销售货物后以分期收款方式结算的如何进行税务处理
分期收款销售商品的财税处理
分期收款销售商品的财税处理（下）李云彬周凡宜禾本版11月15日刊载了《分期收款销售商品的财税处理》（上），本文继续刊发下篇的内容。
值得注意的是，在采用递延方式分期收款销售商品的情况下，企业应当根据《企业会计准则第14号——收入》及《企业会计准则第14号——收入应用指南》的规定，在商品交付给购货方时一次性确认营业收入。
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，在合同约定的收款日期确认增值税纳税义务发生时间。
因此，在会计处理上确认营业收入时，税务处理上并不需要当即计算增值税销项税额，而应当在合同约定的收款日期计算缴纳，其性质类似于递延所得税负债，可以通过增设“递延增值税负债”科目，以协调企业会计准则与税法之间在增值税上产生的差异，将来在合同约定的收款日期再由“递延增值税负债”转化为“应交税费——应交增值税（销项税额）”。
在本例中，甲企业于2009年1月2日确认主营业务收入时，确认“递延增值税负债”145.30万元，从2009年末起，分5年分期平均由“递延增值税负债”转化为“应交税费——应交增值税（销项税额）”29.06万元。
“递延增值税负债”科目期末余额应当根据不同情况，填写在资产负债表的“其他非流动负债”项目或者“一年内到期的非流动负债”项目。
①2009年12月31日收款时甲企业应当在每年年末收款时，一方面应将“递延增值税负债”转化为“应交税费——应交增值税（销项税额）”，另一方面应将本期分摊的未实现融资收益抵减财务费用。
借：银行存款200贷：长期应收款——乙企业——货款170.94长期应收款——乙企业——税款29.06借：递延增值税负债29.06贷：应交税费——应交增值税（销项税额）29.06借：未实现融资收益54.22贷：财务费用54.22。
②2009年12月31日长期应收款暂时性差异的计算及递延所得税的确认A.2009年12月31日，该项长期应收款的账面价值为（854.70＋145.30－170.94）－（170.94＋29.06－54.22）＝683.28（万元）。
分期收款方式销售的税收问题探讨
品销售收入 ， 将未来的融资收益确认 为长期负债 ， 并按合 同约
定 的不含增值税 的金 额确认金融资产 ，同时其融资收益在收
款期 内按金融资产 的摊 余成本和实 际利率计 算确定 的金额分
次进行摊销 ， 作财务费用 的抵 减 。２ ０ 年 １Ｎ Ｅ国务 院颁布 ０７ ２ ６ ｌ
、
增 值 税 问题
维普资讯
分期 收 款 方 式销
尹 芳 刘 薇
以分期收款方式销 售商品 ，在发 出商 品时一次性确认商
按 照《 企业会计 准则——收入 》 的规定 ， 有融 资性质 的 具 分期收款（ 收款期 限通常超过３ ） 年 销售商 品 ， 应按 照合同或协 议 价款的公 允价 值一次性确定收入 的金额 ，公允价 值与合 同 或协议 价款 的差 额确 认为融资收益 ； 而税法规 定 ， 税收入金 应 额为合 同约定 的价款 ， 这将产生增值税及所得税纳税 问题 。
入 时应凭 合同和商 品的 出库单 确认 “ 期应 收款” 分 期收款 长 ， 时 开具 增值 税专用 发票 或普 通发票 ， 借记 “ 行存 款 ” 贷记 银 ，
率摊销 的融资收 益 ， 目的是便 于增 值税 的征 收管理 ； 其 而会计
对该交易 的处理 目的在于将其作实物融 资处理 ，分期收 款合 同的签订表 明该 交易 只保留 了与商 品所 有权上 的次要风 险与 报酬 ，在发 出商 品时将分期收取 的款项 剥离为销售价格 和利 息， 商品的销售价格一次性确认 为收入 ， 利息在收取租金 时分 次确认为融资收益。基 于会计与税法的 目的不同 ， 在交易发生
（ ）融资收益” 一 “ 应否征收增值税 。分期收款方 式销售商 品与其他方 式销 售商品相 比较 ， 其商 品在销售 时已经发 出 ， 但 货款是 分期 收 回的 ， 延期收取 的货款具有融 资性质 ， 其实质是
分期收款会计处理与税务处理
分期收款销售的会计与税务处理2009-9-15 10:31【大中小】【打印】【我要纠错】分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。
分期收款销售的特点是所销售的商品价值较大，如房产、汽车、重型设备等；收款期限较长，有的几年，有的长达几十年。
相应地，收取货款的风险也较大，因而如何确认收入成为这种特殊销售业务会计处理和增值税处理的关键。
一、分期收款销售的会计处理《企业会计准则第14号——收入》规定：“企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
对企业采用递延方式分期收款，实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务，应收的合同或协议价款与其公允价值相差较大的，应按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
”很显然，准则中所指的递延方式分期收款销售是具有融资性质的，也就是说分期收款的期限较长，相当于为购买方提供一笔贷款。
对于这样的分期收款销售业务，一般应在销售成立时，按公允价值即分期收款总额的现值确认收入金额。
此时的具体会计处理为，按应收合同或协议价款借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”，按其差额，贷记“未实现融资收益”；未实现融资收益按期采用实际利率法确定利息收入，借记“未实现融资收益”科目，贷记“财务费用”科目。
然而，目前有些商场为了促销，对于一些家电等产品也采用分期收款方式销售，但期限不长，金额也不算很大。
此类业务实质上不具有融资性质，对这类业务的会计处理建议按以前的准则处理，分期确认收入和结转成本，即企业应按照合同约定的收款日期确认销售收入；同时按商品全部销售成本与全部销售收入的比率计算出本期应结转的销售成本。
