2合并报表因抵消未实现损益产生的递延所得税

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合并报表因抵消未实现损益产生的递延所得税35页PPT

我们必须在失败中寻找胜利，在绝望中寻求希望
•
9、
。上午2时10分20秒上午2时10分0 2:10:20 24.3.25
• 10、一个人的梦想也许不值钱，但一个人的努力很值钱。 3/25/2024 2:10:20 AM02:10:202024/3/25
• 11、在真实的生命里，每桩伟业都由信心开始，并由信心跨出第一步。3/25/2024 2:10 AM3/25/2024 2:10 AM24.3.2524.
100万元
100万元
• 借:所得税费用
• 贷: 递延所得税资产 •
25万元
25万元
甲公司合并财务报表-3
• 根据合并报表重新确认递延所得税资产
• 借:所得税费用
50万元
• 贷: 递延所得税资产
50万元
•
• 固定资产的账面价值:
800万元
• 固定资产的计税基础:
1000万元
• 暂时性差异:
200万元
分析：此合并中，甲企业接受乙企业的净资产按公允价值6000万元作为计税基础。乙企业资产评估增值1000万元需要按规定缴纳企业所得税，税后按清算分配处理。
示例（特殊税务处理）
甲企业合并乙企业，乙企业被合并时账面净资产为5000万元，评估公允价值为6000万元。乙企业股东收到合并后企业股权5500万元，其他非股权支付 500万元，
购买方对于在购买日取得的被购买方在以前期
间发生的经营亏损等可抵扣暂时性差异，按照税法规定可以用于抵减以后年度应纳税所得额的，如在购买日因不符合递延所得税资产的确认条件未确认相关的递延所得税资产，以后期间有关的可抵扣暂时性差异带来的经济利益预计能够实现时，企业应确认相关的递延所得税

合并报表调抵消的会计账务处理分录

合并报表调抵消的会计账务处理分录合并报表调抵消分录有六个部分，也可以理解为六个步骤，一步一步按顺序进行的。

也不是所有的合并报表都一定出现全部的抵消分录，涉及哪方面抵哪方面就好。

六大抵消分录如下：（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）（有需要才调，没有需要就不调，主要是调整母公司与子公司会计政策不统一，或者评估增值等）（二）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）（母公司单体报表中长期股权投资成本法核算，在合并报表中按权益法调整）（三）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销（将第二步按权益法调整后的长期股权投资项目金额与所有者权益项目金额抵消，抵消后长期股权投资项目金额为0）（四）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵消（将第二步按权益法调整后的投资收益与子所有者权益的抵消）（五）未实现内部销售利润的抵销（涉及母公司与子公司之间未实现的内部交易）（六）内部债权债务的抵销（资产负债表日母公司与子公司应收应付项目抵消）其实2、3、4三个部分做的分录是同一件事情。

实务中如果不做第2步的调整，那么第3步和第4步的分录也不用做，结果应该是一样的。

但是考试肯定还是要掌握的。

简单来理解一下，合并报表中，把母公司和子公司的资产负债利润简单相加，那么这个合并报表中，已经完全包含了母公司和子公司的所有金额。

在第二步按权益法调整的时候，会把子公司的利润增加或减少母公司的所有者权益，调整的这个金额是不是在合并报表中重复了？本来合并报表中已经包含了子公司，再根据子公司的金额调一次，是不是重复了？（这个思路对于理解合并报表抵消分录很关键，请小伙伴一定思考明白）。

所以在第3步把多出来的资产与权益相抵消，第4步把多出来的利润与权益相抵消。

具体分录如下：（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）1.属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

内部存货交易在合并报表中的抵消处理

内部存货交易在合并报表中的抵消处理编者语：企业集团在编制合并财务报表时，应将纳入合并范围内母子公司之间购销存货包含的未实现内部销售利润和计提的存货跌价准备予以抵销，同时对二者引起的所得税也要进行调整抵销。

该专题通过对母公司与子公司、子公司相互之间内部存货交易情况分析，来探讨在不同时期发生的内部存货交易的抵销分录。

一、内部存货交易未实现销售损益抵销的处理（一）当期未实现销售损益的抵销处理通过以下练习，巩固以上知识点：【例题】S公司20×8年向母公司P公司销售商品1 000万元，其销售成本为800万元。

