中国环境会计专题研讨会综述

自2001年1月成立以来的首次学术研讨会于2001年11月24日在南京大学隆重召开,来自全国30多所高校的40余名代表参加了会议,会议就环境会计问题展开了热烈地讨论。中国科学院牛文元教授、中国人民大学耿建新教授、清华大学谢德仁博士和南京大学杨雄胜教授分别作了大会主题发言。会议代表提交学术论文30余篇,从宏观与微观、国内与国外、核算与控制、会计与统计、规范与实证的结合上,对环境会计的理论与实务问题进行了系统、全面的讨论,提出了许多有建设性的意见。

一、中国环境会计研究的意义与现状

代表们认为,在中国,环境会计是一个新的研究领域,但环境会计的研究具有极其重要的理论意义与现实意义。首先,环境会计是实施可持续发展战略的重要组成部分。可持续发展是20世纪90年代以来世界各国政府的共同选择。在我国,改革开放的20多年期间,在经济快速发展的同时,环境的问题也日益突出,环境污染和生态破坏日益成为制约中国社会经济可持续发展的主要瓶颈。为此,中国政府于1994年制定的《中国21世纪议程》,也将可持续发展战略作为中国社会经济发展的基本战略。可持续发展战略的内容涉及许多方面,而建立和实施环境会计,则是可持续发展整体战略的重要组成部分。其次,在可持续发展战略下,企业应确立“绿色经营”的新理念,并贯穿于企业经营的全过程。绿色经营系统是环境会计发展的微观背景,而环境会计则是绿色经营系统的有机组成部分。再次,在可持续发展战略下,企业及其经营者的“受托责任”既包括经济的受托责任,也应包括社会的和环境的受托责任。对企业及其经营者的环境受托责任的认定和考评,需要借助于环境会计信息系统。最后,在可持续发展战略下,传统的GDP统计核算方法和国民经济核算体系需要修正,而“绿色GDP”(传统的GDP-自然部分的虚数-人为部分的虚数)的计算和核算,又需要以微观企业的环境会计核算为基础。

环境会计又称为绿色会计,是20世纪70年代提出的新的会计课题。目前发达国家的会计学界在环境会计研究方面已取得重大进展,并在会计实务中广泛实践,联合国也于1999年讨论通过了《环境会计和报告的立场公告》,形成了系统完整的国际环境会计与报告指南。相比之下,我国环境会计的研究较为滞后,实务方面更是进展缓慢。代表们认为,当前我国环境会计研究与应用中存在的突出问题是:(1)从观念上看,企业的环境责任的道德理念尚未真正形成,对环境会计在建立健全中国环境信息公开化制度中的重要作用缺乏认识;(2)从研究方面看,科学合理、系统完整并符合中国国情的企业环境理论和方法体系仍未建立起来;(3)从实务方面看,企业没有建立起完整的环境会计信息系统,企业环境报告信息披露严重不足且缺乏可比性和可靠性;(4)从制度方面看,目前仍缺乏可操作性的环境会计准则。厦门大学肖华、李建发的调查表明,由于没有现成的环境会计准则和环境会计信息披露的规定可以依据,企业在近期内不会主动披露环境会计信息。因此,加大环境会计的研究实属当务之急。代表们对中国会计学会正式成立了“环境会计专业委员会”以及召开环境会计专题研讨会的意义给予了充分肯定。

二、环境财务会计

按照习惯分类,环境会计也可以划分为环境财务会计与环境管理会计两个分支。围绕环境财务会计的概念框架和实务操作,代表们进行了广泛热烈地讨论。

关于环境会计假设。假设是会计系统运行的基本前提。环境会计有无特殊的、区别于传统财务会计的假设,学者们的看法不一。有的学者认为,可持续发展假设、多重计量假设等,构成环境会计的特殊假设。对此,暨南大学罗绍德提出了不同的看法,认为环境会计假设与财务会计假设实际上是一致的,环境会计没有区别于财务会计的特殊假设。关于环境会计的主体究竟在于企业还是政府?代表们亦有争议,主要有三种观点:一是认为环境会计既涉及微观(企业)又涉及宏观(政府);二是认为环境会计的主体实际上就是企业;三是认为政府作为环境会计的主体更适合我国的实际情况。结合我国实际,当前尤其应当关注企业层面特别是上市公司的环境会计问题的研究。