分期收款销售商品的涉税处理
日 期
２ ０午年末 ｘ６
２ ０ 年年末 ｘ７ ２ ０ 年年末 ｘ８ ２ ０ 年年末 ｘ９
总 额
未收本金①＝ 上 财务费垌② 收现总额 已收本金 期①一上期④ ＝ ． ％ ①ｘ ２ ２ ③ ④＝ ② １６ ⑧～
２（ ０） ２（ ０） ２） ｛Ｊ Ｉ
８（ ０）
１４ ８ ２２
１９９ ３．６ 】７６ ５．３ １ ８／ ７ ３
６０ ０
算， 均应并人销售额计算应 纳税额。
从 以 规定中我们不难看 出，税法不承认会计 准则下核
算 的未实现融资收益 ，无论 购买方是否按合同约定 的付 款 日
际利率计算 的金额进行摊销 ， 为财务费用的抵减 。其中， 作 实
万元 。 ： 借 未实现融资收益４ ． 万元 ； ： ２７ ３ 贷 财务费用４． 万元 。 ２７ ３ ５２ ０年年末。借 ： ． ｘ９ 银行存款２０ ０万元 ； ： 贷 长期应收款２０ ０ 万元 。 ： 借 未实现融资收益２． 万元 ； ： １７ ８ 贷 财务费用２ ． ７元 。 １ ７） ８
分 期 收 款 销 售 商 品 的 涉 税 处 理
袁科 研
（ 西 省 成 阳路 桥工 程公 司 陕 西 成 阳 ７ ２ ０ ） 陕 １０ ０
【 摘要】 由于税法与会计制度对经济业务处理 的出发点不 同， 导致在分期收款销售商品收入确认 方面存在差别。本文
用 实例 阐述 了分 期 收 款 销 售 收 入 的 增值 税 处理 和 所 得 税 处理 。
４ ２ ０ 年年末。借 ： ．ｘ ８ 银行存款２ ０ ０万元 ； ： 贷 长期应收款２ ０ ０
企业会计准则及应用指南规 定 ，企业采取分期收款方式
分期收款结算会计与税务处理差异分析
（ ）０ ９ 月ｌ 日，公 司的某零售货物由于技术改进 ，价格 ７ ２ ０年８ １ Ａ 大幅下降 。 公司通过削价销售 ， Ｏ Ａ 以５ 万元全部售出 ， 并开具增值税 专用发票８ 万元。 ． ５ 商品成本为６ 万元 ， ０ 进项税额为 ｌ． Ｏ 万元。 ２ 修订后 的增值税条例规定 ， 削价商品收取的销项税额不足以抵补购进该商 品进项税额的部分 ， 其不足以抵补的进项税额不能以其他销售商品 收取 的销项税额抵扣， 其税额应转出。 因此Ａ 公司会计处理为 ：
元进行摊销时 ， 其计算过程如下 ： 第一步 ， 根据产品的销售现值、 分 期收款的数额和付款年限 ，依据 年金现值公式计算出实际利率ｒ 。 计算公式为 ：４ ０ ×（／， ５＝ ０ ００ 用插值法即可求得ｒ６５ ２ ００ ＰＡ ｒ ）１０ ０ ， ， － ＝ ．％。 第二步 ， 依据实际利率ｒ依次计算出每年应冲减 的未实现融 资收 ， 益数额 ， 计算结果如表 １ 所示 。 （） ３ 依据上述计算结果 ， 各年分期收款时会计分录见表２ 。
借： 长期应收款 银行存款
贷： 主营 业 务 收 入
１０ ０ ２００ １０ ０ ７０
１０ ０ ０ ００
应交税费——应交增值税 （ 销项税额 ）７０ １００ 未实现融资收益 借： 主营业务成本 贷： 库存商品 ２ ００ ００ ８ ００ ５０ ８ ００ ５０
或协议期间 内按应收款项 的摊余成 本和实际利率法进 行摊 销 ， 冲
２ ． 元 。 规 定 ， 企 业 不 可 免 、 、 的增 值 税 为 １万 元 。．万 ０万 ４ 按 该 抵 退 ５ ５ ４
贷： 待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 １ ５ 借： 营业外支出 ８４ ．
新会计准则下的分期收款销售商品会计及税务处理策略
新会计准则下的分期收款销售商品会计及税务处理策略作者：王光亮来源：《财经界·学术版》2016年第16期摘要：在新会计准则体系下，分期收款销售在销售收入确认时间和纳税义务产生时间上都有了明确的确认依据，同时引入公允价值进行会计和税务处理的计量依据，会计准则与税法产生一定的出入，因此在涉及会计处理和税务处理的确认、数额以及处置上都会有一些差异，需要科学的处理策略。
关键词：会计准则分期收款销售会计处理税务处理2006年2月15日，我国财政颁布了新的会计准则体系也即《企业会计准则14号——收入》，2007年1月1日起已经实施，使我国会计准则和国际会计准则日益接轨。
这一准则的颁布对于企业在处理分期收款销售商品时的会计和税务问题带来了新的难点。
一、分期收款销售分期收款销售，是指以分期回收的贷款形式来收取已经完成交付手续的商品货款的销售方式。
根据新会计准则，企业商品销售所得收入入账依据是购货方及合同所确定金额，而合同价款没有公允的情况下是不能作为依据的。
一旦企业销售时采取了递延形式的价款收取方式，就代表这一业务已经具有了一定的融资性质，因此这一商品销售入账依据只能是合同或协议规定的公允价值部分，这一公允价值与合同协议所议定的价款之间会存在一定的差额，这一差额须依据实际利率在合同期内完成摊销，按照当期的损益科目入账。
根据我国税法相关规定，分期收款销售的收入确认时间是根据合同协议所约定的收款日进行确定的。
二、新会计准则下会计与税务处理的要点（一）分期销售商品的销售收入确认时间新会计准则下分期销售商品的销售收入确认时间需要同时满足几个条件。
第一，商品所有权的主权风险以及报酬都已经从企业转移到了购货方身上；第二，和商品所有权相关联的继续管理权没有保留在企业，商品售出后，企业已经无法实施有效的控制；第三，销售收入金额已经能够作出可靠计量；第四，与销售商品相关的各种经济利益都能够在将来流入企业；第五，与销售商品相关的各种已经或未来将产生的成本都能够作出可靠计量。
分期收款方式销售货物增值税计算及会计处理
尽管增值税纳税义务发生时间及税款计算要服从税收法规的规定，但按财政部2006年颁布的新准则体系的规定，分期收款方式销售商品在收入确认和会计处理上有较大变化，而销售货物又是增值税的主要纳税范围，这必然会影响到增值税的会计处理，因此有必要从税收法规和会计准则相互协调的角度研究分期收款方式销售货物增值税的计算及会计处理。