（1）假设P公司购进的该商品20×8年全部未实现对外销售而形成期末存货。

借：营业收入 1 000贷：营业成本 1 000借：营业成本200贷：存货200（2）P公司购进的该商品20×8年对外销售400万，取得销售收入500万。

则抵销处理为：借：营业收入 1 000贷：营业成本 1 000销售毛利率＝（1 000－800）/1 000×100% ＝20%借：营业成本120贷：存货120（600×20%）（3）P公司购进的该商品20×8年全部实现对外销售。

则抵销处理为：借：营业收入 1 000贷：营业成本 1 000（二）连续编制合并财务报表时未实现内部销售损益的抵销处理【例题】假定P公司是S公司的母公司，假设20x8年S公司向P公司销售产品15 000 000元，S公司20x8年销售毛利率与20x7年相同（为20%），销售成本为12 000 000元。

P公司20x8年将此商品实现对外销售收入为18 000 000元，销售成本为12 600 000元；期末存货为12 400 000元（期初存货10 000 000元＋本期购进存货15 000 000元－本期销售成本12 600 000元），存货价值中包含的未实现内部销售损益为2 480 000元（12 400 000×20%）。

例题讲解-合并报表中的所得税问题

A. 200 C. 30
B. 80 D. 20
分析与计算
合并资产负债表存货的账面价值 800× 800×40%=320
差异 80
个别资产负债表存货的计税基础 1000× 1000×40%=400 可抵扣暂时性差异
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
递延所得税资产 80×25%=20 80×
第一章
所得税会计习题
合并财务报表中因抵消未实现内部销售损益产生的递延所得税
合并资产负债表各项资产、负债各项资产、的账面价值
合并范围内的个别企业
个别资产负债表
纳税主体
各项资产、负债各项资产、的计税基础
差异
所得税影响？
P.270 例题11 例题11
甲公司拥有乙公司80%有表决权资本，能够甲公司拥有乙公司80%有表决权资本，能够对乙公司实施控制。2008年对乙公司实施控制。2008年6月，甲公司向乙公司销售一批商品，成本为800万元，售乙公司销售一批商品，成本为800万元，售价为1000万元，2008年12月31日，乙公司价为1000万元，2008年12月31日，乙公司将上述商品对外销售60%，甲公司和乙公司将上述商品对外销售60%，甲公司和乙公司适用的所得税税率为25%。2008年12月适用的所得税税率为25%。2008年12月31 日合并财务报表中应确认的递延所得税资产（）万元。

谈编制合并报表时内部交易产生的递延所得税的处理——以内部固定资产交易为例

谈编制合并报表时内部交易产生的递延所得税的处理——以内部固定资产交易为例【摘要】在编制合并财务报表时，如果涉及内部交易，有可能对资产的账面价值进行调整，对于资产账面价值发生变动的相关所得税影响企业必须予以考虑。

本文以内部固定资产交易为例，阐述编制合并报表时内部固定资产交易产生的递延所得税及其会计处理，并指出编制调整分录时应注意的问题。

【关键词】合并财务报表内部固定资产交易调整分录递延所得税集团内的某一企业可能将固定资产出售给集团内的另一个企业，后者也将购入的资产分类为固定资产。

对于这类固定资产交易，合并工作底稿调整或抵销分录（以下简称调整分录）应当包括两个部分：一是调整销售固定资产交易损益的分录；二是调整固定资产销售后折旧的分录。

上述调整会引起固定资产账面价值的变动，所以企业需要在合并财务报表中确认相应的所得税影响。

一、固定资产交易损益的调整（一）交易当年调整分录的编制对于集团内部发生的固定资产交易，从企业集团的角度来看，企业并没有将固定资产出售给企业集团外的其他单位。

资产销售方记录了这一销售并确认了营业外收入，所以编制调整分录时应当消除这一销售的影响。

购买方按照购买成本记录了固定资产，而从企业集团的角度来看，销售日集团内该固定资产的成本是销售方所记录的固定资产的账面价值，合并财务报表中的固定资产要按照这一成本报告给企业集团，所以有必要将资产从记录的购买成本降低为集团内该资产的成本。

