新会计准则下企业操纵利润的空间
新准则下的企业会计利润操纵问题
自身效用或公司的市场价值最大化目 进行 发划分成两个阶段， 标， 并允许开发支出予以资本 开拓性的贡献。
会计政策的选择， 调节公司盈余的行为。 可见， 化， 即将开发支出归入无形资产中定期进行摊
（ 健全监事 二） 会制 充分发挥监事会的 度， 狭义的利润操纵是以合法合规为前提， 而广义 销， 和以前全部计入管理费用相比， ． 大大降低 作用。 监事会是上市公司法人治理结构的重要 的利润操纵则包括合法的管理和不合法的操 了对当期利润的冲击。因此， 也会增加科技及 组成部分， 我国的《 公司法》 规定监事会的职能 纵， 本文将合法的管理称为盈余管理， 将不合 创新类 企业 的利润调整空间。 主要是检查公司财务和对公司董事、 经理违反
（ 无形资产摊销及计提折旧方面。 一） 新会 控股股东很可能会在公司出现亏损的情况下，
计准则不再仅仅局限于直线法摊销无形资产， 或者出于维持公司业绩或者配股的需要， 通过
近年来， 上市公司的利润操纵问题日益受 并且摊销年限也不再固定。因此， 企业可能会 债务重组确认重组收益或者与上市公司以优 到学术界、 实务界和政府监管部门的关注。而 通过调节无形资产的摊销年限或方法来进行 质资产换劣质资产的非货币性交易， 来改变上 利润操纵的直接后果之一， 就是提供虚假的会 盈余管理。 通过减少摊销年限和加速摊销来提 市公司的当期损益。 计信息， 误导相关利害关系人， 干扰证券市场 高公司的业绩，或者以相反的手段来降低业 三、 对上市公司利润操纵的防范措施 的正常秩序 。 绩， 达到盈余管理的目的。 上市公司利润操纵的原因有多方面， 其形
法的操纵称为会计造假， 因此广义的利润操纵
（ 新债务重组或者非货币性交易方面。 法律法规的行为进行监督。 四） 我国上市公司已超 包括盈余管理和会计造假两个内容。 本文采用 新债务重组或者非货币性交易准则可能使公 过千家， 出问题的不在少数， 然而在披露的公 广义的利润操纵概念来进行探讨。 司盈余管理成本降低 。 《 原 债务重纽》 则不允 告中还没有发现一家敢于揭露舞弊现象的监 准
新会计准则下上市公司利润操纵空间分析
国家 制 定 宏 观 的 经 济 政 策 在 很 大 程 度 上 依 据 相 关 基 层 的 会 计 信 息 ， 果 企 业 财 务 造 假 ， 计 信 息 系 如 会 统 出 现 故 障 ， 出 的信 息 出 现 虚 假 ， 么 必 然 影 响 宏 输 那 观 经 济 信 息 的 及 时 性 、 确 性 和 有 效 性 ， 时 企 业 通 准 同
税 收 工 作
２０ ０ ６年 ２月 １ 日 ， 政 部 发 布 了 新 企 业 会 计 准 ５ 财
则体系， 于２０ 并 ０ ７年 １月 １日在 上 市 公 司 正 式 实 行 ， 这 标 志 着 我 国 会 计 准 则 已 经 完 成 其 建 设 任 务 ， 式 正
步 入 实 施 阶 段 。新 会 计 准 则 在 原 《 业 会 计 准 则 》 企 的
机 构 和 投 资 部 门 的 风 险 加 大 ， 成 金 融 机 构 大 量 的 造 不 良资 产 ， 接 危 害 了 国 民 经 济 的 运 行 。 直
１３ ． 影 响 了投 资 者 的 利 益 ， 证 券 市场 的 发 展 留 下 为
了 隐 患
投 资 者 是 证 券 市 场 的 投 资 载 体 ， 市 公 司 虚 假 上
计 准 则 、 计 制 度 的灵 活 性 、 选 择 性 及 没 有 进 行 严 会 可
过 伪 造 增 值 税 、 项 税 发 票 ， 造 假 会 计 凭 证 等 手 段 进 制 偷逃税 款 ， 而影 响了我 国的税收 制度 。 从
１２ ． 影 响 金 融 市 场 资 源 配 置 功 能 ， 害 国 民 经 济 的 危
利 润 操 纵 是 指 企 业 管 理 层 利 用 会 计 政 策 的 空 间 或 灵 活 性 ， 意 粉 饰 会 计 报 表 ， 而 达 到 调 节 利 润 的 蓄 从 目的 。 不 同 的 企 业 在 不 同 的 经 营 时 期 ， 达 到 不 同 的 为
新企业会计准则对企业利润操纵空间的影响
先 出法 ， 存货成本较低 ， 导致利润较高 ； 当采 购价格下 降时 ， 企业利用后进先出法 ， 存货成本较低 ， 导致利润较高 。企业通过计价方法 的选择操纵利润。 企业会 计准则第 １ 《 号——存货 》 第三章第十四条规定 ： 企业应 当采用先进先出法 、 加权平均法或者个别计价法确 定发 出存货的实 际成 本。新企业会计准则取消 了后进先出法 ， 使企业不能 随意挑选存货计价方法以调整 当期利润 ， 减少了人为调节 利润的现象。由于采用 了单一 的计价模式 ， 也使得企业之 间经 营业绩具有 了一定 的可 比性 ， 高了会计信息 的使用价值。 提 （ ） 二 资产减值准备的会计处理 在以往 的会计处理 中， 上市公司经常利用资产减值准备 的计 提和冲回操纵企业利润 。连续亏 损 的年份 ， 企业先在 当年通过计 提大额 的资产减值准备 ， 当年发生亏损 ， 使 次年再予 以冲回 ， 给人以一种扭亏为盈 的假象 。在盈利很