根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定：销售货物或者应税劳务的，增值税纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天，先开具发票的，为开具发票的当天。
具体到采取赊销和分期收款方式销售货物，纳税义务发生的时间应为按合同约定的收款日期的当天。
根据《企业会计准则第14号——收入》第5条的规定：企业应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应按应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计人当期损益。
应用指南规定，从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。
某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应按应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应在合同或协议期间内，按应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。
收入准则及其指南将分期收款销售商品的收入确认与会计处理分为两种类型：不具有融资性质和具有融资性质。
在实务中，分期收款销售商品是否具有融资性质，最简单的判断标准是看未来各期收款总额之和是否比合同或协议签订之日商品的正常市场价格高。
如果未来各期收款总额之和高于货物当前的市价，则说明购货方为延期支付货款付出了货币时间价值的代价；销货方为延期收取货款可以取得相当于货币时间价值的收益，按准则规定，应将其确认为融资收益，且分期收款销售商品是否具有融资性质完全取决于交易双方的意愿和交易本身的特性。
分期收款销售财税处理及纳税申报
分期收款销售财税处理及纳税申报作者：赵建华来源：《财会通讯》2010年第05期2009年实施的《企业所得税年度纳税申报表》，无论是申报表设计的逻辑结构，还是申报表主表和附表之间的依存关系，都比较严谨、科学，且操作性强，但有关分期收款销售业务的填报在实务操作中有一些问题值得关注。
一、分期收款销售的会计处理(一)销售方收入准则及其应用指南规定，企业采用递延方式分期收款，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
具体会计处理为：接应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值(折现值)，贷记“主营业务收入”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。
未实现融资收益，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益，即冲减财务费用。
[例]乐华公司于2009年1月1日采用分期收款方式将某大型设备销售给凯利公司，合同约定该设备的价格为1000万元，分5年于每年年末收取。
乐华公司在发出商品时出具增值税专用发票，价款1000万元，增值税款170万元。
该大型设备的实际成本为500万元。
在现销方式下销售价格为800万元。
例中，应收款项的收取时间较长，相当于对客户提供信贷，具有融资性质。
乐华公司应按合同价格的公允价值(现销价格)800万元确认收入，合同价格1000万元与其公允价值800万元之间的差额应当作为未实现融资收益，在5年内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。
经计算折现率为7.93％，即为该笔应收款项的实际利率。
该笔应收款项账面余额减去未实现融资收益账面余额后的差额，即为未收本金；未收本金和实际利率7.93％的乘积即为当期应冲减的财务费用。
财务费用和已收本金计算情况如表1所示。
乐华公司应作如下会计处理(单位：万元)：(1)2009年1月1日销售实现时借：长期应收款1000银行存款170贷：主营业务收入800应交税费——应交增值税(销项税额)170未实现融资收益200借：主营业务成本500贷：库存商品500(2)2009年12月31日收取货款时借：银行存款200贷：长期应收款2002009年摊销未实现融资收益时借：未实现融资收益63.44贷：财务费用63.44后四年每年年末分别在财务费用的贷方摊销未实现融资收益52.6108、40.9228、28.308和14.7184万元，累计摊销200万元。
会计实务：销售合同中收款时间约定条款的账务和税务处理
销售合同中收款时间约定条款的账务和税务处理工业企业和贸易销售企业在发生商品销售商品时，往往会在销售合同中约定分期收款的具体时间。
针对销售合同中分期收款时间的约定条款，特别是采购方在合同约定付款的时间没有真正向销售方支付采购货款的情况下，销售方没有进行账务处理，而是往往等到采购方实际支付采购货款时，才进行账务处理和税务处理。
这种账务和税务处理与销售合同的分期收款结算条款约定是严重不匹配的，一定存在税收风险。
下面以案例分析的方法，分析销售合同中分期收款时间的约定条款的账务税务处理。
[案例分析：某生产企业分期收款合同与账务处理不匹配的涉税风险分析]（1）案情介绍某生产企业2013年10月份采取赊销方式销售货物一批，合同总金额234万元，其中价款200万元，增值税额34万元，合同约定2014年6月20日收款。
发出商品时的账务处理为：借：发出商品，贷：库存商品，但由于购货方到期未付款，企业在2014年6月20日就未作销售处理。
2014年8月20日，购货方付款后企业作销售处理，账务处理为：借：银行存款 234万，贷：主营业务收入 200万，贷：应交税费——应交增值税（销项）34万，并于2014年9月份申报缴纳了相关税款。
税票所属期填写为2014年8月。
某税务稽查局2015年10月对该企业检查时发现了企业未按税法规定申报纳税的问题，给予该生产企业延期申报缴纳增值税的罚和滞纳金的处罚。