例：2008年12月2日甲公司（母公司）销售给乙公司（子公司）一台生产设备，销售价格为170 000元，交易中不存在相关税费。

该设备系甲公司于两年前购入，原价为200 000元，累计折旧为40 000元。

乙公司对设备采用直线法计提折旧，折旧年限为5年，预计净残值为0。

两个公司适用的所得税税率均为25%。

2008年末，母公司在编制合并财务报表时应编制的调整分录为：借：营业外收入10 000 [170 000- (200 000-40 000)]贷：固定资产——原价10 000因合并调整，设备的价值被调低了10 000元。

【推荐】合并报表中存货的递延所得税会计处理

合并报表中存货的递延所得税会计处理[导读]合并会计报表与存货相关的递延所得税会计处理主要涉及两个方面：一是内部销售存货中未实现的利润，二是存货跌价准备。

合并会计报表与存货相关的递延所得税会计处理主要涉及两个方面：一是内部销售存货中未实现的利润，二是存货跌价准备。

本文将对以上两个方面分两种情况进行探讨：一是初次编制合并会计报表时的合并抵销处理，二是连续编制合并会计报表时合并抵销处理。

内部销售存货中未实现利润的财税处理会计方面，《企业会计准则解释第1号》的第九条中规定：“企业在编制合并财务报表时，因抵消未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用”。

税务方面，现行《企业所得税法》第五十二条规定：“国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。

”差异分析：现行税法要求母子公司之间内部交易形成的内部销售利润需要征税，不得合并纳税。

而从集团公司角度看，存货内部交易是把存货从一个地方搬运到另一个地方，若未对外销售，集团公司整体不会出现增值，在期末编制合并报表时，需要抵消内部未实现销售损益，按照《企业会计准则第18号———所得税》规定，合并报表中没有售出的存货形成的内部销售利润属于可抵扣的暂时性差异，需要对未实现内部销售利润的抵销确认递延所得税资产。

相关账务处理：（一）初次编制合并会计报表时1.抵销内部销售收入：借：营业收入（内部售价）贷：营业成本2.抵销内部销售存货中未实现的利润借：营业成本贷：存货（内部购入存货的成本×毛利率）3.递延所得税处理借：递延所得税资产贷：所得税费用（二）连续编制合并会计报表时下一年是对个别报表进行业务合并，所以对上期未实现的收益余额还要进行抵销，抵销时相对简单，只将上期已做过的分录再做一遍，但所对用项目略有不同，即将利润表上损益类项目用“未分配利润-年初”替代，资产负债上项目不变。

合并财务报表调整抵消分录技巧实例

合并财务报表调整抵消分录技巧实例一、编制母子公司内部交易抵销分录时，计算其递延所得税影响的技巧企业在编制合并财务报表时。

应将母子公司内部交易产生的未实现内部交易损益予以抵销。

因此，对于相关资产负债项目在合并资产负债表中列示的账面价值与其在食别资产负债表中的价值会不同．并进而可能产生与有关资产、负债所属纳税主体计税基础的不同．从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度考虑．应当确认该暂时性差异的所得税影响。

在具体处理过程中。

我们可以将合并财务报表看做一张普通的财务报表．由于内部交易抵销分录仅影响该报表上相关资产、负债项目的账面价值，对其计税基础没有任何影响：因此,上述抵销分录所引起的相关资产、负债账面价值的增减变动额，视为内部交易抵销分录所产生的暂时性差异。

在解题时。

只需将母子公司内部交易抵销分录编制完后(注意．对因抵销未实现内部交易损益产生的暂时性差异确认递延所得税．实际上并不属于内部交易抵销分录)，算出其对相关资产、负债项目账面价值的影响额,即可得出应确认的递延所得税。

以母子公司内部交易存货为例。

解题时．先编制存货未实现内部交易损益的抵销分录．然后计算上述抵销分录对存货项目账面价值的影响金额(借记“存货”项目．使存货账面价值增加，贷记“存货”项目，则与之相反)，存货账面价值减少(增加)多少．即意味着产生了多少可抵，扣(应纳税)暂时性差异。

因为上述抵销分录，对存货的计税基础没有影响。

【例题 1】A 公司为B 公司的母公司。

2022 年 3 月。

A 公司向B 公司销售 100 件甲商品．售价 11000 万元，成本 800 万元。

B 公司购入后将其作为库存商品管理。

截至 2022 年年末． B 公司对外出售 40 件甲商品．剩余甲商品在 2022 年 12 月 31 日的可变现净值为 550 万元。

母子公司合用的所得税税率均为 25％。

不考虑其他因素。

A 公司编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理(以万元为单位，下同)：借：营业收入 1000贷：营业成本 1000借：营业成本 120[(1000-800)某 60％】贷：存货 120借：存货——存货跌价准 50贷：资产减值损失 50上述抵销分录。