关于环境会计目标。代表们提出了多种设想。南京大学杨雄胜提出,人类发展面临三大问题,即经济的可持续发展、全球的金融风险和严重而普遍的经济腐败,环境会计则以经济可持续发展和遏制经济腐败为目标。北京工商大学张以宽认为,环境会计的目标应是满足会计信息系统的需要者进行决策的需要。主要内容包括:帮助环境资源所有者和管理者了解环境资源的存量和流量,以及资源资产的分布以及可能产生的变化情况;了解环境资源所能产生的效益以及已实现效益的能力;了解环境投资总额、投资管理情况、投资产生的效益及环境负债变动情况;了解环境费用支出总额及其具体用途等。肖华、李建发提出,鉴于我国目前公众的整体环境意识比较低的情况,我国企业环境报告应首先考虑政府管理机构、投资者和金融机构等主要的信息使用者对企业环境信息的需求。在这种情况下,我国近期环境报告的目标可以定义为:向政府管理机构、当前和潜在的投资者、债权人等环境利益关系人提供有关报告主体对其环境受托责任的履行情况和对于理智的投资、贷款以及其他决策有用的信息。

关于环境会计对象要素。一般认为,环境会计的对象是企业经济活动对环境的影响。但在如下两个问题上,代表们的看法不尽一致:一是在确立环境会计对象时,是否强调货币计量?多数人认为,环境会计计量具有多重性特征,不应只拘泥于货币计量,而张以宽、罗绍德等代表则强调了环境会计对象的货币计量性特征。二是“环境”究竟应当包括哪些内容?一般都强调自然资源环境。杨雄胜则认为包括自然环境和人文环境两大方面,并认为传统环境会计的不足在于只关注自然环境的影响而忽略了人文环境的影响,因此革新环境会计理论势在必行。在环境会计要素上,代表们分别提出了“三要素论”(包括环境资产、环境成本和环境负债)、“四要素论”(包括环境支出、环境收益、环境资产和环境负债)和“六要素论”(环境资产、环境负债、环境权益、环境收入、环境费用和环境利润)。关于环境会计计量。代表们认为,环境会计计量不同于传统财务会计计量,其主要特点是:(1)环境标准是环境会计计量的起点;(2)环境计量基础具有多重性,机会成本、边际成本、替代成本等都可以充当环境会计的计量基础;(3)环境会计计量的模糊性。借鉴环境经济学的原理,代表们提出了三类环境资源价值评估方法:一是现实市场法,包括生产率变动法、人力资本法及疾病成本法、机会成本法、预防性支出法、置换成本法、影子项目法;二是替代市场法,包括旅行费用法和享受价值法;三是假想市场法,指意愿调查评估法。

关于环境会计报告。在环境财务会计领域,代表们讨论最多的就是环境报告,认为环境报告的主要特点是定量总结与定性描述相结合、价值量基础与自然量基础相结合、环境的财务影响报告与非财务影响报告相结合,并认为当前应突出重视上市公司的环境信息披露。关于环境报告的内容,中国人民大学耿建新提出应包括环境问题及影响、环境对策、在财务报表及附注中披露环境支出和环境负债,其中,环境支出和环境负债是环境会计信息披露的关键。关于环境报告的模式,肖华、李建发提出了两种类型:一是补充报告模式。即在现有财务会计报告的基础上,通过增加会计科目(如环境资产、环境负债、环境收入、环境费用等),会计报表(包括环境成本与收益表、环境业绩表和环境效益表等)和报告内容(有关环境方针、环境业绩、环境影响和环境风险预测等等)的方式报告企业环境信息;二是独立报告模式。独立环境报告的内容包括:企业简介与环境方针;环境标准指标和实际指标;废弃物、污染排放等信息;环境会计信息;环境业绩信息;环境审计报告等。大地建筑事务所孙兴华针对环境会计报表的结构和格式提出了自己的看法,主张在一般企业报表的基础上加上有关环境资源成本、费用项目等内容构成,并建议环境会计报表包括环境资产负债表、环境利润表和环境会计报表附注三部分。环境报告的审计也是代表们关注的一个话题。一般认为,环境审计是确保环境报告质量的重要措施。

环境审计的主要内容包括符合性审计、环境管理系统审计、业务性审计、治理贮存及处理设备审计、防污审计、应计环境负债审计和产品审计等。

三、环境成本管理会计