（2）涉税风险分析根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条的规定，采取赊销和分期收款方式销售货物，增值税纳税义务时间为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，则为货物发出的当天。
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令512号）第二十三条的规定，企业以分期收款方式销售货物的，其企业所得税的纳税义务时间为按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
企业分期收款销售商品涉税会计处理探讨
企业分期收款销售商品涉税会计处理探讨作者：王礼红来源：《财会通讯》2010年第10期分期收款销售商品在企业中时有发生，特别是大型装备制造类企业，由于其产品价格高，交易额较大，很多客户不能一次性付清现款，销售方一般会允许购货方采取分期付款的方式支付，这类销售与传统的货款两清的销售方式不同，在对其账务处理及其涉税的会计处理也有差异，特别是在进行涉税账务处理时这类销售业务就涉及到增值税和所得税的账务处理。
《企业会计准则第14号——收入》规定：“企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，已收或应收的合同或协议价款显失公允的除外，应收的合同或协议价款与其公允价值相差较大的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
”下面举例阐释这类业务的账务处理。
一、分期收款销售商品确认收入的会计处理[例]2009年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为10000000元，合同约定分5次于每年12月31日等额收取。
该大型设备成本7000000元。
在现销方式下，该大型设备的价格为8000000元。
甲公司发生的这笔业务，其实质是甲公司向乙公司提供了一笔信贷，具有融资的性质，按照准则规定，甲公司应该按照公允价值确定销售额，合同价款与其公允价值之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
先计算实际利率未来五年收款额的现值=现销方式下应收款项的金额2000000*(P／A，r，5)=8000000应用内插法计算实际利率r假定r=7％时，未来五年收款额的现值=2000000×4.1002=8200400>8000000假定r=8％时，未来五年收款额的现值=2000000×3.9927=7985400应用内插法，解得实际利率r=-7.93％每期计入财务费用的金额如表1所示：尾数调整=2000000-634400-526107.92-40922828-283080.08=147183.72 2009年1月1日销售实现时会计处理借：长期应收款——乙公司10000000贷：主营业务收入——销售某设备8000000未实现融资收益——销售某设备2000000借：主营业务成本——销售某设备7000000贷：库存商品——某设备7000000根据准则规定在每年年底，对公允价值与销售款之间的差额进行摊销，摊销的方法采用实际利率法，会计处理如下：(1)2009年12月31日借：未实现融资收益——销售某设备634400贷：财务费用—分期收款销售商品634400(2)2010年12月31日借：未实现融资收益——销售某设备526107.92贷：财务费用——分期收款销售商品526107.92(3)2011年12月31日借：未实现融资收益——销售某设备409228.28贷：财务费用——分期收款销售商品409228.28(4)2012年12月31日借：未实现融资收益——销售某设备283080.08贷：财务费用——分期收款销售商品283080.08(5)2013年12月31日借：未实现融资收益——销售某设备283080.08贷：财务费用——分期收款销售商品283080.08到2003年12月31日。
分期收款销售会计处理和税务处理例解
在 市 场 经 济 条 件 － ， 业 为 在 竞 争 中 取 胜 ， 米 越 ｉ 企 ｖ 越 重 视 商 业 信 贷 和 赊 销 货 物 。 分 期 收 款 销 售 就 是 一 种 特
殊 的 赊 销 方 式 ， 它 是 指 企 业 销 售 商 品 或 者 劳 务 的 价 款
款 的 公 允 价 值 ， 通 常 应 当 按 照 其 未 来 现 金 流 量 现 值 或 者 商 品 现 销 价 格 计 算 确 定 。应 收 的 合 同 或 者 协 议 价 款 与 其 公 允 Ｎ－ 之 间 的 差 额 ， 应 当 在 合 同 或 者 协 议 期 间 值
定 期 分 次 收 回 的 一 种 销 售 方 式 。 ２ ０６ 年 财 政 部 颁 布 了 ０
１ ０ 万 元 。该 大 型 设 备 成 本 为 ３ ０ 元 。在 现 销 方 式 ０ ０ ０ ０ ｚｒ
《 业 会 计 准 则 第 １ 号 — — 收 入 》 对 分 期 收 款 销 售 的 企 ４
会 计 处 理 进 行 了 规 范 。 同 时 ，税 法 也 秉 着 组 织 财 政 收
入 、 值 转 移 与 实 现 的 原 则 ， 分 期 收 款 销 售 的 税 务 处 价 对 理 也 进 行 了规 定 。 本 文 在 新 会 计 准 则 下 对 分 期 收 款 销
递 延 所 得 税 资 产
１０ ５
１ ８
２ ０７ 年 会 计 上 的 折 旧 ￣ ＝２ ０ ０ ４ ０ｘ２ ０ ４ ＋２ ＝２ ０（万 元 ）
会 计 分 录 为 ：
贷 ： 交 税 费— — 应 交 所 得 税 应
１８ ６
分 期 收 款 销 售 会 计 处 理 和 税 务 处 理 例解
分期收款销售商品收入的财税处理差异及纳税调整例析
苏 强
一
、