及 扩 大 的企 业 利 润操 纵 部 分 （ 允 价 值 、 务 重 组 与 非 货 币 资 产 交 换 、 公 债 固定 资 产 、 形 资 产 、 款 费 用 ） 行 无 借 进
了分析 ， 出了执行新会计准则的规 范与监 管意见 。 提
关 键 词 ： 企 业 会 计 准 则 企 业 利 润 操 纵 空 间 规 范 与监 管 新
新准则下企业会计利润操纵问题探析
旧等 准 则 在 某 种 程 序 上 又 扩 大 了企 业 利 重组》 准则不允许债 务人将债权人的让步 近年来 ， 上市公司的利润操纵 问题 曰 润操纵空间， 具体表现在 以下方面 ； 确认为重组收益 ，非货 币 交易》 《 性 也规定 益 受 到学 术 界 、 务 界和 政 府 监 管 部 门的 实 （ ） 一 无形资产摊销及计提折 旧方面。 以换 出资产的账面价值来 确认换入 资产 关注。而利润操纵的直接后果之一， 就是 新 的会 计 准 则 ， 再仅 仅 局 限 于直 线 法 摊 的账面价值。 不 而新准则 中债务重组 交易将
三、 对上市公司利润操纵的防范措施
上市公司利润操纵原因有多个方面，
入 当期利 润 的利 得 和损 失金 额 ， 因此 如 果 借款 ， 占用的一般借款的利 息支 出允许 其形成 的危害是严 重的， 以应考虑从 以 被 所
故意多计 收入 、利得或故意少计费用 、 损 计入资产。根据新准则， 公司可 能在一股 下方面构建上市公司利润操纵防范体系：
应 抛弃任人唯亲 的狭 隘观念和 暗箱操作
利润操纵是 以合法合规为前提， 而广义的
充 （ ） 三 利用无形资产研戋开巍 戈 出资 的 选聘 方 法 ，立足 于境 内外 人 才 市 场 ，
利润操纵则包括合法 的管理和不合法 的 本化 。 改变 了旧准则无 形资产研发支 出全 分利用人才举荐中介机构的作用 ， 采取 公 操纵 ，文 中将合法 的管理称 为盈余管理， 部计入管理费用的原则 ， 《 新 无形资产》 准 开透 明的方式， 通过市场选择 公司发展需
销 年 限或 方法 来 进 行 盈余 管 理 。 过 减 少 入 资产 并 确认 置换 收 益 等 。 市 公 司的 控 通 上
新企业会计准则下公司利润操纵的分析
（ ） 允 价 值 的 全 面 引 入 一 公 虽 然健 康有 效 的证 券 市 场 环 境 在 我 国 已 经 初 步 形 成 ． 在 公 允 价 但
行 固定 资 产 投 资 。在 固 定 资 产 投 资 的 阴影 里 ， 否 隐藏 着 违规 操 作 的 是 痕 迹 ？ 固定 资 产 投 资 是 公 司 做 假 账 的 一 个 重 要 切 人 点 ， 是 这 种 假 账 但
刍议新会计准则下利润操纵点需注意的问题及对策
下里制定非市场行 为的交易规则 ，通过 这种操 作使低价购人资产那一
方 有 机 会 通 过 后续 计 量增 加 利润 额 。
（ 二） 交 易 时 的 非“ 商 业 实质 ” 行 为
公允价值能够持续 可靠地取得 ， 不然 ， 只能继续使用 原来的计量模式 。
也就说 ， 当 地 要有 活跃 的房 地 产 交 易 市 场 ， 且 企 业 能 够 凑 个 交 易 市 场 上
会研究
刍议新会计准则下利润操纵点需注意的问题及对策
浙江 开元机 电工程有 限公 司 何 晓梅
摘要： 新 的会计 准则的发布 ， 填 补 了我 国 会 计 领 域 的 诸 多 空 白 ， 使 得 我 国的 会 计 业 在 与 国际 会 计 接轨 的 步伐 上 又迈 进 了一 步 。 但是 ， 其中
（ 五） 投 入 资产 及 收 入 的公 允价 值确 定
公 允 价 值 这 个 概 念 曾在 早 期 的 会 计 准 则 中允 许 过 ， 但是， 其 带 来 的 企业 滥 用 以粉 饰 经 营成 果 的情 况 ． 以至 于后 来 又 将 此 概 念从 企 业 的 会 计 制 度 中取 消 了 。 然而 ， 在２ ０ ０ ６年新 发 布 的会 计 准 则 中 ， 又 将 此 概 念 谨 慎地 恢 复到 企 业 会 计 准则 中来 。 因此 ． 公 允 价值 成 为新 会 计 准 则 中的 一 大亮 点 。 客 观 地将 ， 公 允 价值 的重 新 提 起 ， 是适 应 企 业 会 计 自身 发 展 的 需要 ， 也 是 同 国 际会 计 准 则 接 轨 的迫 切 要 求 。 但 是 ， 公 允 价 值 多 带 来 了
取得市场价格 ， 这两个条件都满足 了， 才能运用公允价值 。还有需要用
新会计准则下企业的利润操纵空间
文 章 编 号 ： ０ ７ ６ ２ （ ０ ６） Ｏ ０ ３ 一 Ｏ １０ — ９ ｌ２ ０ ２ 一 ０６ ２
期 间不得转 回 。
１ 一 些 新 会 计 准 则 压 缩 企 业 利 润 操 纵 空 间 新 会 计 准 则 结 合 中 国 实 际 的 经 济 环 境 和 会 计 环 境 ， 一 些 具 体 业 务 的 核 算 准 则 进 行 修 订 。 减 少 对 对 以 企 业 利 润 的 调 节 。 现 在 ： 少 会 计 估 计 和 会 计 政 策 体 减 的 选 择 项 目 ， 范 并 控 制 会 计 人 员 对 企 业 利 润 的 人 规 为 操 纵 ， 而 夯 实 企 业 的 经 营 业 绩 。 高 会 计 信 息 质 从 提 量 ， 护投 资 者 的切 身利 益 。 维