合并报表中递延所得税调整

存货价值其他调整，依购入方适用的税率确认新的递延所得税资产或递延所得税负债。
A公司为B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。20X8年，A公司将一批账面价值为60万元的存货销售给B公司，售价为100万元。直至20X8 年12月31日，得税税率均为25%
投资企业在对外编制合并财务报表的情况下（与联营、合营企业是否纳入合并范围无关），除属于已计提减值的未实现内部交易损失部分不予抵消外，应按下列情况分别进行处理：
1．因逆流交易（合营、联营企业向投资方出售资产）产生的未实现内部损益，在编制合并财务报表时，应在合并财务报表中抵消相关资产账面价值并调整长期股权投资。该项调整导致一项资产增加，一项资产减少，未影响合并利润，因而无需确认新的递延所得税。
借：所得税费用 2.5万
贷：递延所得税资产 2.5万（10万×25%）
同时：
借：营业收入 100万
贷：营业成本 60万
存货
40万
借：递延所得税资产 10万（40万×25%）
贷：所得税费用 10万
计提减值40万
计税基础 100万
合并存货价值
对个别报表已确合并报表递延所
个别报表存货账
认递延所得税资得税资产的确认
税法对企业合并的分类
应税合并
视被合并企业出售资产对待，合并企业作为购进资产对待，被合并企业未弥补亏损不得转移到合并企业。应税合并适用于大多数企业合并。
免税合并
被合并企业不交财产转让所得税，合并企业以合并前被合并企业账面价值为入账基础，被合并企业未弥补亏损可转到合并企业进行弥补。
免税合只有在合并企业的非股权支付额不高于所支付的股权票面价值20%的情况下(通常理解为换股合并)才能由合并企业申请。

会计经验：合并报表因抵销未实现内部交易损益产生的递延所得税

合并报表因抵销未实现内部交易损益产生的递延所得税企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照使用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。

企业在编制合并财务报表时，应将纳入合并范围的企业之间发生的未实现内部交易损益予以抵销。

因此，对于所涉及的资产负债项目在合并资产负债表中列示的账面价值与其在所属的企业个别资产负债表中的价值会不同，并进而可能产生与有关资产、负债所属纳税主体计税基础的不同，从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度，应当确认该暂时性差异的所得税影响。

【例】甲公司拥有乙公司60%有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。

20x8年10月，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，不含增值税销售价格为6000000元，成本为3600000元。

至20x8年12月31日，乙公司尚未将该批产品对外出售。

甲公司、乙公司适用的所得税税率均为25%。

税法规定，企业取得的存货以历史成本作为计税基础。

假定本例中从合并财务报表角度再未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异。

甲公司在编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理：借：营业收入6000000贷：营业成本3600000存货2400000进行上述抵销后，因上述内部交易产生的存货项目账面价值为3600000元，在其所属纳税主体(乙公司)的计税基础为6000000元，应当在合并财务报表中确认相关的所得税影响：借：递延所得税资产[(6000000－3600000)x25%]600000贷：所得税费用600000小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。

因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。

谈抵销未实现内部销售损益产生的递延所得税——以集团内部存货交易为例

动，这种变动导致的所得税影响在个别财务报表中并未考虑，但企业应当在合并财务报表中反映这一所得税影响。内部交易发在生当期和以后各期企业应如何对这种所得税影响进行会计处理，
以及如何根据实务中可能出现的不同情况进行相关会计处理，本利润表有关项目：营业收入
应该在合并财务报表中确认，因此企业应编制的调整分录为：借：延所得税资产２（Ｏ × ５）递５１０２％贷：得税费用所
报表调整分录见表１。
接例１：假设２１年乙公司将内部交易所涉及的存货全部００
售出。格５０万元，企业应该在２１价０则００年合并财务报表报告销售收入５０万元，售成本３０万元，０销０利润总额２０万元。而０
处■
利总润额
所得税费用
净利润
１Ｏ０
２５
７５
１０Ｏ１００
２５
７７５５
０Ｊ
０
Ｏ
（）交易发生当期的会计处理一内部
对于企业集团内部销售形成的商品，如果年末时仍全部留存
２５
在购买企业，购买企业没有对该商品计提跌价准备，因抵销且则未实现内部销售损益产生的递延所得税的处理相对简单。现举例
会转回，相应地递延所得税资产不再存在。
借：未分配利润—— 年初１０Ｏ贷：营业成本１ ∞
说明。
资产负债表有关项目：存货４ＯＯ４ＯＯ１Ｏ００３Ｏ