分期收款销售 商品收入 的会计处理
会计处理上 ， 由于分期 收款 方式销 售货 物应收合 同 或协议价款的收取采用递延方 式 ， 实质上具有融资性 其 质， 应按照应收合 同或协 议价款的公允 价确定 销售商品
步骤半 成品成本金额为６ ００ ０ ８４ ０ ，并来源 于第一 步骤 生 产的半成 品总成本 ８２ ０ ０ 易言之 ， １４ ０ ， 第一步骤 生产 的半 成品８ ２０ ０ ８ ４ ０ 构成产成 品的 “ １４ ０ 有６ ０ ００ 自制半成 品” 项 目，即由第一步骤 的半成 品转移到 了产成 品成本 中 ， 转 移 比重为 ：８４ ０ ／１４ ０ ＝ ３７ ％ ６ ０ ０ ０８２ ０ ０ ８． ５
汇总第二步骤 的原始成本项 目， 计算最后 的成本还
原 金额 ：
制造费用 ：８４ ０ ３ ． ％＝ ４ ８ ５ ． ６ ００ ０× ５８ ２ ３ ５ ３ ４ ６ 将上述 还原为 第一步骤 原始成本项 目与第二 步骤 原始成本项 目汇总便可得产成 品所耗用 的各原始成本 ： 直 接材 料 ：５ １６ ． （ １ １ １８ ４ 原材 料在 开工 时一 次性 投 入， 第二步骤未投料 ）
制造费用 ：４ ８ ５ ． ４ ０ ０ ０ ６ ４ ５ ３ ２３５３ ＋０４０＝４２５． ６ ６
性 。以直接材料 的还原 为例 ， 在第一 种方法 中我们 的计 算是 ：
１ ０ ０ ０ ８１ ４ ０ ＝２ ． ％ ８ ４ ０ ／ ２ ０ ０ ２２１
【 方法二 】按各步骤耗用半成 品的总成本 占上一 步 骤完工半成 品总成本 的比重还原 从成本计算单 （ 表二 ） 可知 ， 本月产成 品所耗用第一
浅析分期收款销售货物增值税会计处理
（ ） 期 收 款 销 售 增值 税 的 计 量 一 分
采用分期收款销 售 ， 具 且
有融资性质 的 ， 在销售 成立 时， 应按 现销价作 为销售额开具增值税 专用发票 ，未实现融资收益应交增 值税部分在以后期 间收回货款 时分 次确认 。 计算公式 如下 ： 销售 时确认 的应交 增值税税额＝ 现销价 （ 或公允价值 ） Ｘ增值
二 、 期 收 款 销 售 增 值 税 的 会计 处 理 分
、
分 期 收 款 销 售增 值 税 会 计 记 录 的 确 认
对分期收款销售业务 ， 且具有融资性质的， 在业务发生时 ， 会计
上 一 方 面应 确 认一 项 长 期 应 收款 ， 一 方 面应 确 认 一 项 主 营业 务 收 另
分期计算缴纳 ， 以后 每期收 回的货款中 ， 在 包含有 已实现 的含税融
资收益 和收回的本金 ，这时将已实现 的含税融资收益换算 为不 含
税融资收益 ，以不含税融资收益额作为销售额分 次开具增值税专
用发票 ， ： 即
（） 《 ２ 按 收入准则》 规定 。 在分期 收款 销售方式下 ， 且具有 融资
（ ） 增值税 暂行条例 》 １按《 的规定处理。 该条例规定 ：纳税 人销售货 “
对于未实现融资收益部分应交 的增值税 ，在每期 收回货款时
物或者应税劳务 ，按照销售额 和规定 的税率计算并 向购买方 收取
的增值税额 ，为销项税 额 ，销项税额计算公式 ：销项税额 ＝ 销售 额 Ｘ税率 ，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方 收取 的全部价款和价外 费用 ， 但是不包括收取 的销项税额 ” 。
技术探索 Ｉ ｅｈｉ ｌ ｒｂ ｃｎ ａ Ｐｏｅ Ｔ ｃ
浅析分期收款销售货物增值税会计处理
分期收款销售商品财税处理差异与财税差异协调
分期收款销售商品财税处理差异与财税差异协调企业在销售商品时，有时会采取分期收款结算⽅式，即商品已经交付，货款分期收回。
通常认为，这种结算⽅式是销售⽅向购货⽅提供免息信贷，具有融资性质。
由于财务会计与税收对分期收款结算⽅式政策与处理规定的不同，造成许多企业在处理分期收款销售商品业务时感到⼗分棘⼿，对如何协调财税⼆者之间的关系感觉茫然。
本⽂在剖析分期收款销售商品会计和税收处理差异基础上，试图为合理协调⼆者之间的关系提供参考。
⼀、分期收款销售商品的财税处理差异(⼀)分期收款销售商品会计处理按照《企业会计准则第14号——收⼊》(财会[2006]3号，以下简称收⼊准则)第五条的规定，合同或协议价款的收取采⽤递延⽅式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收⼊⾦额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采⽤实际利率法进⾏摊销，计⼊当期损益。
根据《财政部关于印发〈企业会计准则——应⽤指南〉的通知》(财会[2006]18号)中《企业会计准则第14号——收⼊应⽤指南》(以下简称收⼊指南)的规定，企业销售商品满⾜收⼊确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收⼊⾦额。
从购货⽅已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。
某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项摊余成本和实际利率计算确定的摊销⾦额，冲减财务费⽤。
其中，实际利率是指具有类似信⽤等级的企业发⾏类似⼯具的现实利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。
在实务中，基于重要性要求，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照应收款项的摊余成本和实际利率进⾏摊销与采⽤直线法进⾏摊销数额相差不⼤的，也可以采取直线法进⾏摊销。
企业所得税-分期收款销售收入确认的税务会计处理
分期收款销售收入的确认案例概览2013年1月1日，J公司采用分期收款方式向Y公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。
该大型设备成本为1560万元。
