中级财务会计(一)课外自学练习_应收账款与应收票据

中级财务会计（一）课外自学练习_应收账款与应收票据
一、应收账款的核算
（一）概述：
应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务等而形成的债权。

具体包括企业因销售商品、产品或提供劳务等，应向购货客户或接受劳务的客户收取的价款、增值税或代垫的包装费、运杂费等。

（二）核算
1、应收账款入账价值的确定
应收账款核算的关键在于确定应收账款的入账价值。

通常情况下，应收账款按实际发生额计价入账，即按买卖双方成交时的实际金额（包括发票金额和代购货单位垫付的运杂费）确定。

由于实际商业活动中存在商业折扣、现金折扣，所以应收账款的入账价值还需要考虑商业折扣和现金折扣等因素。

（1）商业折扣：是指企业根据市场供需情况，或针对顾客购买商品数量多少给予的价格上的优惠，通常以百分比来表示，如5%、10%等。

企业在销售商品时，价目单上往往标明各种商品的价格，买方一般按价目单上的价格扣除卖方给予的折扣后的净额付款，则实际价格（发票价格）为折扣后的价格。

由于商业折扣在交易成立及实际付款之前予以扣除，因此，商业折扣对应收账款入账价值没有什么实质性的影响，买卖双方均无需在账上反映商业折扣，企业应收账款金额只需按扣除商业折扣后的实际售价确认。

（2）现金折扣：是指企业为了鼓励客户在一定时期内早日偿还货款而给予的一种折扣优惠，通常用符号“折扣/付款期限”表示，如2/10、1/20、n/30，即10天内付款折扣为2%，20天内付款折扣为1%，30天内付款不享受折扣。

由于现金折扣发生于交易成立后，且对于销售企业来说其实际能收到的款项视购买方付款的时间不同而不同。

因此，存在现金折扣的情况下，应收账款金额的确认有两种方法：
A、总价法：是将未扣减现金折扣前的金额（即总价）作为实际售价，所以确认应收账款的入账价值。

现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时，才予以确认。

这一方法把现金折扣作为鼓励客户提早付款而给予的经济利益。

销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用，会计上应作为“财务费用”处理。

B、净价法：是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认应收账款的入账价值。

这种方法，把客户取得折扣视为正常现象，认为客户一般都会提前付款，而将由于客户超过折扣而多收入的金额，视为提供信贷获得的理财收入，冲减“财务费用”。

注：我国会计准则规定采用总价法核算应收账款
2、应收账款的账务处理
为了总括反映和监督企业应收账款的发生和收回情况，企业应设置“应收账款”账户进行总分类核算。

该账户属于资产类账户，借方登记赊销发生的应收账款金额，贷方登记客户归还，或已结转坏账损失，或转作商业汇票结算方式的应收账款金额。

期末余额在借方，表示尚未收回的应收账款金额。

该账户应按债务单位名称设置明细账户进行明细核算。

（1）当企业销售商品、产品、提供劳务发生应收账款时，分别按应收金额和实现的营业收入以及增值税专用发票上注明的增值税额：
借：应收账款——某单位
贷：主营业务收入
应交税金——应交增值税（销项税额）
（2）收回应收账款时：
借：银行存款
贷：应收账款——某单位
（3）如果应收账款改用商业汇票结算，在收到承兑的商业汇票时，按照票面金额：
借：应收票据
贷：应收账款——某单位
下面举例说明应收账款的账务处理：
（1）企业发生的应收账款，在没有商业折扣的情况下，按应收的全部金额入账
[例1]顺通公司向乙公司销售产品一批，开具的增值税专用发票上注明价款1 0000元，税款1700元，代购货单位垫付运杂费用500元，以现金支付，已办妥委托银行收款手续。

A、办妥收款手续时，应作何分录？
B、收到银行收款通知时，应如何记账？
C、如果上述应收账款改用商业汇票结算甲企业收到乙公司交来不带息商业汇票一张，面值1 2200元，用以偿还其前欠货款，该如何入账？
（2）企业发生的应收账款，在有商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金额入账
[例2]顺通公司向丙公司销售产品一批，按价目标明的价格计算价款总额为3 0000元，购货方享受10%的商业折扣，适用增值税率为17%，已办妥委托银行收款手续。

A、办妥托收手续时如何编制会计分录？
B、收到银行收款通知时如何编制分录?
（3）企业发生的应收账款在有现金折扣的情况下，采用总价法入账，发生的现金折扣作为财务费用处理
[例3-7]顺通公司向丁公司销售产品一批，售价为10 0000元，规定的现金折扣条件是2/10，n/30，适用增值税税率为17%，代购货单位垫付运杂费用3000元，已办妥委托银行收款手续，购货方在10天内向该企业支付了货款。