【推荐】在合并报表层次确认递延所得税合理吗

在合并报表层次确认递延所得税合理吗在合并报表层次确认递延所得税存有一定争议，有关会计规范性文件的规定也是前后不一。

本文拟梳理之，并提出个人看法。

一、控股合并中在合并报表层次是否确认递延所得税的两种解释企业会计准则及其应用指南规定，非同一控制下的合并，购买方在按照规定确定合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值时，取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与其计税基础之间存在差额的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债，所确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额不应折现。

因吸收合并和新设合并不涉及合并财务报表编制问题，上述规定的具体应用争议主要在于控股合并。

除非特别指明，本文所指控股合并均为非同一控制下的控股合并。

按会计准则的规定，控股合并的长期股权投资应以支付合并对价的资产或负债的公允价值作为初始投资成本。

控股合并的税务处理分为一般性税务处理和特殊性税务处理，也是通常所说的应税合并和免税合并，前者计缴股权转让所得应纳的企业所得税，后者暂不计缴。

税务处理方式不同，取得股权的计税基础则不同，前者以公允价值为计税基础，与会计上股权取得的核算成本一致，后者则因没有纳税而保持股权的原有计税基础不变。

解释1：对于控股合并，在合并报表层次应该确认递延所得税。

这是2010年之前版本的准则讲解中的内容，基本意思是在编制合并财务报表时，被购买方个别财务报表应以合并日可辨认净资产公允价值为基础进行持续计量。

因此购买方需要将被购买方可辨认净资产的账面价值调整为公允价值，被购买方可辨认资产、负债的公允价值与计税基础不一致，将产生暂时性差异，需要在合并财务报表中确认递延所得税资产或递延所得税负债。

具体以例1阐述之。

例1：A公司购买B公司100%的股权，B公司的净资产账面价值和公允价值分别为500万元和600万元，账面价值与计税基础相等。

其中只有一项资产的账面价值和公允价值不等，差额100万元，该资产的公允价值与计税基础的差额也是100万元，所得税税率为25%。

合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理

合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理许芳霞（河南商业高等专科学校河南郑州450045）摘要：合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理包括：一是将非同一控制下控股合并取得的子公司个别财务报表中固定资产的账面价值调整为公允价值时所进行的递延所得税处理；二是与购买方固定资产价值中包含的未实现内部销售利润相关的递延所得税的处理；三是与内部购买方计提固定资产减值准备相关的递延所得税的处理。

关键词：合并财务报表固定资产递延所得税合并财务报表中与内部固定资产交易抵消相关的递延所得税的处理包括：一是将非同一控制下控股合并取得的子公司个别财务报表中固定资产的账面价值调整为公允价值时所进行的递延所得税处理；二是与购买方固定资产价值中包含的未实现内部销售利润相关的递延所得税的处理；三是与内部购买方计提固定资产减值准备相关的递延所得税的处理。

一、将非同一控制下控股合并取得的子公司个别财务报表中固定资产的账面价值调整为公允价值时所进行面价值＝企业集团取得该固定资产的成本－企业集团累计折旧－企业集团计提的减值准备，其账面价值中不再包含未实现内部销售利润。

但由于所得税是以独立的法人实体为对象计征的，而不是以企业集团这一会计主体而非法律主体为对象计征的。

因此，关于合并财务报表中固定资产的计税基础，是从购买并使用该固定资产的企业来考虑的，其固定资产的计税基础＝纳税主体（内部购买方）固定资产原价（包含未实现内部销售利润）－税法累计折旧（包含未实现内部销售利润），不难看出，固定资产计税基础中包含有未实现内部销售利润。

这样，由于编制合并财务报表，导致固定资产账面价值与其纳税主体固定资产计税基础之间产生的暂时性差异，也就是因未实现内部销售利润而产生的暂时性差异对纳税的影响，按会计准则解释1号规定，应在合并资产负债表中确认一项递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用。