在“现销”方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。
J公司在收到款项时开具增值税专用发票，增值税税率为17%。
假设J公司每年会计利润为1亿元，企业所得税税率为25%。
请问：J公司的该笔分期收款销售应如何进行会计和税务处理？税会处理上是否会有区别？假设J公司于2014年1月1日获知公司在2014年及以后年度可享受15%的优惠所得税税率，在税率改变的情况下，J公司应如何进行账务及税务处理？案例分析根据企业会计准则，J公司的该笔分期收款销售会计上一次性确认收入，并按照公允价值1600万确定销售设备收入金额，合同约定的价款2000万与其公允价值1600万之间的差额，采取实际利率法进行摊销，计入当期损益。
税法上不管是所得税还是增值税，均按照合同约定的收款日期分期确认收入400万的实现，因此，税会处理存在时间性差异。
对分期收款方式销售货物而言，《企业会计准则--收入》规定，合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额，应收的合同或协议价款不其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
案例中现销一次性收取1600万，而5年分期收款共2000万，多出的400万实质上就是融资性质的利息收入，所以应按照1600万，而不是2000万确认收入，对两者间的差额比照金融资产计量的实际利率法进行摊销，计入当期损益。
《企业所得税法实施条例》第二十三条第一款规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
《增值税暂行条例》第十九条第一款规定，销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
分期收款销售方式的财税处理差异
或 协议 价 款 折 现 为 商 品 现 销 价 格 的 折 现 率等 应
收 的 合 同 或 协 议 与 其 公 允 价 值 之 间 的 差 额 ． 按 照
会 计 上 是 作 冲 减 财 务 费 用 处 理 ．但 在 增 值 税 上 应
借 ：主 营业务 收 入
１ ％） ７
认 收入 ， 据 配 比 原 则 ，０ ７年 度 相 应 应 结转 成 根 ２０
本：
贷 ：应 交税 费～ 一应 交增 值 税 （ 项 税 额 ） 销
５ ９ ５８ ８１ ６： １
借 ： 营业 务 成本 主
７０ ０
贷： 库存 商品
７０ ０
也 就 是 说 ．０ ７年 度 虽 然 会 计 上 已 经 确 认 销 ２０
组 成 计 税 的 销 售 额 。同 时为 书 面 合 同 约 定 的 收 款 日期 的 当 天 所 以 ． 值 税 增
实 际利 率 法 摊 销 与 直接 摊 销 结 果 相 差 不 大 的 ． 也
可 以 采 用 直 线 法 进 行 摊 销
例 ： 某 企 业 采 取 分 期 收 款 方 式 销 售 一 台 价 值
税 ） 该 台设 备 成本 为 ７ ０万元 会 计 上 ， 发 出设 ， ０ 在
备 时 应 按 公 允价 值 确 认 销 售 收 入 ８ ０万 元 ． 同 时 ０
收 款 日期 的 当 天 确 认 纳 税 义 务 的发 生 ．０ ７年 １ ２０ ２
月 ３ 日应 确 认 的 增 值 税 计 税 收 入 ４ ０ 万 元 ． 计 １ ０ 应
向 购 货 提 供 信 贷 ． 企 业 应 当 按 照 应 收 的 合 同 或
汇算清缴实务：分期收款销售商品的财税处理与纳税调整
汇算清缴实务：分期收款销售商品的财税处理与纳税调整汇算清缴实务：分期收款销售商品的财税处理与纳税调整彭怀文【案例】甲公司生产数控机床，有两种销售政策：现销和分期收款两种。
2019年6月，甲公司与乙公司达成协议，乙公司采用分期付款的方式购进甲公司的数控机床2台。
协议约定：乙公司在2019年7月1日前支付首付款100万元（不含税），余下的货款每个季度末支付115万元（不含税），连续支付8个季度。
增值税税额按照合同约定支付货款时的法定税率计算确定，甲公司开具增值税专用发票，乙公司实际按照加税合计金额支付货款。
已知：该2台机床现销的销售价格为900万元（不含税价），税率签署合同时为13%。
假定甲公司与乙公司在2019年度都依照合同按时履约。
假定甲公司机床的成本为600万元。
问题：甲公司2019年度的财税处理及纳税调整解析：一、会计处理分析（一）收入的确认甲公司应按照《企业会计准则第14号——收入》（2017版）规定进行分析与判定：因此，甲公司应在2019年6月发出机床时，确认收入的发生。
（二）收入的计量《企业会计准则第14号——收入》（2017版）第十七条规定：合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。
该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。
合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。
本案例中，甲公司与乙公司的合同中存在重大融资成分，乙公司如果采用现金支付付款的话，销售价格是900万元。
因此，应以现销的900万元作为甲公司收入的计量金额，而乙公司实际付款1020万元（即100+115×8）与900万元之间的差额120万元，确认为"未实现融资收益"，并采用实际利率法在合同期内（8个季度）摊销。
二、税务处理分析（一）增值税处理《增值税暂行条例实施细则》第三十八条第（三）款规定：采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
销售合同中收款时间约定条款的账务和税务处理【会计实务经验之谈】
销售合同中收款时间约定条款的账务和税务处理【会计实务经验之谈】工业企业和贸易销售企业在发生商品销售商品时，往往会在销售合同中约定分期收款的具体时间。