A、办妥托收手续时，如何填制记账凭证？
B、购货方在10天内向该企业支付了货款可以享受多少现金折扣？收到银
行收款通知时，该作如何处理？
C、购货方超过10天（30天内）向该企业付款则不能享受现金折扣，应作
何会计分录？
（三）坏账的核算
坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项。

由于发生坏账而产生的损失称为坏账损失。

1、坏账的确认
当企业的应收账款被证实很可能无法收回且金额能够合理估计时，应确认为坏账。

一般来讲，企业的应收账款符合下列条件之一的，应确认为坏账：（1）债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产偿债后，确实不能收回；
（2）因债务单位撤销，资不抵债或现金流量严重不足，确实不能收回；
（3）因发生严重的自然灾害等导致债务单位停产而在短时间内无法偿付债务，确实无法收回；
（4）债务人逾期未履行偿债义务超过3年，经核查确实无法收回。

对于已确认为坏账的应收款项，并不意味着企业放弃了追索权，一旦重新收回，应及时登记入账。

2、坏账的核算
坏账在会计上有两种处理方法：
（1）直接转销法：是指在实际发生坏账时，确认坏账损失，计入期间费用，同时注销该笔应收款项。

[例3]顺通公司应收乙公司的2 0000元货款已超过3年，公司屡次催收无效，确认已无法收回。

账务处理如下：
A、确认无法收回时：
借：资产减值损失——坏账损失 2 0000
贷：应收账款——乙公司 2 0000
B、如果已注销的应收账款后来又收回时：
借：应收账款——乙公司 2 0000
贷：资产减值损失——坏账损失 2 0000
同时：
借：银行存款 2 0000
贷：应收账款——乙公司 2 0000
直接转销法的优点是账务处理简单、真实，但却忽视了坏账损失与应收款项的业务关系，在转销坏账损失的前期，对于坏账的情况不做任何处理，显然不符合权责发生制及收入与费用配比的会计原则，而且核销手续繁杂，致使企业发生大量陈账、呆账、长年挂账，得不到处理，虚增了利润，也夸大了前期资产负债表上应收款项的可实现价值。

因此，我国会计制度规定，不允许企业采用直接转销法核算坏账损失。

（2）备抵法：是按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收款项全部或者部分确认为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收款项金额。

这种方法的优点是：
预计不能收回的应收款项作为坏账损失及时计入损失，避免企业虚增利润；
在报表上列示应收款项净额，使报表阅读者更能了解企业真实的财务情况；
使应收款项实际占用资金接近实际，消除了虚列的应收账款，有利于加快企业资金周转，提高企业经济效益。

注：我国会计准则规定采用备抵法核算坏账损失
A、坏账准备的计提范围：包括应收账款、其他应收款；企业的预付账款如有确凿的证据表明其不符合预付账款性质，或因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款并按规定计提坏账准备；企业对应收票据不得计提坏账准备。

但有确凿证明应收票据不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。

B、坏账准备的计提比例：应当根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等情况，以及其他相关信息合理地估计。

除有确凿证据表明该项应收
款项不能收回，或收回的可能性不大（如债务单位破产，资不抵债；现金流量严重不足，发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿还债务，以及其他足以证明应收款项可能发生损失的证据和应收款项逾期3年以上）外，下列情况一般不能全额提取坏账准备：
a、当年发生的应收款项；
b、计划对应收款项进行债务重组；
c、与关联方发生的应收款项；
d、其他已逾期，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。

C、坏账准备的计提方法及账务处理：设置“坏账准备”账户，贷方登记坏账准备的提取数、收回的以前已确认并转销的坏账，借方登记坏账准备的转销数和多提的冲回数，期末结账前的余额可能在贷方，也可能在借方，结账后的余额一定在贷方，表示已计提尚未转销的坏账准备数额，并且等于按年末应收款项的一定比例提取的数额。