合并报表中递延所得税问题浅析

应纳税所得额和相应的应缴所得税，应确认递延所得税资产７５．
（０×２％）３５万元。由于期初递延所得税资产余额是５万元，因此当期应增加递延所得税资产２５７５５万元。．（．） — 应作如下调整借：递延所得税资产２５．
二、销内部商品购销交易涉及的递延所得税问题抵
（）一调整因抵销未实现内部销售损益产生的递延所得税资产企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益而导致
额中包含应收Ｂ司账款３０。公０万要求：编制２１年合并财务报表有００关递延所得税的账务处理。假定坏账准备的计提比例不变）（分析：１由于内部应收账款本期余额与上期余额相等，本（）故期内部应收账款不用补提坏账准备。在编制合并财务报表时，只需将上期因冲回坏账准备的所得税影响金额予以抵销，调整本期期
分录为：
贷：递延所得税资产
５
（）二以后计提或转回内部应收账款坏账准备期间涉及递延所得税的抵销处理以后期问编制合并财务报表时，首先，将上年度冲销内部应收账款而冲回坏账准备的所得税影响金额予以抵销，调整
借：未分配利润——年初贷：延所得税资产递
技术探索ＩＥＨＩＡＢＣＮＣＬＰＴＲＯＥ
合并报表中递延所得税问题浅析
中国矿业大学邵颂豪马悦
一
、
抵销内部债权债务涉及的递延所得税问题
贷：递延所得税资产
２．５

在合并报表层次确认递延所得税合理吗【会计实务经验之谈】

在合并报表层次确认递延所得税合理吗【会计实务经验之谈】在合并报表层次确认递延所得税存有一定争议，有关会计规范性文件的规定也是前后不一。

本文拟梳理之，并提出个人看法。

因吸收合并和新设合并不涉及合并财务报表编制问题，上述规定的具体应用争议主要在于控股合并。

除非特别指明，本文所指控股合并均为非同一控制下的控股合并。

按会计准则的规定，控股合并的长期股权投资应以支付合并对价的资产或负债的公允价值作为初始投资成本。

解释1：对于控股合并，在合并报表层次应该确认递延所得税。

具体以例1阐述之。

例1：A公司购买B公司100%的股权，B公司的净资产账面价值和公允价值分别为500万元和600万元，账面价值与计税基础相等。

合并报表层面未实现内部交易损益的递延所得税处理

242确认递延所得税资产有以下三种方法：方法一：按销售方的适用税率计量，即15%；方法二：按购买方次年的适用税率计量，即免税期为0%，减半期为12.5%，后续期间为25%；方法三：按购买方未来期间的适用税率计量，即根据未实现内部交易损益未来的转回时间表和适用税率计算得出。

三种方法所得税影响如表1：从表1可以看出：方法一递延所得税资产按卖方的适用税率进行计量，在内部交易发生当年，合并层面的整体所得税费用为零，该笔交易未影响合并层面的收入、成本和利润；在未来暂时性差异转回的期间，由于卖方税率未发生改变，递延所得税费用保持不变，合并层面的整体所得税费用呈现先高后低的趋势：第1至3年所得税费用为3.75万元；第4至6年所得税费用为-8.75万元；第7年开始所得税费用每年-21.25万元。

合并层面的利润影响数呈现先低后高的趋势。

方法二递延所得税资产按买方次年的适用税率进行计量，在内部交易发生当年和免税期不确认递延所得税资产，合并层面的所得税费用较大，交易发生当年对利润影响较大，本案减少当年利润75万元；在免税期和减半期的最后一年，由于递延所得税费用的影响，合并层面的所得税费一、背景随着企业集团化发展，集团内部之间交易愈加频繁，而集团内部不同企业可能享受不同的税收优惠，导致适用的所得税税率存在差异。

财务人员根据会计准则编制合并报表时，需考虑未实现内部交易损益及递延所得税的影响。

根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定：母公司与子公司、子公司相互之间销售商品形成的固定资产等所包含的未实现内部交易损益应当抵销。