针对销售合同中分期收款时间的约定条款，特别是采购方在合同约定付款的时间没有真正向销售方支付采购货款的情况下，销售方没有进行账务处理，而是往往等到采购方实际支付采购货款时，才进行账务处理和税务处理。
这种账务和税务处理与销售合同的分期收款结算条款约定是严重不匹配的，一定存在税收风险。
下面以案例分析的方法，分析销售合同中分期收款时间的约定条款的账务税务处理。
[案例分析：某生产企业分期收款合同与账务处理不匹配的涉税风险分析]（1）案情介绍某生产企业2013年10月份采取赊销方式销售货物一批，合同总金额234万元，其中价款200万元，增值税额34万元，合同约定2014年6月20日收款。
发出商品时的账务处理为：借：发出商品，贷：库存商品，但由于购货方到期未付款，企业在2014年6月20日就未作销售处理。
2014年8月20日，购货方付款后企业作销售处理，账务处理为：借：银行存款 234万，贷：主营业务收入 200万，贷：应交税费——应交增值税（销项）34万，并于2014年9月份申报缴纳了相关税款。
税票所属期填写为2014年8月。
某税务稽查局2015年10月对该企业检查时发现了企业未按税法规定申报纳税的问题，给予该生产企业延期申报缴纳增值税的罚和滞纳金的处罚。
（2）涉税风险分析根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条的规定，采取赊销和分期收款方式销售货物，增值税纳税义务时间为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，则为货物发出的当天。
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令512号）第二十三条的规定，企业以分期收款方式销售货物的，其企业所得税的纳税义务时间为按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
分期收款销售商品如何进行纳税申报
这两项分别对应主表 中的营业收入与营业成 本。 按照 当时销售 方与购买方签 订的合 同中的规定 ，货物销售 方在 分 期收款期 间，也就是从２ ０ 年 ￣ ２ １ 年每年的年末 ，即每年的 １ 月３ ０ ９ ｄ０ ３ ２ １ 日收取货物购 买方合 同约定价格 的五分之一 ，即０．亿元 ，所 以在货物 ２
并 且此数据 自动 与主表 中的纳税 调整增加额相 对应。对２ １ —— ０ １
２ ３ 的 纳 税 申报 中同 类 事 项 作 相 同 处理 。 ０１ 年
２ ．在进 行２ １ 年 年度 申报 时 ，对于 未实现 融资 收益 中的财务 费 ００ 用进行 冲 减时 ，应 在企 业 的成本 费 用 明细表 中 的财务 费 用中 写入 一 ０ｏ ２ ｛． ，且该数据与主表中的财务 费用相对应 。 ５ ６Ｚ元 因为这～ 收入 不能体现 在应那 随所得额 中 ，在对纳税 调整 明细表 中的与未 实现融资收益相关在 当期确认的财务费用的项 目进行填报时， 应 在调减金额 中写入００ ２ ｛ 元 ，且该数据 与主表 中的纳税调整减 少 ５ ６Ｚ
其他 会 计 处 理 同２ ０ 年 的 相 同 。 ０９
３ 甲企业的企业所得税的纳税申报处理 ．
第一 、对２ ０ 年的年度汇算清缴申报 ０９ １对２ ０ 年１ １ ０ ９ 月 目的账务进行 的纳税 申报处理 （ 在企 业的收 入明细表 中的销售货物 中写入主 营业务收入Ｏ８ １） ． 亿元 ； （ 在企 业的成本费用明细表 中的销售 货物成本写入主营业务 ２）
第二、对２ １ 年至２ ３ ００ ０１ 年进行汇算清缴 申报 １ 因为在２ ０ 年０８ ０ ９ 亿元的销售收入已经全部被计 入 ，所以在剩 下 几 个分期收款年度 中企业在进行所 得税纳税 申报 时Ｏ２ 亿元的收入应 直 接调增 。 在 进行２ ０ 年 的年度 申报 时，对纳税调整 明细表进行填报 ，在 表 ０９ 的未按权 责发 生制原则确认的收入 中各对应项 目写入 ： （ １）在 账载 金额 中写入 ０ 元 ； （ 亿 ２）在 税收 金额 中写入 Ｏ２ ．亿 元； （ ３】在 调增 金额 中 写入Ｏ ２ 亿元 ； （ ４）在调 减金 额 中写入Ｏ 亿
分期收款方式销售纳税调整例解
息 收入应征收营业税 ， 相对 于增值税而言 ， 利息收入属于非应税劳
（ ）“ 一 长期应 收款 ” 目的纳税 调整 具体又分为 以下 两种 项
税 已支付给供应商 ） 以现金方
量应为未来收取的价款扣除相应的增值税后的差额，也即不含增
情况 ：
一
是不存在坏账准备情况下 的纳税调整。按照 《 业会 计准 企
则——所得税 》 的规定 ， 资产 的计税基 础是企业 收 回资产账 面价
值 的过程 中计算应纳税 所得 额时按税法规定可 以 自 应税经济利益 中抵扣 的金额 ， 从税法角度考虑 ， 的计税基础是假定企业按照 资产
税法规定进行核算所提供 的资产 负债 表中资产 的应有金额 （ 可以
税前扣除 的金额 ） 。对于分期收款销售商 品 ， 会计 上在 发出商品 后， 商品的账面价值 已一次性 结转为 “ 主营业务成 本”， 而资产 负
债表上 的 “ 长期 应收款” 是含商品售价和未来 融资收益 的金额 ， 同 时因分期收款销售商品的收款期 通常超过 ３年 ，税法规定在合同
约定 的收款 日分次结转与收入配 比的成本 ， 因此 “ 长期应收款 ” 的
制度解读 ＩＯＬＣ Ｅ Ｐ Ｅ Ａ Ｉ ＩＹＩ Ｒ Ｒ Ｔ ＴＯＮ Ｐ ＮＴ
分期收款方式销售纳税调整例解
怀化 学院 尹 芳 湖 南方兴会计 师事务所有 限责任公 司 况社 生
增值税 。 由于 “ 长期应 收款 ”的人账价值不包括销售商品及未 实现 融资收益的增值税 ， 其所有权凭证基于税法要求 ， 在发 出商品时可 以不转移给购货方 ， 而在合同约定的收款 日期 分次转移 ， 企业应当
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A公司为涂料生产企业，向B房地产公司销售涂料。
