成本会计案例分析

成本会计案例

毕茜

经济管理学院2011．7

案例 1 邯钢——项目成本逆向分解

一、案例分析

钢铁行业是多流程、大批量生产的行业，由于生产过程的高度计划性决定了必须对生

产流程各个工艺环节实行高度集中的管理模式。为了严格成本管理，一般依据流程将整个

生产线划分为不同的作业单元，在各个作业单元之间采用某此锁定转移价格的办法。而邯

钢在成本管理方面率先引入市场竞争手段，依据市场竞争力为导向分解内部转移成本，再

以此为控制指标，落实到人和设备上，将指标责任与奖罚挂钩，强制实现成本目标，碇以

系统总合最优。

“倒”出来的利润。对邯钢而言，要挤出利润，首先需要确定合理先进、效益最佳化的单

位产品目标成本。公司根据一定时期内市场上生铁、钢坯、能源及其他辅助材料的平均价格编

制企业内部转移价格，并根据市场价格变化的情况每半年或一年做一次修订，各分厂根据原材

料等的消耗量和“模拟市场价格”向下道工序“出售”自己的产品。获得的“销售收入”与本

分厂的产品制造成本之间的差额，就是本分厂的销售毛利。销售毛利还需要做以下两项扣除：

一是把公司管理费分配给分厂做销售毛利的扣除项，一般采用固定的数额（根据管理费年预算

确定）；二是财务费用由分厂负担，一般根据分厂实际占用的流动资金额参考国家同期同类利

率确定。做这两项扣除后，就形成了本分厂的“内部利润”。

如三轧钢分厂生产的线材，当时每吨成本高达 1649 元，而市场价只能卖到 1600 元，每吨亏损 49 元。经过测算，这 49 元全部让三轧多分厂一个生产单元消化根本做不到。如果从原料采购到炼钢、轧钢开坯和成材，各道工序经济指标都优化达到历史最高水平。比如，邯钢三轧钢分厂发现，为使产品包装质量符合公司要求，修卷减去的线材头尾一个月达上百吨，由此造成的损失超过 6 万元，为了降低成本对卷线机进行了技术改造，在充分保证包装质量的前提下，轧用量降低了 40%，吨材成本下降 8 元。其他流程环节也纷纷采取不同手段降低成本，开坯的二轧钢分厂挖潜降低 5 元/吨坯，生产钢锭的二炼钢厂挖潜降低24.12 元/吨钢，原料外购生铁每吨由780 元降到750 元以下，这样环环相扣即“8+5+24.12+(780-750)>49”就可扭亏为盈。

总厂分别对各生产单元下达了目标成本，其中对三轧钢分厂下达了吨材 1329 元的不

赔钱成本指标。面对这一似乎高不可攀的指标，分厂领导班子对这个指标既感到有压力，

但又提不出完不成的理由。因为这既是从市场“倒推”出来的，又是由自己的历史水平和

比照先进水平测算出来的，不下调就意味着邯钢都要出现亏损时，压力就变成了动力。面

对新的成本目标，只能扎实工作，努力实现。

三轧钢分厂组成专门班子，也将工段进行层层分解，用总厂下达的新成本“倒推”的办法，测算出各项费用在吨钢成本中的最高限额。比如，各种原燃料消耗，各项费用指标等，大到 840 多元（时价）1 吨的铁水，小到仅 0.03 元的印刷费、邮寄费，横向分解落实到科室，纵向分解落实到工段、班组和个人，层层签订承包协议，并与奖惩挂钩，使责、权、利相统一，使每个单位、每个职工原工作都与市场挂起钩来，经受市场的考验，使全厂形成纵横交错的目标成本管理体系。

为促使模拟市场核算这一机制的高效运转，当然，需要严格的奖惩机制保驾护航。在考

核方法上，公司通常给分厂下达一组目标成本和目标利润。分厂制造成本低于目标成本，即形成成本降低额或称贷差，作为计奖或不“否决”奖金的储存据；反之则“否决”奖金。实际内部利润大于目标利润的差额，通常也被当作计奖的依据。在现实中，有的公司以考核成本一降低额为主，有的公司以考核内部利润为主。由于成本降低本身就是增加内部利润的因素，有的增加内部利润的计奖基数。在保证基本收入前提下，加大奖金在整个收入中的比例，奖金约占工资的 40%-50%；设立模拟市场核算效益奖，按年度成本降低总额的 5%-10%和超创目标利润 3%-5%提取，仅 1994 年效益奖就发放了 3800 万元。结果，三轧钢分厂拼搏一年，不仅圆满实现了目标，而且扭亏为盈，当年为总厂创利润 82.67 万元。

邯钢推行以项目成本分解制后，使它能够在 1993 年以来国内钢材价格每年降低的情

况下保持利润基本不减，1994-1996 年实现利润在行业中连续三年排列第 3 名，1997-1999 年上升为第 2 名。1999 年邯钢钢产量只占全国钢产量的 2.43%，而实现的利润却占

全行业利润总额的 13.67%。冶金行业通过推广邯钢经验，也促使钢材成本大幅度降低，1997 年以来全行业成本降低基本与钢材降价保持同步，1999 年成本降低还超过了钢材降

价的幅度，不仅使全行业经济效益呈现恢复性提高，而且为国民经济提供了廉价的钢材，

缩小了高于国际钢价的价格差，增强了中国钢铁工业的国际竞争能力。

事实上，不只在钢铁行业，其他有色金属业、机械行业、化学工业、制糖业、造纸业

等都具有邯钢这种大批量多流程生产的特点，由于邯钢成功地实施“模拟市场核算、倒推

单元成本、实行成本否决、全员成本管理”这一全新的企业经营机制，因此在全国掀起了

学邯钢的一轮浪潮。

二、思考·讨论·训练

1．对传统意义上的成本指标进行逆向分解有何意义？

2．逆向成本分解的办法是否适用于任何行业？

案例 2 美心——厂商协同降低采购成本

一、案例介绍

2002 年，美心公司与大多数高速发展的企业一样，开始面临增长“瓶颈”。掌门

人夏明宪毅然采取以利润换市场的策略，大幅度降低产品价格。然而，降低不久，风险不

期而至，原材料钢材的价格突然飙升。继续低价销售——卖得越多，亏得越多；涨价销售——信誉扫地，再难立足。面对两难所抉择，降低成本，尤其是原材料的采购成本就成了

美心生死攸关的“救命稻草”。

夏明宪向采购部下达指令：从现在开始的三个内，企业的综合采购成本，必须以每年

平均 10%的速度递减。

这让美心的采购部的员工们有点傻眼，甚至不服气；此前美心公司的“开架式采购招投标

制度”属国内首创，既有效地降低了成本，又杜绝了“暗箱”操作，中央电视台都为此做