影 响 ， 方 面 。 些 准 则 的 修 订 缩 小 了企 业 利 润 操 纵 自 一 一 寺空 间 。 同 时 。 些 准 则 自 修 订 则 扩 大 了企 业 的 利 但 一 寺
润操纵 空 间。 本文 对此 谈 一些作 者 的 看法。 关 键 词 ： 计 准 则 ； 润 操 纵 ； 业 利 润 会 利 企 中 图 分 类 号 ： ２ ５． Ｆ７ ２ 文 献标 识码 ： Ａ
于 调 节 利 润 。 因 此 ． 多 企 业 把 选 择 先 进 先 出 法 和 许 后 进 先 出 法 作 为 调 节 利 润 的 工 具 。 这 两 种 方 法 的 选 择 对 当期 利 润 的 影 响 具 体 体 现 在 存 货 的 价 格 变 动 上 。 在 先 进 先 出 法 下 ， 期 销 售 成 本 是 最 早 购 入 存 本 货 的 成 本 ， 期 末 存 货 的 成 本 是 最 近 购 入 存 货 的 成 而 本 。 当 采 购 价 格 呈 上 涨 趋 势 时 ， 售 成 本 较 低 ， 确 销 所 定的 当期 利 润 较 高 ； 之 。 采 购 价 格 呈 下 降 趋 势 反 当 时 ， 售 成 本 较 高 。 确 定 的 当 期 利 润 较 低 。 后 进 先 销 所 出 法 与先 进 先 出 法 相 反 ， 期 销 售 成 本 是 最 近 购 入 本 存 货 的 成 本 ， 期 末 存 货 的 成 本 是 最 早 购 入 存 货 的 而 成 本 。当 采 购价 格呈 上涨 趋势 时 。 售 成本 较高 ， 销 所 确 定 的 当 期 利 润 较 低 ； 之 ， 采 购 价 格 呈 下 降 趋 势 反 当 时 。 售 成 本 较 低 。 确 定 的 当 期 利 润 较 高 。 由于 先 销 所 进 先 出法 和后进 先 出 法 所 确 定 的 当期 利 润 不 同 ， 所 以 许 多 企 业 根 据 当 期 的 实 际 情 况 和 管 理 当 局 的 意 图 在两 种方 法 中 进 行 选 择 ， 而 人 为 调 节 当期 利 润 。 从 新的存 货 准则 取 消 后 进 先 出法 。 使 企 业 利用 变 更 将 存 货 计 价 方 法 来 调 节 当 期 利 润 的 手 段 无 法 继 续 使 用 。 少 人 为调 节利 润 的现象 ， 于对 企业 的经 营业 减 便 绩 进 行 分 析 和 比较 ， 高 了 会 计 信 息 的 使 用 价 值 。 提
浅谈新会计准则对企业利润操纵的影响
【 ｙ ｗｏ ｄ 】ｎ ｗ ａ ｃ ｕ ｔ ｇ ｓａ ｄ ｒ ｓ ｐｏｉ ｍａ ｉｕａｉｎ ｃ ｒｏ ａｅｖ ｕ Ｋｅ ｒ ｓ ｅ ｃ ｏ ｎｉ ｔｎ ａ ｄ ； ｒｆ ｎｐ ｌｔ ； ｏｐ ｒｔ ａ ｅ ｎ ｔ ｏ ｌ
２０ ０ ６年 ２月 １ 日。财 政部 正 式发 布 了 ３ ５ ９项 新会 计准 则 ．并 于 ２ ｏ ０ ７年 １ １Ｅ首先 在上 市公 月 ｌ
匆 宁识 院 学 投 报
Ｊ ｕ ｎ ｌｏ ｎ ｉ ｇ Ｐ ｌｔｃ ｎ ｃ ｏ ｒ ａ ｆＮａ ｎ ｎ ｏｙｅ ｈ ｉ
２０ 第 ｌ ０ ９年 ４卷第 ３期
２ ０ Ｖｏ ． ４ ０９ １１ Ｎｏ ３ ．
浅新计则企利操的响 谈 会 准 对 业 润 纵 影
于冬梅
（ 天津滨海 职业 学院 经济 管理 系 ， 天津 ３０ ５ ） ０ ４ １
提 减值 准 备 ， 以后 年 度 再 以种 种 理 由转 回 ， 成 在 造
盈利 的假 象 ． 而公 司实 际 的经 营业 绩并 无变 化 。企
业 利用 此种手 段 达到各 年利 润 的稳定 。 给报 表使 用 者 的是 良好 的 ． 是不 实 的会 计信 息 。新 准 则颁 布 却 后 。 业计 提 的资产 减 值 准备 不 允许 转 回 ． 条新 企 这
【 中图分类号】Ｆ ７ ． ２５２
【 文献标识码】 Ａ
【 文章编号１０ ９ ３ ２ （ １ ）３－０ ５－３ １０ －６ １ （ ９０ － ７－ ２０ ０ ０
Ａ Ｔａ ｋ ｏ ｔ ｅ Ｉ ｐ ｃ ｆｔ ｗ ｃ ｕｎ ｎ ａ ｌ ｎ ｈ ｍ ａ ｔｏ ｈｅ Ｎｅ Ａｃ ｏ ｔ ｇ Ｓｔ ｎｄａ ｄ ｎ ｔ ｉ ｒ ｓ ｏ ｈｅ
【 要】 当 新会计准则出台实施的背景下 ， 摘 在 前 通过对其有关具体准则的分析 ， 阐述 了 新准则对
新会计准则对利润操纵的抑制与机会
新 －准 则 对 利 润 操 纵 的 抑 制 与 机 会 Ｚ ｌ Ｉ
陈 荣 举
（ 中审亚 太会计 师 事务所 云南分 所 ， 南 昆 明 ６ ０ １ ） 云 ５ ０ １
摘 要 ： 文 通 过 新 １ 会 计 准 则 的 对 比 ， 讨 了新 会 计 准 则 在 哪 些 方 面 抑 制 了 企 业 操 纵 利 润 ￣ ： 然 后 分 析 了 新 会 计 准 本 ｆ 探 ５ ｂ， － 则 为 操 纵 利 润 提 供 了 哪 些 新 的 机 会 ， 后 提 出 了一 些 建 议 ， 制 止 企 业 操 纵 利 润 提 供 了一 定 的理 论 基 础 。 最 为
（ ） 二 部分 已经计 提 的资产减 值准 备不 允许 冲 回
