高级财务会计 第4章 所得税会计

债务法和递延法的简单比较
（4）出于“净化”资产负债表和保证利润表盈余的 “干净”性，债务法是一种现实的选择； （5）在税率稳定不变时，递延法和负债法没有任何区 别，但当税率变更时，递延法处理较为简洁，而债务法

（6）本期转回前期时间性差异的所得税影响额时，在 由于税率变化而需要对之前的递延所得税资产或递延所 得税负债进行调整时，可以按照如下的公式进行简化计 算“应该调整的递延税款资产或负债”金额：

负债法（债务法，以下通用）

本期的所得税费用可按照如下的公式进行计算：

=本期应交所得税+ 本期发生的、可抵减性的时间性差异产生的递延所得税负 债 本期发生的、应税时间性差异所产生的递延所得税资产+ 本期转回的、前期确认的递延所得税资产 本期转回的、前期确认的递延所得税负债+ 本期由于税率变更（降低）等调减的递延所得税资产+ 本期由于税率变更（提高）等调增的递延所得税负债 本期由于税率变更（提高）等调增的递延所得税资产 本期由于税率变更（降低）等调减的递延所得税负债
21世纪会计学系列教材
第四章 所得税会计
– 第一节 所得税会计概述 – 第二节 所得税会计处理方法讲解与示例 – 第三节 所得税会计特殊问题 – 第四节 所得税会计的简单国际比较
1
第一节
所得税会计核算的基本概念
所法规定将会计收益调整为应税收益，以
所得税会计核算的基本概念


永久性差异具有如下的特点：计入会计收益而不 计入应税收益，或者是计入应税收益而不计入会 计收益。 永久性差异按发生的原因和性质，可分为四类：
第一，按会计原则确认的收入，税法规定免税的部分 (免税收入)。 第二，财务报表上不确认为收入，但依据税法规定作 为收入课税者(非收入性课税项目)。 第三，财务报表上确认为费用，按税法规定不予扣减 者(不予扣减的费用)。 第四，财务报表上不确认为费用，但税法规定可以扣 减者(非费用性扣减项目)。

例题4-8：
（1）计算2001年的递延税款账面价值及2002年
税率变更后的递延税款账面调整：表4-7 （2）计算2003年的年初递延税款账面余额 （3）计算2003 （4）时间性差异的所得税影响额 （5）本期所得税费用 （6）2003年年末递延税款的账面余额
若干实例
若干实例

递延法

例题4-3：
(1)2002年的会计处理同例题4-2 (2)2003年 税前会计利润+永久性差异-时间性差异=应税所
得×30%=本期应该交纳的所得税+时间性差异的 所得税影响金额 =本期所得税费用 借：所得税 585 000 贷：应交税金——应交所得税 549 000 递延税款 36 000
所得税会计核算的基本概念
(3)
美国会计原则委员会在第11号意见书(APB Opinion No 11)中对永久性差异下的定义是： 由于联邦经济政策或国会为减轻某一行业过重 的税负而产生永久性差异。 永久性差异有三种：
按财务报告确认的永不征税的收入； 按财务报告确认的纳税时永不扣减的费用； 按GAAP要求不作为费用处理的一些所得税扣减项目。

负债法（债务法，以下通用）

例题4-4:
(1)2002年的会计处理同例题4-2 (2) 税前会计利润+永久性差异-时间性差异 =应税所得×30%=本期应该交纳的所得税+应纳税时间 性差异的所得税影响金额-应调减的递延所得税负债 =本期所得税费用 借：所得税 581 400 贷：应交税金——应交所得税 549 000 递延税款 32 400

