增值税税收筹划案例分析

增值税税收筹划案例分析

本文主要针对大型商场销售实务中的增值税作税收筹划的分析。以下是基本概念和相关税收规定：

（1）折扣销售，即商业折扣，指销货方在销售货物或应税劳务时，给予购货方价格上的优惠。其税收政策，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，则无论企业在财务上如何处理，均不得从销售额中扣减折扣额，应以其全额计征增值税。

“营改增”也规定，纳税人提供应税服务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。

（2）销售折扣，又名现金折扣，指销货方在销售货物或应税劳务后，为鼓励购货方及早偿还货款，缩短企业的平均收款期，而协议许诺给予企业的一种折扣优惠。折扣的表示常采用如2/10，1/20，Ｎ/30的符号表示。

其税收政策，销售折扣不得从销售额中扣除

（3）销售折让，指在货物售出后，由于其品种、质量、性能等方面原因购货方虽未退货，但销货方需要给予购货方的一种价格折让。

其税收政策，纳税人因销货退回或折让退还给购买方的销售额，应从发生销货退回或折让当期的销售额中扣减。

案例分析如下：

某大型商场为增值税一般纳税人，企业所得税实行查账征收方式。假定每销售100元商品，其平均商品成本为60元。年末商场开展促销活动，拟定“满100送20”，即每销售100元商品，送出20元的优惠。具体方案有如下几种选择：（假设增值税率为17%，企业所得税率为25%）

方案一：顾客购物满100元，商场送8折商业折扣的优惠；

方案二：顾客购物满100元，商场赠送折扣券20元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）；

方案三：顾客购物满100元，商场返还现金“大礼”20元；

方案四：顾客购物满100元，商场送加量，顾客可再选购价值20元商品，实行捆绑式销售，总价格不变。

现假定商场单笔销售了100元商品，各按以上方案逐一分析各自的税收负担和税后净利情况（不考虑城建税和教育费附加等附加税费)

方案一：顾客购物满100元，商场送8折商业折扣的优惠；

分析：这一方案企业销售100元商品，收取80元，只需在销售票据上注明折扣额，销售收入可按折扣后的金额计算。

应纳增值税额=（80÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=2.90（元）

销售毛利润=80÷1.17－60÷1.17=17.09（元）

应纳企业所得税=17.09×25%=4.27（元）

税后净收益=17.09－4.27=12.82（元）

方案二：顾客购物满100元，商场赠送折扣券20元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）；

分析：按此方案企业销售100元商品，收取100元，但赠送折扣券20元,则顾客相当于获得了下次购物的折扣期权；

但当顾客下次使用折扣券时，商场就会出现按方案一计算的纳税及获利情况，因此与方案一相比，方案二仅比方案一多了流入资金增量部分的时间价值而已，也可以说是“延期”折扣。

应纳增值税额=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）

销售毛利润=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）

应纳企业所得税=34.19×25%=8.55（元）

税后净收益=34.19－8.55=25.64（元）

方案三：顾客购物满100元，商场返还现金“大礼”20元；

分析：商场返还现金行为亦属商业折扣，与方案一相比只是定率折扣与定额折扣的区别；在这种情况下，所赠送的现金也要缴纳个人所得税，且由商家承担。

应纳增值税额=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）

销售毛利润=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）

应交个人所得税=20÷（1＋20％）×20％＝3.3（元）or=20÷（1-20％）×20％=5（元）？

应纳企业所得税=34.19×25%=8.55（元）

企业利润=34.19-20-3.3or5？=10.89or9.19？（元）

税后净收益=10.89or9.19－8.55=2.34or0.64？（元）

方案四：顾客购物满100元，商场送加量，顾客可再选购价值20元商品，实行捆绑式销售，总价格不变。

分析：按此方案，商场为购物满100元的商品实行加量不加价的优惠。商场收取的销售收入没有变化，但由于实行捆绑式销售，避免了“无偿赠送“之嫌，因而加量部分成本可以正常列支。

“随货赠送”与“无偿赠送”的区别如下：

“随货赠送”或“满就送”，是指商业企业经常采用的一种促销行为，在销售主货物的同时赠送从货物，这种赠送是出于利润动机的正常交易，属于捆绑销售或降价销售。

“无偿赠送”是指出于感情或其他原因而作出的无私慷慨行为。

1.“无偿赠送”应按《增值税暂行条例实施细则》的规定：单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为，视同销售货物。而销售主货物、赠送从货物行为不属于无偿赠送，应属于附有条件、义务的有偿赠送，类似于成套、捆绑或降价销售，只不过是没有将主货物与赠品包装到一起，而是分开包装，有时还会允许消费者选择等值赠品，因此应将此行为界定为销售前的实物折扣，不适用《增值税暂行条例实施细则》的上述规定，即不能作为视同销售处理，对赠品不能再次征税，对赠送赠品的价值应作为销售成本的组成部分在所得税前扣除。

2. 对于赠送财产的质量，根据《合同法》的规定，赠送的财产有瑕疵的，赠送人不承担责任。受赠人对受赠商品的质量问题不能完全得到赔偿。而销售主货物时赠送的从货物即赠品如果出现质量问题，根据《合同法》的规定，受损害方根据标的的性质以及损失的大小，可以合理选择要求对方承担修理、更换、重作、退货、减少价款或者报酬等违约责任，即“赠送人”应承担完全责任，消费者能够得到完全赔偿。

注意：“随货赠送”的销售形式通常应符合一定的形式要件：

第一，有公司内部销售协议，作为开展活动的依据，同时明确活动的起止时间；第二，在发票上注明赠送物品的名称，赠品价值从商业秘密的角度出发可以不注明；第三，在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上保持一致。

总之，企业无论采用什么营销策略，其目的都是为了扩大销售增加利润，即赚取利润的本质不会由于改变销售策略而发生变化，“随货赠送”是有偿捐赠，不属于无偿捐赠。

方案四：顾客购物满100元，商场送加量，顾客可再选购价值20元商品，实行捆绑式销售，总价格不变。

应纳增值税额=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=4.07（元）

销售毛利润=100÷1.17－60÷1.17－12÷1.17=23.93（元）

应纳企业所得税=23.93×25%=5.98（元）

税后净收益=23.93－5.98=17.95（元）