因抵销未实现内部交易损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用。

在集团内部交易双方适用不同税率的情况下，涉及未实现内部交易损益抵销而引起的递延所得税确认和计量应适用哪一方的税率，我国会计准则并未对此作出专门的规定。

合并报表中存货内部未实现内部损益的递延所得税思考

税务筹划
合并报表中存货内部未实现内部损益的递延所得税思考
华北电力大学（定）刘合心保
ｆ要】摘母子公司之间的内部销售引起的内部未实现内部损益，以及存货的跌价准备的计提会导致合并报表中递延所得
税资产的确认和抵消。用一个例子具体阐述。再
表中没有．合并报表中需要确认的。而在若存货发生减值。提了存货跌价准备．在购买企业的角度来计站看，为税法上规定企业计提的存货跌价准备在发生实质性损失前不因允许税前扣除．以导致存货的计税基础大于账面价值，生可抵扣所产暂时性差异，认递延所得税资产。但是，企业集团来看，果计提确从如的跌价准备小于内部未实现损益，货并未发生减值．货跌价准备则存要冲回，因此而在个别报表中确认的递延所得税资产也要冲回如果计提的跌价准备大于内部未实现销售损益，可以冲回的存货跌价准则备以未实现内部销售损益为限，回的递延所得税资产也是以内部未冲实现销售损益乘以未开所得税率为限。
【关键词】未实现内部损益可抵扣暂时性差异递延所得税资产
③ Ｂ公司每件存货的可变现净值是２元，．７账面价值３，生元发

合并报表层面确认计量递延所得税的原理性辨析

合并报表层面确认计量递延所得税的原理性辨析作者：於流芳刘利珍来源：《商业会计》2014年第15期摘要：2006年企业会计准则没有考虑合并报表层面所得税确认计量问题，出现合并报表上所得税费用和利润不匹配的情形。

实务界尝试用资产负债表债务法处理该问题，讨论各种合并报表层面的所得税处理方法。

但是目前业界依据合并报表不是纳税主体，对资产负债表债务法处理合并报表层面所得税产生了质疑。

本文采用文献综述的方法，依据会计最终目标，认为合并报表层面确认计量所得税是假设合并报表是一个不纳税的纳税主体，以此作为2012年征求意见稿的原理性辨析，并对业界的质疑分别作出解释。

关键词：合并报表内部交易递延所得税一、文献综述及问题的提出依据企业会计准则对内部交易的抵销结果是：在合并财务报表上所得税项目以个别财务报表上该项目金额的合计数列示，而利润总额项目则是以剔除了未实现内部损益后的金额列示，合并财务报表的所得税项目与利润总额不相匹配，从而造成财务报表使用者对报表的误解。

一开始为避免复杂性，实际处理相关业务时都不考虑因合并报表层面产生的递延所得税。

从2008年开始，业界开始探讨如何处理合并报表层面所得税影响。

张志凤（2008）认为可以按照《企业会计准则第18号——所得税》资产负债表债务法对合并报表中因资产账面价值或计税基础的改变而产生的递延所得税进行确认和计量，并分别深入探讨了合并报表中产生递延所得税项调整事项和内部交易产生递延所得税项的处理。

黄华枧、张志凤（2010）考虑到新企业所得税法的规定，认为税法和企业会计准则对企业合并划分标准不同，会导致企业合并中合并方取得的资产和负债的账面价值和计税基础有可能不一致，也可按照资产负债表债务法处理合并过程中涉及的所得税，丰富了之前的研究内容。

之后大量的财务工作人员使用合并报表中各种实例丰富这一处理方法。

2012年财政部发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表（修订）（征求意见稿）》对合并所得税进行规定：“因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外”，从此奠定了运用资产负债表债务法处理合并过程中递延税的处理的法规基础。

第二十章-合并报表递延所得税问题

第二十章-合并报表递延所得税问题第二十章所得税知识点14 合并报表递延所得税问题一、控股合并由于被收购方仍然保留法人地位和独立纳税人资格，税法一般规定均是免税合并。

若属于非同一控制下合并，由于编制合并报表时，被投资企业的资产、负债按购买法对账面价值进行调整，即调整为公允价值，从而产生暂时性差异，应于合并报表中确认递延所得税。