纳税影响法

1.当所得税税率稳定不变时
例题4-2： (1)分析： 税前会计利润+永久性差异-时间性差异=应税所得×33%= 本期应该交纳的所得税 +时间性差异的所得税影响金额= 本期所得税费用 (2) 借：所得税 643 500 贷：应交税金——应交所得税 603 900 递延税款 39 600
递延法
本期的所得税费用 =本期应税所得×适用的税率（即应交所得税）+ “本期产生的、应纳税的时间性差异×适用的税率” 所产生的递延税款贷项 “本期产生的、可抵减的时间性差异×适用的税率” 所产生的递延税款借项+ 本期转回的前期递延税款的借项（适用于前期确认递 延税款的历史税率） 本期转回的前期递延税款的贷项（适用于前期确认递 延税款的历史税率）
T2 T1 n 累计的递延税款 T1 t 1

例题4-5：
(1)按照税法和会计制度规定计算的每年折旧
额 （见表4-1） (2)按照递延法和债务法计算的时间性差异、 所得税费用及递延税款（见表4-2） (3)具体各年的会计处理

例题4-6：
(1)按照税法和会计制度规定计算的每年折旧额

所得税会计核算的基本概念

3.暂时性差异
暂时性差异：在当前财务报表上确认的大部分事
项的纳税影响(the tax consequences)，包含在 当期应付所得税的确认之中。 存在以下九种 (1)先在财务报表上确认，后列入应税收益的收 入或利得。 (2)先列入应税收益，后在报表上确认的收入或 利得。 (3)先在报表上确认，后列入应税收益的费用或 损失。

例题4-1：
（1）首先，应该分析会计核算和税法的差异。 （2）税前会计利润+永久性差异-时间性差异=应
税所得×33%=本期应该交纳的所得税 （3）2002
借：所得税

603 900 贷：应交税金——应交所得税 603 900
在应付税款法下，永久性差异以税法为基准，对
税前会计利润进行调整，计算出本期的应交所得 税，且认为本期的应交所得税等于本期的所得税 （费用）。
决定当期应付所得税； ⑵按会计准则要求合理地确认、计量、记录和 报告所得税费用和递延所得税资产(负债)。
所得税会计核算的基本概念

1.
税法的目标是确保税收收入，公平合理地利用税
收杠杆调整产业结构，这与财务会计和通用的财 务报告(主要指财务报表)的目标明显不同；两者 目标上的不同导致了收益决定上的差异，财务会 计应按会计准则确认计量“会计收益”，而所得 税会计则按税法要求确认计量“应税收益”。于 是两者之间就会产生差异，通常这种差异称为 “计税差异” 。 计税差异被分为两类：永久性差异(permanent d ifferences)和时间性差异(timing differences)
递延法
在递延法下，当未来税率发生变动或课征 新税时，递延所得税(资产负债表账户)余 额是不进行调整的，目的在于反映税率的 变化。 在所得税会计处理的递延法下，企业在特 定期间的所得税（费用）由两部分构成：

第一，本期应交所得税，等于应税所得×所得
税率。 第二，本期发生的时间性差异产生的递延税款 或本期转回的时间性差异产生的递延税款。
1.所得税会计的模式
“应付税款法”(taxes
payable method)和“纳 税影响法”(tax effect accounting)。

2.所得税会计的方法
所得税会计方法的核心问题是所得税的跨期摊配 所得税分配区分为跨期摊配(inter-period
tax allocation)和期内分配(intra-period tax all ocation)。 所得税分配遵循的基本概念是“税赋追踪收益” (let the tax follow the income)
纳税影响法的主导精神是将本期由于会计 制度、会计准则和税法确认时间不一致而 导致的时间性差异的所得税影响金额，递 延和分配到以后各个会计期间。 纳税影响法最大的好处在于：当不存在永 久性差异和特殊的、复杂的情况时，本期 的所得税费用正好等于“会计利润×适用 的税率”，因此完美地贯彻了配比原则。
负债法（债务法，以下通用）



