浅谈新会计准则下应收票据的核算

浅谈新会计准则下应收票据的核算

[摘要]通过案例分析不带息应收票据的核算和带息应收票据的核算以及应收票据的贴现与转让核算，特别是对其中应收票据在附有追索权和不附有追索权两种情况下的转让和贴现的账务处理流程进行了论述。同时，指出原会计准则与新会计准则在应收票据核算中对转出方将应收票据转让或贴现时规定的不同。

[关键词]新会计准则；应收票据；应收票据转让；应收票据贴现

应收票据是指企业在采用商业汇票结算方式时，因销售商品、产品或提供劳务而收到的商业汇票。商业汇票按其承兑人不同分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，企业的金融资产在初始确认时按照公允价值计量,所以应收票据按照取得时票面金额作为其入账价值。商业汇票分为带息票据和不带息票据两种，带息票据是在票据到期日不但要收回本金而且还能收回按票面金额和固定利率计算确定的利息，而不带息票据是在票据到期日只能按票面金额收回本金。

一、不带息应收票据与带息应收票据的核算

(一)不带息应收票据的核算

企业应当设立“应收票据”科目，用来核算应收票据的账面价值，收到票据时，借记“应收票据”，贷记“主营业务收入”、“应交税费—应交增值税(销项税额)”，或贷记“应收账款”。票据到期时，借记“银行存款”，贷记“应收票据”，如果票据到期日付款人偿还，应借记“应收账款”，贷记“应收票据”。不带息票据到期时的价值就是其票面金额。

例1：2010年3月7日，开原公司向远大公司销售A产品一批，开出增值税专用发票上注明的产品价款为10万元，增值税1.7万元，款项尚未收到，已办妥托收手续。该公司的账务处理为：

借：应收账款——远大公司117000

贷：主营业务收入——A产品100000

应交税费——应交增值税(销项税额)17000

5日后开原公司收到远大公司寄来的一张商业承兑汇票，期限6个月，票面金额117000元，抵付所欠货款。其账务处理为：

借：应收票据——远大公司117000

贷：应收账款——远大公司117000

6个月后，该商业承兑汇票到期，收回票面金额117000元。其账务处理为：借：银行存款117000

贷：应收票据——远大公司117000

若远大公司在到期日由于资金紧张未能偿还票面金额，开原公司应当按照票面金额从“应收票据”科目转入“应收账款”科目。其账务处理为：

借：应收票据——远大公司117000

贷：应收账款——远大公司117000

(二)带息应收票据的核算

企业应在期中和期末，按应收票据的票面金额和规定的利率计息，借记“应收票据”，贷记“财务费用”。

应收票据利息＝应收票据票面金额×票面利率×期限

利率有年利率、月利率、日利率三种表示方式，计算时必须与期限相对应。

例2：2010年9月1日，开原公司销售一批B产品给长城公司，货已发出，专用发票上注明的商品价款为20万元，增值税为3.4万元。当日收到长城公司签发并承兑的商业承兑汇票，期限为6个月，票面利率为5%。该公司收到票据时：

借：应收票据——长城公司234000

贷：主营业务收入——B产品200000

应交税费——应交增值税(销项税额)34000

2010年12月31日计提票据利息：

票据利息=234000×5%×4÷12=3900(元)

借：应收票据——长城公司3900

贷：财务费用3900

票据到期收回本息：

2011年应计提的票据利息=234000×5%×2÷12=1950(元)

应收回的本息金额=234000×(1+5%×6÷12)=239850(元)

借：银行存款239850

贷：应收票据——长城公司237900

财务费用1950

二、应收票据的贴现与转让核算

应收票据贴现是指票据持有人将未到期的票据在背书后送交银行，银行受理后从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，然后将余额付给持票人，作为银行对企业的短期贷款，其实质是企业融通资金的一种形式。票据贴现的计算公式为：

票据到期价值＝票据面值×(1+年利率×票据到期天数÷360)＝票据面值×(1+年利率×票据到期月数÷12)