比如被收购方账面价值为1000万元的存货，在合并报表中按公允价值1400万元反映，自然地应同时确认递延所得税负债100万元，差额300万元计入资本公积。

若属于同一控制下合并，由于编制合并报表时采用权益结合法，被投资企业的资产、负债在合并报表中仍按账面价值计量，不产生纳税差异，不存在递延所得税的确认。

【例18-计算分析题】A公司于2017年1月1日，以银行存款5800万元取得B公司60％的股权，能够对被投资单位实施控制（非同一控制下）。

合并日，B公司可辨认净资产账面价值为6800万元，公允价值为8000万元。

1200万元的差额为B公司办公楼的增值（账面价值2300万元，公允价值3500万元）。

办公楼的预计使用年限为10年，净残值为零，按照年限平均法计提折旧。

【分析】在合并报表中，B公司的资产、负债应按公允价值反映，即视为购买。

办公楼公允价值大于账面价值的差额计入资本公积。

合并报表分录如下：借：固定资产1200贷：资本公积1200同时，该暂时性差异为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债，1200×25％＝300（万元）。

借：资本公积300贷：递延所得税负债300考虑所得税影响的情况下，合并商誉＝5800－［6800＋（1200－300）］×60％＝1180（万元）二、吸收合并税法上视收购时“现金”支付金额的比例大小来认定是否应纳税，分为应税合并和免税合并两种情况，再结合是同一控制下吸收合并还是非同一控制下吸收合并，就组合出四种情况：假设存货账面价值1000万元、公允价值1400万元。

【天职研究】未实现内部销售损益对递延所得税及少数股东损益的影响

【天职研究】未实现内部销售损益对递延所得税及少数股东损益的影响会计实务问题分析（50-16）未实现内部销售损益对递延所得税及少数股东损益的影响案例背景：2007年11月财政部发布的《企业会计准则解释第1号》第九问规定：“企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。

”2014年，上述规定被纳入修订后的《企业会计准则第33号——合并财务报表》（2014）第三十条。

上述规定明确了因抵销未实现内部销售损益产生的资产、负债暂时性差异，应确认相关递延所得税资产或递延所得税负债。

但是，相关准则讲解、应用指南均未明确，当母子公司所得税税率不同，在合并财务报表时，应当采用哪种税率确认此类递延所得税资产或递延所得税负债。

同时，《企业会计准则第33号——合并财务报表》（2014）第三十六条规定：“母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。

子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。

子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。

”因此，在合并财务报表中，除考虑未实现内部销售损益对递延所得税的影响，还应考虑对子公司少数股东损益的影响。

案例情景案例1甲公司持有乙公司60%股权，能够对乙公司控制，将乙公司纳入合并范围。

2015年1-12月，甲公司向乙公司销售商品，不含增值税销售价格共计1000万元，销售成本800万元。

乙公司购入商品作为存货管理，且年末尚未对外出售。

企业集团未实现内部交易损益和递延所得税在合并财务报表中的抵销

企业集团未实现内部交易损益和递延所得税在合并财务报表中的抵销处理分析作者：刘颖董莉平来源：《商业经济》2015年第11期[摘要] 在编制合并财务报表时，企业集团内部固定资产和无形资产交易需要进行抵销，抵销时要考虑未实现内部交易损益和递延所得税的抵销。

如果是非全资子公司出售资产，还要考虑是否对少数股东损益进行分配。

通过从逆流交易、平流交易的角度对内部固定资产和无形资产交易所涉及的损益抵销进行分析。

[关键词] 企业集团；内部交易损益；递延所得税；固定资产和无资产抵销[中图分类号] F270 [文献标识码] B合并财务报表是以母公司和子公司单独编制的个别财务报为基础，抵销企业集团内部会计事项对个别会计报表的影响，即合并调整抵销后产生的财务报表。

由于合并财务报表反映的是一个集团的财务信息，而母子公司之间的内部购销往来活动必然反映在其财务报表中，确认了内部损益的存在，但是会计准则要求必须对个别财务报表的确认的内部损益进行抵销调整。

在企业集团内部交易中，涉及的资产在未售出给独立的第三方时，属于企业集团内部物资调拨，则内部交易的损益没有真正实现，应当编制抵销分录。

当资产出售给独立的第三方时，内部交易的损益在此时才得以真正实现，无需编制抵销分录。

2014年修订的《企业会计准则第33号——合并财务报表》第三十六条规定：母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”；子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销；而子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。

企业集团资产内部交易可分为顺流交易、逆流交易和平流交易。

顺流交易指的是母公司向子公司出售资产；逆流交易则是子公司向母公司出售资产；平流交易是子公司与子公司之间出售资产。