负债法强调的是财务报表在评估财务状况、预测未 来现金流量方面的有用性，因此是以资产负债表为 导向的。 在负债法下，递延所得税的确定是根据暂时性差异 回转期的预期适用税率计算的。 在债务法下，本期的所得税费用包括：
第一，本期应交所得税； 第二，本期发生或转回的时间性差异所产生的递延所得 税资产或递延所得税负债； 第三，由于税率变更（包括征收新的税种）而导致的、 按照现行税率对前期确认的递延所得税资产或递延所得 税负债账面余额进行的调整金额。

决定跨期摊配方法和程度的依据。

第三节
未来税率变化可预计债务法和递延法的 会计处理
在按照债务法进行所得税的会计处理时，时间
性差异的所得税影响额是按照现行税率进行计
应付税款法

应付税款法对税前会计利润与应税所得之 间的时间性差异和永久性差异不做明确的 区分，将它们都在当期进行确认——一方 面按“对税前会计利润进行调整后计算的 应税所得×适用的税率”计算应交所得税， 记录应交税金（应交所得税），另一方面 按照确定的应交所得税的金额确认本期的 所得税费用。
应付税款法

关于跨期摊配的程度问题。

各种暂时性差异在企业的营运过程中是随机出现的， 于是，在会计处理上就会面临这样的选择:只对某几种 暂时性差异进行跨期摊配(部分摊配观)，还是对所有 的暂时性差异都进行跨期摊配? 关于跨期摊配方法和程序的选择标准，某种程度上依 赖于准则制订机构对财务报表的强调，即在资产负债 表和收益表中，哪一个报表更为重要。以什么报表为 重点，并不是由准则制订机构主观臆断的，而是由宏 观环境决定的。
（见表4-3） (2)按照递延法计算的时间性差异、所得税费用 及递延税款（见表4-4） (3)各年的会计处理

例题4-7：
(1)按照税法和会计制度规定计算的每年折旧额
（见表4-5） (2)按照债务法计算的时间性差异、所得税费用 及递延税款（见表4-6） (3)
若干实例
若干实例
所得税会计核算的基本概念
(4)先列入应税收益，后在报表上确认的费用或
损失。 (5)因税收减免造成可折旧资产税基减少。 (6)采用递延法进行会计处理的投资减免税。 (7)当报告货币就是功能货币时国外业务的影响。 (8) (9)按购买法核算的企业合并。
所得税会计的模式及方法

所得税会计的模式及方法
“应付税款模式”，暂时性差异是不需要 跨期分摊的； “纳税影响模式”。暂时性差异需要进行 分配。 跨期摊配主要基于以下理由：

（1）它是由会计假定决定的。
（2）权责发生制的要求。
（3）递延所得税符合资产(负债)的定义。 （4）平滑收益。
第二节 所得税会计处理方法讲解与示例
所得税会计核算的基本概念

2.永久性差异
(1)国际会计准则委员会规定，永久性差异是产
生于当期，后期不作回转处理的应税收益与会 计收益之间的差异。此定义强调的是差异的 “产生”和回转(reverse)。 (2)我国财政部强调，由于企业一定期间的税前 会计利润与纳税所得之间计算的口径不同所产 生的差异可称为“永久性差异”。这一定义强

债务法和递延法的简单比较

递延法和负债法两者的区别：
（1）递延法的着眼点是损益表中收入、费用
的恰当配比，而债务法则关注资产负债表中财 务状况的公允性； （2）税率变更时，递延法并不对前期时间性 差异的所得税影响额进行调整，而债务法则对 其进行调整； （3）递延法下的递延税款不符合资产或负债 的定义——即不代表未来经济利益的流入或流 出，而债务法下递延税款其实就是递延所得税

纳税影响法

2.所得税税率变化时
税率不变意味着暂时性差异在前期产生，后期
回转后即消失。由于以下两个原因，那种理想
第一，税率在未来有可能会变动。 第二，立法当局有可能改变税法或确定应税收
益(税基)的方法。由于这些因素，派生了所得 税跨期摊配的三种方法:递延法(the deferred method)、负债法(the liability method)和纳 税净额法(the net tax method)。