常用的坏账准备的计提方法有应收账款余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法。

（3）应收账款余额百分比法：是根据会计期末应收款项的余额乘以估计的坏账率（即当期末估计的坏账损失）据此计提坏账准备的方法。

我国现行制度规定，企业的坏账准备采用应收账款余额百分比法进行估计，坏账率为3‰~5‰，坏账准备可按以下公式计算：
当期提取的坏账准备
=当期按应收款项计算应提坏账准备金额（即期末应收款项余额×坏账率）—期末结账前“坏账准备”账户的贷方余额+ 期末结账前“坏账准备”账户的借方余额
结果为正数-补提：
借：资产减值损失
贷：坏帐准备
结果为负数-冲销：
借：坏帐准备
贷：资产减值损失
如果当期按应收款项计提坏账准备金额大于“坏账准备”账户的贷方余额，应按其差额提取坏账准备；
如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额小于“坏账准备”账户的贷方余额，应按其差额冲回已计提的坏账准备；
当坏账准备的账面余额在借方时，按应收款项计算应提坏账准备金额加上坏账准备的账面借方余额的合计数提取。

[例4]顺通公司从2002年开始计提坏账准备，2002年末应收账款余额为1 200 000元。

2003年9月，公司发现有2 000元的应收账款无法收回，按有关规定确认为坏账损失。

2003年12月31日，该企业应收账款余额为1 400 000元。

2004年3月15日，接到银行通知，企业上年度已冲销的2 000元坏账又收回，款项已存入银行。

2004年12月31日，企业应收账款余额为1 250 000元。

2005年5月，企业发现B公司无法归还的款项有8 000元，按有关有关规定确认为坏账损失。

2005年12月31日，企业应收账款余额为1 300 000元。

该企业坏账准备的提取比例为5‰。

A、2002年末应计提的坏账准备为6 000元（1 200 000×5‰）：
借：资产减值损失——计提的坏帐准备 6 000
贷：坏账准备 6 000
B、2003年9月，确认并转销坏账损失：
借：坏账准备 2 000
贷：应收账款 2 000
C、2003年末应计提的坏账准备为3 000（1 400 000×5‰—“坏账准备”账户的贷方余额4 000）元：
借：资产减值损失——计提的坏帐准备 3 000
贷：坏账损失 3 000
D、2004年3月15日，上年度已冲销的2000元坏账又收回：
借：应收账款 2 000
贷：坏账准备 2 000
同时：
借：银行存款 2 000
贷：应收账款 2 000
E、2004年末应冲回的坏账准备金额为2 750（1 250 000×5‰—“坏账准备”账户贷方余额9 000）元：
借：坏账准备 2 750
贷：资产减值损失——计提的坏帐准备 2 750
F、2005年5月，确认并转销坏账损失。

借：坏账准备8 000
贷：应收账款8 000
G、2005年末应提的坏账准备为8 250（1 300 000×5‰+“坏账准备”账户借方余额1750）元。

2005年末坏账准备金额为：1 300 000×5‰=6 500；
计提坏账准备前的“坏账准备”账户借方余额为6 250-8 000=1 750元，应补提的坏账准备金额为6 500+1 750=8 250元。

借：资产减值损失——计提的坏帐准备8 250
贷：坏账准备8 250
（4）账龄分析法：是指根据应收款项账龄的长短来估计坏账的方法。

账龄指的是顾客所欠款的时间，虽然应收账款能否收回以及能收回多少，不一定完全取决于时间的长短，但一般来说，账龄越长，发生坏账的可能性就越大。

[例5]顺通公司2005年12月31日应收账款账龄及估计坏账损失如表3-1所示：
表3-1 应收账款账龄及坏账损失估算
根据上表，企业2004年12月31日估计的坏账损失为23 000元，所以年末
坏账准备余额应为23 000元。

假设在计提坏账准备前“坏账准备”账户的贷方余额20 000元，则企业应计提坏账准备3 000元（23 000-20 000）元，据此作相应账务处理如下：
借：资产减值损失——计提的坏帐准备 3 000
贷：坏账准备 3 000
（5）销货百分比法：是根据赊销金额的一定百分比估计坏账损失的一种方法。

企业可以根据过去的经验和有关资料，估计坏账损失与赊销金额之间的比率，也可以用其他更合理的方法进行估计。

[例6]顺通公司2005年全年赊销金额为500 000元，根据以往资料和经验，估计坏账损失率为2%。

假设该企业在计提坏账准备前“坏账准备”账户有贷方余额5 000元，则企业应计提坏账准备5 000（500 000×2%—5 000）元，账务处理如下：
借：资产减值损失——计提的坏帐准备 5 000
贷：坏账准备 5 000
在采用销货百分比法的情况下，估计坏账损失的百分比可能由于企业生产经营情况的不断变化而不相适应，因此，需要经常检查百分比法是否能足以反映企业坏账损失的实际情况，倘若发现过高或过低的情况，应及时调整百分比。