根据双方合同约定，B公司分三期向A公司支付价款：收到涂料后30天，支付50%的价款，收到涂料后满1年，支付30%价款，收到涂料后满2年，支付20%的余款。
A公司收到第一期货款后，涂料所有权归属于B公司。
A公司销售该涂料，应如何开具发票、缴税和进行账务处理？
税务处理
增值税暂行条例规定，销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
增值税暂行条例实施细则进一步明确，收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
由此可见，A公司采用分期收款方式销售涂料，在合同约定的收款日期的当天发生增值税纳税义务。
根据《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发〔2006〕156号）第十四条第四项的规定，增值税专用发票应按照增值税纳税义务的发生时间开具。
A公司应在合同约定的收款日期向B公司开具发票，即A公司应分三期向B公司开具发票。
如果A公司先向B公司开具发票的，A公司开具发票的当天，发生增值税纳税义务。
企业所得税法实施条例第二十三条第一项规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
就A公司而言，其以分期收款方式销售涂料，需要按照合同约定的收款日期确认收入。
与增值税纳税义务发生时间大体一致。
企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
A公司以分期收款方式销售涂料，销售成本也需按照合同约定的收款日期按收入比例扣除。
会计处理
《企业会计准则第14号——收入》第四条规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，又没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生
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或将发生的成本能够可靠地计量。
第五条规定，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
A公司发出涂料时，虽然涂料的成本能够确认，但涂料的所有权未发生转移，不符合收入确认条件。
其在收到第一笔价款时所有权发生转移，同时满足收入确认的其他条件，A公司应在收到首笔价款时确认收入。
A公司直接向终端客户销售涂料，商品经销环节次数减少，减少对分销等中间环节支出。
A公司居于B房地产公司的大集团采购采用分期付款，主要目的在于推销产品，而不是以融资为目的。
因此，A公司以分期收款方式向B房地产公司销售涂料，应按合同约定价款确认涂料销售收入。
企业所得税方面，A公司按合同约定日分期确认收入；在会计方面，A公司应在收到第一笔价款时按合同金额确认销售收入。
A公司会计上确认的应收账款账面价值与其计税基础不一致产生暂时性差异，需确认或转回递延所得税负债。
例如，2013年9月，A公司向B房地产公司发出涂料10万桶，每桶500元（含税）、成本价300元/桶。
合同约定分三期付款，B公司收到涂料后1个月即2013年10月付款2500万元，2014年9月付款1500万元，2015年9月付款1000万元。
2013年10月15日，A公司收到首笔价款。
A公司企业所得税税率为25%，各年盈利。
会计分录如下（单位：万元）：
1.2013年9月发出货物：
借：发出商品 3000
贷：库存商品 3000。
2.2013年10月收到货款：
确认收入：
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借：银行存款 2500
应收账款 2500
贷：主营业务收入 4273.50
应交税费——应交增值税（销项税额） 363.25
其他应付款——待转销项税额
363.25。
A公司2013年10月向B公司开具2500万元的增值税普通发票。
结转成本：
借：主营业务成本 3000
贷：发出商品 3000。
3.2013年12月31日确认递延所得税负债：
借：所得税费用 625
贷：递延所得税负债 625。
A公司进行2013年度企业所得税申报时，应作纳税调减636.75万元（2136.75－1500）。
4.2014年9月收到货款
借：银行存款 1500
贷：应收账款 1500
借：其他应付款——待转销项税额
217.95
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贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 217.95。
A公司于2014年9月向B公司开具1500万元的增值税普通发票。
5.2014年12月31日递延所得税负债余额为250万元（1000×25%），需转回递延所得税负债：
借：递延所得税负债 375（625－250）
贷：所得税费用 375。
A公司进行2014年度企业所得税申报时，应作纳税调增382.05万元（1500÷1.17－3000×30%）
6.2015年9月收到货款
借：银行存款 1000
贷：应收账款 1000
借：其他应付款——待转销项税额 145.30
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 145.30。
A公司于2015年9月向B公司开具1000万元的增值税普通发票。
7.2015年9月递延所得税负债余额为零，转回递延所得税负债：
借：递延所得税负债 250
贷：所得税费用 250。
A公司进行2015年度企业所得税申报时，应作纳税调增254.70万元（1000÷1.17－3000×20%）。
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