贴现利息＝票据到期价值×贴现率×贴现天数÷360

贴现天数＝贴现日至票据到期日实际天数－1

贴现得款＝票据到期价值－贴现利息

应收票据背书转让指企业为取得所需物资或劳务，而放弃持有的未到期的应收票据。根据《企业会计准则第23号——金融资产转移》的规定，应收票据的转让和贴现都属于金融资产的转移，按其收款人是否承担连带责任划分为不附追索权的转让和贴现与附追索权的转让和贴现。

(一)附追索权的转让和贴现

转出方欲将应收票据转让或贴现给转入方时，需签定一份协议，其中必须明确，票据到期时，如果债务人无力偿付时，转出方需要负有连带责任，即票据到期时需要将票据价值无条件支付给转入方。原会计准则应收票据核算中规定，转出方将应收票据转让或贴现时，需要冲减应收票据的账面价值，而新会计准则应收票据核算中规定，转出方将应收票据转让或贴现收到款项时，不应当冲减应收票据的原账面价值，而是确认为一笔负债，因此，笔者给出一些对此的个人见解。

1.企业将持有的应收票据背书转让取得所需物资时，借记“原材料”、“库存商品”、应交税费——应交增值税(进项税务额)等账户，贷记“转让负债”(转让时收到的对价)，其差额部分借记或贷记“银行存款”。票据到期债务人支付款项，借记“转让负债”，贷记“应收票据”，如果票据到期时债务人无力支付款项，借记“转让负债”，贷记“应付账款”，同时借记“应收账款”，贷记“应收票据”。例3：9月

7日，开原公司向甲企业购入原材料一批，对方开出的增值税专用发票上注明的原材料价值为12万元，增值税2.04万元，开原公司用远大公司3月5日(例1)开出的为6个月面值为11.7万的不带息商业承兑汇票抵付原付料款，差额款2.34万元以存款支付，原材料已验收入库。其账务处理为：

借：原材料120000

应交税费——应交增值税(进项税额)20400

贷：转让负债117000

银行存款23400

票据到期时远大公司支付票款，其账务处理为：

借：转让负债117000

贷：应收票据11700

如果票据到期时远大公司无力支付票款，其账务处理为：

借：转让负债117000

贷：应付账款117000

同时：借：应收账款——远大公司117000

贷：应收票据——远大公司117000

2.企业持有未到期的应收票据向银行申请贴现，按实际收到的金额(扣除贴现利息的净额)，借记“银行存款”，按贴现利息部分，借记“财务费用”，按应收票据的票面金额，贷记“短期借款”。票据到期时债务人支付票款时，借记“短期借款”，贷记“应收票据”、“财务费用”，如果票据到期时债务人无力支付票时，借记“短期借款”，贷记“应付账款”，同时借记“应收账款”，贷记“应收票据”。

例4：2010年4月8日，开原公司将所持有的旭达公司的带息票据向银行申请贴现，该商业承兑汇票的出票期为3月25、期限为6个月，面值为100000元，票面利率为5%，贴现年利率为10%，取得贴现款存入银行。公司的账务处理为：票据到期值=100000×(1+5%×6÷12)=102500(元)

贴现天数=23天(4月)+31天(5月)+30天(6月)+31天(7月)+31天(8月)+25天(9月)-1=170(天)

贴现利息=102500×10%×170÷360=4840.28(元)

贴现得款=102500-4840.28=97659.72(元)

借：银行存款97659.72

财务费用4840.28

贷：短期借款102500

票据到期时债务人支付票款，其账务处理为：

借：短期借款102500

贷：应收票据——旭达公司100194.44

财务费用2305.56

如果票据到期时旭达公司无力支付票款，其账务处理为：

借：短期借款102500

贷：银行存款102500

同时：借：应收账款——旭达公司100194.44

贷：应收票据——旭达公司100194.44

(二)不附追索权的转让和贴现

转出方与转入方签订转让或贴现协议，其中规定票据到期时转出方无需承担连带偿还责任，转出方在得到所需物资或贴现款时，直接冲减应收票据的账面价