新 的资 产减值 准备 准则第 四章 第十七 条规 定 ： 提 的资 计
产 减 值 损 失 一 经 确 认 ， 以后 会 计 期 间不 得 转 回 。 由 于 资 产 在 减 值 准 备 的 主 观 性 很 强 ， 此 ， 期 以 来 ， 产 减 值 准 备 成 为 因 长 资 企 业 操 纵 利 润 的 主 要 工 具 。新 准 则 规 定 在 八 项 计 提 减 值 准
绩 与现金 流量 ， 样才能 为使 用者提 供有 用 的决策 信 息 。现 这 实 中 ， 理层 为 了实现 自身 利 益 最 大化 或 者 其他 目的 ， 常 管 经
进 行 利 润 操 纵 。 为 适 应 我 国 经 济 发 展 的 需 求 ， 现 会 计 准 则 实 国际趋 同 ， 政部 ２０ 财 ０ ６年 颁 布 了新 的会 计 准 则 （ 下 简 称 新 以 准则 ）新 准则 在 存 货 计 价 、 值 准 备 的 冲 回 等方 面作 出修 ， 减
新会计准则对企业利润操纵的制约
了若干业 务核算 准则 ，其中重要的内容 是： 较多地压缩了会计估计和会计政策的
选择项 目，限定 了企业利润调节的空间范
围， 规范和控制企业对利润的人为操纵， 垒
操纵 非经常性 损益 的主要手段还是
最近两年 的事情 ，但 却有愈演 愈烈
之势。根据企业会计准则 ， 资产减值 准备是上市 公司管理 当局对未来 有 关风险所 作 出的会计 估计 。而 一些 上市公 司预计资产损失和计提减值准 备等 ， 具有很强的 目的性和倾向性 ， 有 的甚至将其视为操控盈亏 的 “ 蓄水
回， 在会计处理上是减少 当期费用 ， 相应地增加 了利润 。 科龙 电器 由 （ 刊讯）四川 省农 业计 划 财务 研究 本
实经营业绩 ， 提高盈利质量。具体体现在 ： １存货 发 出计价 ， 消 “ 进 先 出 ． 取 后 法”， 一律采用 “ 先进先 出法 ”。存货发 出计价 方法的选择对 当期利润 的影响 ， 体现在存 货的价格波 动上 ， 当存货价 格 处 于上涨 时期 ， 采用 后进 先 出法 ， 将 是 最 高价 格的材料人 账 ， 当期成本 费用 使 － 升 ， 少 当期 利润 ； 上 减 若采 用先 进先 出 法， 是将 最低价 格 的材 料入 账 ， 当期 使 成本费用下降 ， 增加当期利润。若存货 价格处于下降时期 ， 则正好相反 ， 即采 用后进先出法会减少成本， 增加利润； 采用 兀－－－ ｆ ｌｌ ｉｑｔ出法则增加成本， ，班兀． ＊＂ 减少利润。 这 一核算办法 的变 动 ， 企业利 将使 用变 更存 货计 价方 法来 调节 当期 利润 水平的惯用手段 不能再 被使用 ， 使所有 企业的当期存货 消耗费 用 ， 映的都是 反
２非货 币性交 易货 币化 。按 《 ． 非货
新会计准则对企业操纵利润可能成为“双刃剑”
［ 摘 要］新会计准 则的颁布实施有力地规 范 了会 计工作秩序和会计行为 ，提 高 了我 国会计信息质量 ，较 多地压制 了企业利 润调
节的原有 空间 范围。但任何 东西 的完善 ，都不可 能做得很 完美，可 能都有它的 两面性 。通过新 旧准则的比较可知 ，新会计准则对企
企业利润操纵可能成了－ ：，” 刃剑 ” 即一 方面遏制或降低了 －ｒ 双 ｅ ４扩大 了合并报表范围。与 《 合并会计 报表暂行规定》相 比 企业对利润操纵 的空间范围 ．另一方面 又可能为企业利润操纵开 而言 ．新的合并财 务报 表准则所依 据的基本合并理论 已经发生变 辟了新的空间。下面笔者就从这两方面与 同行进行 分析探讨。 化 ．从 侧重母公 司转 为侧重实体理论 。合并报表 范围的确定关注
业利润操纵可能成 了一把 “ 刃剑” 双 ，即一 方面遏制 或降低 了企业对利润操 纵的 空间范围 ，另一方 面叉可能 为企业利润操 纵开辟 了新 的 空问。本文主要 分析 了新 会计 准则可能成 为企业利润操纵 “ 刃剑”方 面的 变化 双
［ 关键词 ］新 会 计 准 则 利 润操 纵 遏 制 开 辟
利润的一大途径。资产减值 ．是指资产可收 回金额低于其账面价 债务人被豁免或者少偿还的负债计 入资本公积 的做法 改为将债 值。由于现行 旧准则允许企业转 回已经计提的减值 准备 导致很 务重组收益计入 营业外收入 对于实物抵债业务 ．引进公允价值
一
２０ 年 ２ １ ０６ 月 ５日中国财政部正式颁布 了新的会计准则 并规
定于 ２ ０ 年 １ １ ０７ 月 日起首先在上市公司实施。新会计准则 的实施
变革无疑截断 了企业通过资产减 值准备 调节利润 的途 径
浅谈新会计准则对上市公司利润操纵行为的防范作用
这些 虚拟 资产 调节利 润 的行 为 。
ｅ“ ． 资产减值准备” 的转 回限制和扩大
披露 ， 有效 规制 了利 润操纵 手段 。
新会计准则明确 了有些资产计提的减值 准备不得转 回， 有效规制了通过资产减值准
备调节利润 的手段。如 ： 消耗性生物资产和
于“ 退市” 之恶运 。按照新的会计制度 ， 无论上市
影响， 使公允价值被严重扭曲， 成为上市公司操 纵利润、 粉饰业绩的重要手段。针对上市公司随 意使尉公允价值的夸大业绩、 虚饰报表的现象，
新准则、 新会计制度尽最 大可能避免公允价值 的