二、应收票据的核算
（一）应收票据的概念
1、应收票据的定义
2、应收票据的分类
按承兑人的不同分为商业承兑汇票和银行承兑汇票
按是否带息分为带息票据和不带息票据。

（二）应收票据的核算
1、设置“应收票据”总账，并按付款单位开设明细账。

应收票据相关业务的分录如下：
●销售商品或提供劳务、收到票据：
借：应收票据——某某公司
贷：主营业务收入
应交税金——应交增值税（销项税额）
●票据到期，对方付款：
借：银行存款
贷：应收票据——某某公司
●票据到期，对方末按时付款：
借：应收账款——某某公司 贷：应收票据——某某公司
2、设置“应收票据备查薄”并由专人负责登记。

其格式和应登记项目如下图所示：
2、 贴现的计算
第一步:计算应收票据到期值
票据到期值=票据面值+利息
不带息票据 = 票面金额 ● 票据的到期值
带息票据 = 票面金额 + 到期日的票面利息 第二步:计算贴现利息
贴现息=票据到期值 X 贴现率X(贴现天数/360) 其中: 票据的贴现天数 = 票据到期日 — 贴现日(注意:算头不算尾)
● 票据贴现利息 = 票据到期 × 贴现率 × 贴现时间
例7：7月18日出票60天到期,求到期日
"算头不算尾":
7月:31-18+1=14天
8月:31天
9月:15天
合计:60天
所以到达期日为9月16日
第三步计算贴现收入
贴现款=票据到期值—贴现息
票据贴现净值（实际贴现金额） =票据到期值—贴现利息
第四步做会计分录
根据商业汇票是否带追索权采用不同的方法，后面以例题说明。

（回顾商业汇票的分类）
【例8】例题，企业于2月10日将签发承兑日为1月31日，期限为90天，面值为50 000元，利率为9.6%，到期日为5月1日的银行承兑汇票到银行申请贴现，银行规定的月贴现率为6‰.该票据已经计提应收利息200元。

（当年2月份为28天）
（1）先计算出票据到期值、贴现天数。

贴现息和贴现款。

（2）确定应收票据的类型。

做不同的会计处理。

不带追索权的，借记“银行存款”，贷记“应收票据”，“应收利息”，借记或贷记“财务费用”。

带追索权的，分贴现时跟票据到期时两个阶段的会计处理。

•票据到期利息= 50 000 x 9.6% x 90/360=1 200元
•票据到期值 = 50000+1200 = 51200元
•贴现天数=80天贴现息=51 200 x 6‰ x 80/30 = 819.2元
•贴现款=51 200-819.2=50 380.8元
第一种情况（假设票据不带追索权）
借：银行存款 50 380.80
贷：应收票据 50 000
应收利息 200
财务费用 180.80
第二种情况（票据带追索权）
贴现时，由于不符合金融资产终止确认的条件，会计上不应冲销应收票据账户。

（1）贴现时：借：银行存款50 380.80 （贴现款）
贷：短期借款 50 380.80
（3）票据到期时。

票据付款人足额付款给贴现银行，冲销应收票据账户。

借：短期借款 50 380.80
贷：应收票据 50 000
应收利息 200
财务费用 180.80
若付款人拒付，则除了作以上的分录之外了，同时，企业应按票据到期值中付款人的未付金额，反映对该付款人的债权，借记“应收账款”，根据银行对该票
据到期值的扣款方法，贷记“银行存款”或“短期借款”。

借：应收账款
贷：银行存款
（短期借款）
（三）理论提升
1、在我国，应收票据仅指企业持有的未到期或未兑现的商业汇票，商业汇
票的期限一般不超过6个月。

2、商业票据的两种分类：
按照票据的承兑人不同，分为：银行承兑汇票
商业承兑汇票
按照票据是否带追索权，分为：带追索权的商业票据，
不带追索权的商业票据
3、以下例子表明企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，应当终止确认相关金融资产。

⑴企业以不附追索权方式出售金融资产；
⑵企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按当日该金融资
产的公允价值回购；
⑶企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入方有权将该金融资产返售给企业），但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价外期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方极小可能会到期行权）。

4、以下例子表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产：
⑴．企业采用附追索权方式出售金融资产；
⑵企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按固定价格将该金融资产回购；
⑶企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入方有权将该金融资
产返售给企业），但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价内期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方很可能会到期行权）；
⑷企业（银行）将信贷资产整体转移，同时保证对金融资产买方可能发生的信用损失进行全额补偿。