含税公允价值为3 000万元，支付清理费用5万元。

甲公司对该债权已计提坏账准备30万元，交换前后不改变用途，假定不考虑相关税费。

要求：编制债务重组双方的账务处理。

『正确答案』

【例题·计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%。甲公司销售一批商品给乙公司，含税价款1 932万元，乙公司到期无力支付款项，甲公司同意乙公司将其拥有的一项库存商品和一项无形资产用于抵偿该债务。乙公司债务重组日抵债资料如下：（1）乙公司库存商品的账面余额80万元，已计提存货跌价准备10万元，公允价值为100万元；（2）无形资产的成本为1840万元，已累计摊销20万元，公允价值为1800万元。甲公司为该项应收账款计提20万元坏账准备。各资产交换前后不改变用途，假定不考虑增值税以外的相关税费。