公司以何种形式进行债务重组， 其获得的收益不 得作为营业外 收人记入当期损益， 而只能将其直 接记人资本公积进 人 净资产的行列。例如： 山东 三联重组郑百文， 根据重组协议和原有准则， 信 达豁免的约亿债务能增加郑百文每股利润元， 但 按照新准则规定， 即便郑百文重组成功， 重组收 益也要记入资本公积， 无法影响利润和弥补亏
生产生物资产提取 的没有报价且其公允价值不能可 靠 计量 的权益 工具 投 资 ， 与该 权 益 工具 挂 或
钩通过交付该权益工具结算的衍生金融资产 的减值损失， 不得转回； 可供出售权益工具投 资发生的减值损失 ， 不得通过损益转 回。 资产减值准备的扩大披露 ， 规避 了一些 上 市公 司为 了逃避 计 提 应 收账 坏 账 准备 ， 往
资者的资金； 或配合庄家操纵股价； 或为了取得
配股权虚构等等， 使投资者蒙受了巨大的损失， 严重扰乱 资本市场管理 次序 。本文就新会计 准 则对上市公司利润操纵行为的防范作用， 自 谈谈 己初浅的看法。 ＆缩小“ 公允价值” 的使用范围， 压缩利润 操纵空间。
新会计准则下企业操纵利润问题研究
．
盒融财含
新会 计 准 则 下企 业 操 纵 利 润 问题 研 究
刘 容霞
（ 武汉大学 ， 湖北 武汉 ４ ０ ７ ； ３ ０２ 武汉科技学院， 湖北 武汉 ４ ０ ７ ） ０７ ３
【 摘 要】随着经济的发展 ， 会计准则的变革 不可避免 。 将从 ０ 年发布 的新会计准则后 由于资产减值损 失及股份 支付和会计 ６
允 价 值 计 量 下 ， 产 和 负 债 按 照 在 公平 交 易 中 ， 悉 情 况 的交 已提 减值准备的范围 内恢复其 资产 的价值 ： 资 熟 新准则对于 已提 的
易双 方 自愿 进 行 资 产 交 换 或 者债 务清 偿 的金 额 计 量 。
资产减值 ， 取 的是一分 为二的态度 ， 采 即对 于 一 部 分 资 产 的减
（） ２ 资产 减 值 操 纵 利 润 的 可 能 方 式 。虽 然 新 会 计 准 则 规 定
对 资 产 减 值 在 以后 会 计 期 间 不 能 冲 回 ， 归 定在 资产 处 置 的 时 却
即若 企 业 在 以前 期 间 计 提 很 多 减 值 准 备 ， 隐 来 如 某 企业 有 证 据 表 明 其 投 资 性 房 地 产 的 公 允 价 值 可 以 持 候 却 可 以 转 出 ，
一
、
新准则下企业操纵利润的可 能存在环境
２ 各 项 资 产减 值 的处 理 ．
（ 新准 则下 处 理 变 更 造 成 的 操 纵 利 润环 境 一）
１ 公 允价 值 的 引入 ．
（） １资产减值的定义及处理 。资产减值， 是指Байду номын сангаас产的可收回
金 额 低 于 其账 面价 值 。新 准 则对 企业 资产 减 值 的处 理 与 旧准 则
新会计准则下企业操纵利润的行为探讨
润 ； 采 用 先 进 先 出法 ， 将 最 低价 格 的 材 料 入 账 ， 当期 成 若 是 使 本 费 用下 降 ， 加 当期利 润 。若 存货 价格 处 于 下 降 时期 。 正 增 则 好相 反 。 企业可 以利 用变更 存货 计价 方法来 调 节 当期利 润水平 。 （ ） 用 资 产减 值 准 备 二 乱 企业计提资产减值准备必须接受相关会 计制度约束 ， 但 由 于与 资 产 减值 准备 相 关 的会 计 制 度 界定 模 糊 。并 具 较 大灵 活性 ， 为企 业 进 行会 计 操 纵 提 供 了可 乘 之 机 。 于是 ， 资产 减 值 准备 的计 提 、转 回在 某 些上 市 公 司 的 年报 中挑 起 了 制造 利 润 的 大梁 ， 为 Ｓ 公 司扭 亏 、 损 公 司 避 亏 ． 及 上 市 公 司 成 Ｔ族 亏 以 调 节 利 润 的 法宝 。通 过 资产 减 值 准 备 的计 提 和 冲 回是 企 业 进 行 利 润 操纵 的惯 用 手段 。企 业 在 亏损 会 计 期 间 通过 转 回前 期 所 计 提 的资 产 减 值 准备 ， 以达 到 减 少 当期 费用 ， 加 当期 利 可 增
控 利润 的行 为 时有 发 生 。 般 说 来 ， 业具 体 的操 控 利 润 的会 一 企
计处 理 手 法有 ：
（ ） 意变 换 存 货计 价 方 法 一 任 存 货应 当按 照 成本 入 账 ， 照 规 定 的方 法 摊 转 。 采 用 不 按 若 适 当 的方 法或 任 意 分摊 存 货 成 本 ， 可 能 降低 销 售 成 本 ， 加 就 增 营业 利 润 。如 企 业 进行 非 货 币 性交 易或 债 务 重 组等 方 式 获 得
我 国于 ２０ ０ ６年 ２月 正式 颁 布 了新 会计 准 则 ， 会 计 准 则 新 将 从 ２０ ０ ７年 １ １日起 在上 市 公 司 范 围 内施 行 ． 励 其 他 企 月 鼓
新会计准则下对企业利润操纵空间的思考
二 、 准 则 下 企 业 操 纵 利 润 新 的 空 间 新 变 化
１ 、无 形 资产 开 发 费 用 资本 化 和 摊 销方 法 的变 者确定。 资产减值损失一经确认 ， 在以后会计期 间不 得转 回 ， 只允 许在 资 产处 置时 ， 再进 行会 计 处理 。因 化 。根据 新《 业 会计 准则 》 业 内部 研 究开 发项 目 企 企
Ｓ 科 龙 ２ ０ 年 年 报 出现 巨额 亏损 主要 原 因 是 ： Ｔ ０１ 补提 减值 准 备 ６３ 元 。实 际 上，Ｔ 科 龙 ２０ 年 ． ５亿 ｓ ０１ 中报 实 现 收 入 ２ ． 元 ， 利 １９５ 万 元 ， 是 到 ７９亿 净 ，７ 可
１存货 发 出计 价 。对 于 采用 “ 进先 出法 ” 、 后 确定 发 出存 货 实际成 本 的企业 将 存货 发 出计价 方法 改 为
一
２ 资产减值准备 。旧准则 中减值准备可以冲 回 、 和计 提事 项作 了 明确说 明 。新准 则规 定 ，在会 计 期 直 是某 些上 市 公 司操纵 利 润 的常用 手段 。其操 作 末 ， 业应 核查 是 否存在 资产 已经 减 值 的迹 象 。 企 如果
手法有两种 ： 一是在当年大额计提资产减值准备 ， 使 资产不存在减值迹象 ，则既不必估计资产的可收 回
完 整 的有机 统一 的会 计体 系 。
一
一
６８ ． 亿元。我 国公 司法规定， ７ 上市公 司最近三年
连续 亏损 ， 须暂 停 上市 。面 临这样 的压 力 ， 科 龙 必 ｓ Ｔ
、
新会计准则对企 业利润
操 纵 空 间 的 制 约
经追溯调整后， ０ 年亏损额达到 １． 亿元。 ２ １ ０ ４６ ７ 导致
浅谈新会计准则对上市公司利润的操纵空间
规定放弃使用公允价值 ， 可以避免利润操纵 。
１４ 扩大 了合并报表 的范 围 ．
上涨趋势时 ，销售成本较高 ，所确定的当期利润较 低； 反之 ，当采购价格呈下降趋势时，销售成本较
低， 所确定的当期利润较高。由于先进先出法和后 进先出法所确定的当期利润不同，所以许多企业根 据 当期的实际情况和管理 当局的意图在两种方法 中 进行选择 ，从而人为调节 当期利润。新的存货准则
关键 词 ：新会 计准则 ；利 润操纵 空 间； 公允价值 中图分类 号 ：Ｆ ７ ２５
Ｄｉｃ ｓ ｉｎｏ ｅｎ ｗ ｆ ａ ｃａ ｒ ｅ ｉｎｔ ｅｃ ｎ ｒ ｌ ｐ ｃ ｓ ｕ ｓｏ ｎ ｔ ｅ ｎ ｎ ｉｌ ｉ ｒ ｔ ｏ ｔｏ ａ ｅ ｈ ｉ ｃ ｔ ｏ ｏｈ ｓ
合并报表范围的变化将使一些隐藏的或有债务显现将缩小企业通过关联交易凋节利万方数据60河北煤炭2008年第1期润的空间阻断了一些企业利用分离若干子公司缩小持股比例将经营状况不好的业务从合并范围中剔除从而粉饰企业集团整体业绩的惯用伎俩
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２ ８ 第ｌ ０年 期 ０
在 以后 会计期 间不得 转 回。 由于该 资产减值 准则主
新会计 准则在存货管理 、资产减值 、债务重
组 、非货币性交易 、企业合并等方面做了重大调
整。因此 ，有必要在新会计准则下对企业利润操纵
的空间进行深入 地探讨 。
要适用于固定资产 、无形资产和企业合并形成的商 誉 ，这些资产计提减值之后 ，当以后资产价值回升
１１ 存 货计 价方 法的改变 ． 在 新 《 货 》准则 中 ，取 消 了后进 先 出法 ，一 存
律使用先进先出法记账 。在先进先出法下 ，本期销 售成本是 最早 购入存货 的成本 ，而期 末存货 的成 本
浅析新会计准则对上市公司利润操纵的限制
一, 存货计价方法的改变
新会计准则取消了后进先出法， 一律改为先进先出法核算存货的发出 成本，并非就认为上市公司利用变更 存货计价方法来调节当期利润水平的 惯用手段不能再被使用 .新会计准则 中虽然后进先出法被取消了，但加权 平均法 , 个别计价法等却并没有变化， 仍可以用来确 定发出存货 的实际成 本， 既仍有三种方法可供选择， 仍可调 节利润 .
均不允许资本化.而新会计准则扩大 了借款费用的资本化范围：符合资本 化条件的资产， 除了固定资产外， 还包 括需要经过相当长时间的购建或生产 活动，才能达到可使用状态或销售状 态的存货, 投资性房产等； 除专门借款 外，为购建或生产专门符合资本化条 件的资产而占用了一般借款的，应根 据累计资产支出加权平均数超过专门 借款的部分乘以所占用一般借款的资 本化率，计算确定一般借款利息中应 予资本化的金额 .这意味着借款费用 资本化的资产范围， 除了固定资产外， 还包括需要经过相当长时间的购建或 生产活动，才能达到可使用状态或销 售状态的存货, 投资性房产等； 借款范 围除了专门借款外还包括一般借款 . 这项规定可能会使上市公司利用 借款费用进行利润操纵 .根据新会计 准则，上市公司可能在一般借款利息 支出和符合资本化条件的资产上打主 意 .例如， 企业如欲提升业绩， 需要扩 大利息资本化范围，则可以采用一定 的手段使专项借款之外的一般借款的 利息支出符合计入资产的要求. 另一
上市公司通过合并重组甩掉 亏损帽 子的事例屡见不鲜.新会计准则对同 一控制下企业合并的会计处 理做了 新规定， 要求以账面价值作为会计处 理的基础， 放弃使用公允价值， 以避 免利润操纵.这种变更是从我国资本 市场的现状和市场经济发育 的实际 出发， 谨慎地使用公允价值， 规 范企 业盈余管理的行为.
新会计准则下资产减值会计核算对企业利润操纵影响论文
浅析新会计准则下资产减值会计核算对企业利润操纵的影响摘要:2006年2月公布的《企业会计准则第8号———资产减值》规定当企业资产的可收回金额低于其账面价值，应确认为资产减值损失。
资产减值备的计提是为了避免资产的虚增导致企业利润虚增,同时保证企业财务资料的真实性和可比性。
本文通过对新资产减值准则的介绍，分析新准则的特点和存在的问题，并提出了一些相关的建议，仅供参考和借鉴。
关键词:利润操纵资产减值企业会计准则一、利润操纵的界定利润操纵是企业通过操纵收入、费用和损益，使经营业绩达到某种设想水平的行为（harris collingwood，2003），它包括两个层面的含义：一是盈余管理，即管理当局运用职业判断编制和变更财务报告时，意在误导或影响以公司财务报告为基础契约或利益相关人决策的行为；二是利润操纵，即借助会计技术上的处理，人为的虚增或虚减公司利润的行为。
本文所指的利润操纵主要是指后者。
二、新会计准则下存在的利润操纵空间众所周知会计计量本身就是以历史成本为基础的，但为了稳健，和会计信息的决策有用性，会计学者建议在一次计量的基础上又做二次计量，于是就有了减值准备，再加上权责发生制下的预提费用和待摊费用，这些交易事项并没有交易记录的支持，没有客观证据，需要人为估计。
因为有了估计，有些企业就滥用这些误差，将滥用会计估计和会计估计不当混淆在一起，这就产生了利润操纵的空间。
具体表现在以下几个方面:1、资产减值的确认问题资产减值是指资产的可回收金额低于其账面价值。
除了特别规定外，包括单项资产和资产组。
这样确认方式多样性，企业既可以采用单项资产计提也可以采用资产组计提，不同的减值准备确认方法得到的结果也不尽相同，这就为企业利润操纵提供了可能。
资产的可回收金额是指按照资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
其一，预计未来现金流量的确定更多的依赖会计人员的职业判断，其二，折现率的确定也不具有明确性，它可以是市场利率、加权资本成本还可以借贷款利率。
新准则如何斩断关联方交易操纵利润的黑手【会计实务操作教程】
因而，为了达到扭亏为盈、保牌或再融资等目的，部分上市公司的控 股股东或关联方利用不公允的关联方交易向上市公司输送利润的现象屡 见不鲜。
为堵塞漏洞，防止上市公司利用关联方交易操纵利润，财政部先后发 布了企业会计准则解释、《关于做好执行会计准则企业 2008年年报工作 的通知》（财会函[2008]60号）等其他法规，对上市公司与控股股东或关 联方之间发生的特殊交易进行规范。
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并在此基础上确认投资损益。 投资企业与ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损失，
按照《企业会计准则第 8 号——资产减值》等规定属于资产减值损失 的，应当全额确认。投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企 业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益，也应当按照上述原则进 行抵销，并在此基础上确认投资损益。
借：长期股权投资——乙公司——损益调整 320 贷：投资收益 320 对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易 存在未实现内部交易损益的情况下，投资企业在采用权益法计算确认应 享有联营企业或合营企业的投资损益时，应当抵销该未实现内部交易损 益的影响，即不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企 业应享有的部分。 逆流交易的抵销是站在投资企业的投资收益的角度来考虑的，如果投 资企业不调减对联营企业及合营企业的投资收益，就会增加投资企业的 净利润，上市公司可以通过增加投资收益来达到虚增净利润的目的。 【例 2】甲公司于 2008年 1 月 1 日以银行存款 2000万元购入乙公司 40％有表决权资本，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项 投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方 采用的会计政策和会计期间也相同。2008年 6 月 8 日，乙公司将其成本 为 400万元的一批商品以 600万元的价格出售给甲公司，甲公司将购入 的商品作为存货。截止 2008年 12月 31日，甲公司从乙公司购入的商品 未出售给外部独立的第三方。乙公司 2008年实现净利润 1200万元。甲 公司 2008年度在按照权益法确认应享有乙公司净损益时，应当进行如下
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新会计准则下企业操纵利润的空间
作者：张银芳上传时间：2009-6-23 0:0
［摘要］：企业管理层为了给企业和个人谋取利益，有时会通过使用会计手段，达到操纵企业利润的目的。
新会计准则的颁布实施，也必然会被他们加以“开发利用”，本文试着分析了新企业会计准则利润空间的变化，针对企业可操纵利润提出了若干合理化的防范建议。
［关键词］新会计准则操纵利润防范
2007年开始实施的新会计准则体系，吸纳了国际投资者所熟悉的会计原则，在许多方面实施了历史性的突破，在追求会计准则的科学、合理性和广泛适用性，适当调整了会计选择和职业判断内容，客观上也引起企业利润操作空间的此消彼长。
当务之急是需要搞清楚“新准则”施行给操纵利润空间带来了多大影响，以及如何防范企业操纵利润。
一、新准则对企业操作利润的遏制
（一）发出存货计价，取消“后进先出法”
新《存货》准则中，取消了发出存货成本计价的“后进先出法”，这一核算办法的变动，将使企业不能再利用变更存货计价方法来调节当期利润水平，使得企业的存货更能反映出资产的历史成本，便于投资者对企业的经营业绩进行分析和比较。
（二）适当堵塞了利用资产减值准备调节利润
建立资产减值准备（资产发生减值时计提准备，资产发生升值时转回准备）意在体现稳健原则，提高会计信息的相关性，但在实际操作中，减值准备一直是某些上市公司操纵利润的常用手段，一些企业依据自身的目的和利益需要，确认资产减值的发生和收回，调节企业利润。
新准则《企业会计准则――资产减值》规定，自2007年起，计提长期资产，减值准备后不能转回。
这样做，使资产减值的“调节器”功能由双向变为单向，调节功能大大降低，从而有效遏制企业利用减值准备操纵利润。
（三）扩大合并报表的合并范围
新准则规定母公司对所有控制的子公司都需要纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。
所有者权益为负数的子公司也应纳入合并范围。
同时合并可以自愿交易，有双方认可的公允价值。
新准则的这一规定正是从我国资产市场的现状出发，谨慎使用公允价值，防范企业操纵利润，新准则对同一控制下企业合并和非同一控制下的企业合并做了不同的规定。
同一控制下企业合并以账面价值为基础进行会计处理，放弃使用公允价值，避免了企业操纵利润；而非同一控制下的企业不仅消除了我国会计规范的死角，而且比国际会计准则相应规定更科学合理。
（四）固定资产修理费用不再分类核算
在原会计准则下，将固定资产修理分为大修理和经常性修理两类。
大修理费用采用预提或待摊的方法进行核算，使得企业利用固定资产大修理费用来调节利润具有较大的弹性。
例如有些制造类的上市公司，把固定资产大修理费用的预提、冲回和待摊挂帐，作为调节损益的方法，新准则规定固定资产的大修理费用，经常性修理支出不得进行预提或待摊，堵塞了企业利用大修理来调节利润的途径。
（五）对公允价值的适用进行了适当限制。
新会计准则体系中主要在金融工具，投资性房地产，非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值，但对公允价值的应用比较谨慎，根据规定，上市公司应建立、健全与公允价值相关的决策体系，严格按照新准则要求谨慎适度地适用公允价值计量模式。
有些人认为公允价值的引入将大大增加企业操作利润的危险，会引发会计信息的混乱，这种担心是不必要的，因为新准则对公允价值的动用设置了诸多限制条件，只要正
确地把握，就可以对其进行有效的监管。
（六）完善了会计披露的要求，增强了企业经常性和非经常性损益信息的透明度。
新准则对损益披露的要求随处可见，除“财务报告列报”准则外，其他各具体准则几乎都有要求。
譬如：非货币性资产交换准则要求在财务报表附注中披露非货币性资产交换而换入换出资产的公允价值及确认的损益金额；债务重组准则要求在附注中披露债务重组双方的重组利得或损失的金额；投资性房地产准则要求在附注中披露公允价值确定的依据和方法、公允价值变动对损益的影响，房地产转让的情况和理由，当期处置的投资性房地产及其对损益的影响等；这些要求不仅可以使财务报告使用者较好判断企业损益的构成、风险和报酬的主要来源，增强决策科学性，还可以有效抵消企业进行利润包装的“成果”。
（七）新准则实现了从重当前利润到重长远发展的突破
新准则一个很大的变化，就是从注重当前利润跨越到注重长远的可持续发展。
如：新准则在确认、计量和财务报表结构方面，确立了资产负债表的核心地位，以限制企业短期行为。
多年来，利润表在企业财务报表体系中一直居于显要地位，利润成为各方面考核企业管理层业绩、衡量企业盈利能力的重要指标，但也容易为一些企业追逐短期利益留下利润操作空间，而新会计准则体系凸显了资产负债比表在报表体系中的核心地位，要求企业提升资产负债信息质量。
企业在所有者权益增加了的情况下，才能表明企业价值的增加，股东财富的增长，这就突破了传统意义上单纯的利润观念，有助于促进企业贯彻科学发展观，改善资产负债管理，优化资产和资产结构，充分关注企业长期战略和可持续发展，减少进行利润操纵的短期行为。
二、新准则下企业操纵利润的新空间
（一）《借款费用》准则与利润操纵空间
新《借款费用》准则发生了一些变化，一是扩大了资产资本化的范围。
新准则比旧准则对于可以资本化的资产范围界定扩大到投资性房地产或存货等资产，如船舶、大型设备的借款专用。
二是扩大了借款可以资本化的范围。
新准则规定，借款范围不仅包括专门借款，而且包括一般借款。
企业可以采用一定的手段使一些存货借款的利息支出以及专项借款以外的一般借款的利息符合资本化的要求，从而增加资产的价值，减少当期的财务费用，最终提高当期利润。
（二）《投资性房地产》准则与利润操纵空间。
《投资性房地产》准则的规定，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够可靠取得的情况下，企业可对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。
在房地产升值的情况下，企业可能使其投资的房地产满足按照公允价值计量的条件，不计提折旧或进行摊销，减少费用的支出，将资产负债表日投资性房地产的公允价值和原账面价值的差额计入当期损益，从而提高当期利润。
（三）研发费用资本化与利润操纵空间
新准则在会计政策选择方面，引入了研发费用资本化制度，改变了现行的研发费用全部费用化的规定，允许企业将“符合条件”的开发阶段的支出资本化计入无形资产，这一规定在起到激发企业研发投入积极性作用的同时，也可能被企业管理层在必要时作为调节利润的工具加以利用。
三、新准则下对企业操纵利润行为的防范
（一）转变利益观念，消除负责人财务报告造假的动机
目前，企业对经理人员的工作业绩评价多是财务指标，这必定会助长经理人员的道德风险，粉饰公司的财务报告。
为了从根本化消除造假的动机必须对企业经理人的评价体系加以改进，考查经理人员的工作业绩时，可以采用多种评价指标：如领导能力、战略规化、与外部的关系，处理危机的能力等等。
只有这样才能避免经理人员为追求利润指标，千方百计操
纵利润。
（二）健全和完善法律制度，建立监管的长效机制
目前我国的证监会监管体系建立的时间不长，监管体系尚未理顺，制度和政策不统一、不协调，这就为上市公司信息披露和操纵利润提供了条件。
必须改变目前监管“季节性”强、时松时紧的局面，建立监管的长效机制。
证监会、财政部、审计等部门要充分运用现代信息技术手段，充分利用已建立和完善的银行监管体系、税控系统和社会信访、举报渠道等，构建会计信息监控网络体系，提高监管频度、效率和效果。
（三）针对新的利润空间加强审计监督
实施社会审计是抑制企业操纵利润的重要途径，但在实际生活中，会计师事务所为了自身的经济利益，默认企业操纵利润，甚至为其出谋划策，为此，必须加快会计师事务所的体系改革，提高社会审计的质量。
（四）着眼长远，重视德治。
所谓德治，就是从财会人员、管理人员入手，注重对其进行教育，提高其法律意识，社会责任感和职业道德素质，增强其自我约束能力和遵纪守法的自觉性。
从长远看，德治是治理会计造假的根本之道。
当然，这项工作是一基长期性的工作，见效比较慢。
我们不能因噎废食，因其见效慢而不加重视。
因为只有相关从业人员的职业道德水平提高了，才能从根本上杜绝造假的根源。
新准则的颁布实施，有助于提高中国上市公司财务信息质量，适应经济全球化和资本市场对高质量财务信息的需求。
但由于新会计准则更强调公司的会计政策需要反映企业的经济实质，并赋予企业很大的调整会计政策的权力，必然也会成为某些人员进行操纵企业利润的工具，只要我们坚持法德并济、惩教并举，一定会迎来盈余管理的春天。