子公司增资扩股的会计处理
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减值测试 。
（） １ 会计处理原则 。 增资扩股引起母公司享有权益的增加 或减少 ， 原则 上视 同股权转让的损益 ， 作为增资溢价收益 （ 损 失 ）计 入当期损益 。 ，
（） ２ 增资时增 资溢价收益的确认及计量 。 Ａ公司对 Ｂ公 司
的 增 资 溢 价 收 益 ＝５ ０ Ｘ（ １ ２２０ ５ ％一５５ ％ ） ３２ ０ ０ ％＝ ．５ 一１ ０ Ｘ１０
变动 以及商誉值 的确认和计量。
一
万元 ，占增 资后实收资本 的 ５５％； ． Ｄ公 司出资 ３ ０ ５ ５ ０万元 ， ０
认购新增实收资本 ２ ６ １ ０万元 ，占增资后实收资本 的 ４ ％。 ５ ９
、
子公 司 增 资 扩 股 导 致 母 公 司 享 有 权 益 变 动 的 确 认 和
计 量
至此 ， Ａ公司 对 Ｂ公 司的投 资 比例 由原来 １０ 降至 ５ ％ ０ ％下 １ （ 其中 ：． ％为本次新增 出资 完成 ）截 至增资完成 日， 司 ５５ ５ 。 Ｂ公
以合并 日开始持续计算的可辨认净 资产公允价值的变动情况
见表 １ ：
当母公 司以外的投 资者 向子公司增 资 ，母公司未按原持 股 比例取得子公司增资的份额 ，此时母公司出资额 即便未发
１ ０ ５０ ０ ０
３ ０ ９０ ０
资后
４ ００ ４ ０
１ ０ ５０ ０ —６８ ０ ０
５ ０ ２２ ０
根据会计准则的有关规定 ， 非同一控制下 的企业合并 中 ，
购买方通过企业合并取得被购买方 １０ ０％的股权 的， 被购买方 可 以按照合并中确定 的可辨认资产 、负债的公允价值调整其
１ 增资扩股 引发 的商誉确认 。 ． 当母公 司参与子公 司增 资 扩股认购股份或认 缴部分 出资时 ，母 公司新增 的长期股权 投
资成本 ，与按照新取得的股权 比例计算确定应享有的子公司 在增资 日可辨认净资产公 允价值份额之间的差额 ，在合并资 产负债表中会产生新的商誉 。
２ 增 资扩 股引发 的商誉 减值 测试 。 据《 ． 根 企业会计 准则
账 面价值 。 上述实例 中 Ｂ公司按此规定 已调账 。 因此 ， 司 Ｂ公 可辨认资产和负债 的账面价值即为其公允价值。
（ ） 一 两种会计处理方案的比较
１ 方 案 一 会 计 处理 概 述 。 ．
第 ８号— —资产减值》 的有关规定 ， 企业对于企业合并形成 的 商誉 ， 无论 是否存在减值迹象 ， 每年都应 当进行减值测试 。 由 于商誉难以独立产生现金流量 ， 因此 ， 理论上商誉应 当结合能 够从企业合并 的协 同效应中受益的资产组或资产组组合进行
例 ：某上市公 司 Ａ公 司于 ２ ０ ０７年年初收购 Ｂ公司 １０ ０％ 的股权（ 属于非同一控制下企业合并 ）出资额为 １ ０ ０万元 。 ， ６０ 收购时 Ｂ公司可 辨认净 资产 的公允 价值 为 １ ０ ４０ ０万元 。 由
此， Ａ公 司 对 Ｂ公 司投 资 额 中归 属 于 商 誉 的金 额 为 ２００万 ０
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子 公 司 增 资 扩 股 的 会 计 处 理
上海立信会计师事务所 郑 先 弘
增资扩股是指企业通过向社会定向募集股份 、公 开发行
允价值 的重估却 能为投 资企业 的商誉减值 测试提供参 考 的
依据 。
接计入所有者权益 （ 资本公 积 ） 。
二 、 增 资扩 股 引 发 商 誉 的 确认 与计 量 由
表 １ 项 目
实收 资本
资本 公 积 未 分 配利 润
合 计
单位 ： 万元 增资前
２ ０ ００ ０
０ 一 ０ ６８ ０
１ ０ ３２ ０
本次增资
２ ０ ４０ ０
权投 资准备 ）而在新 会计准则 中， 。 对于投资企业享有被投资 单位净资产份额发生变化的会计处理 ，只涉及持股 比例不变
的情况 ，未涉及因被投资单位增资扩股等引发投资企业 的持
元。 Ｂ公司于 ２ ０ ０ ７年 １ ２月增资扩股 ， 实收资本 由原来 ２ ０ ０００
万元增 至 ４ ０ ４ ０ 万元 。此时 ， 司可辨认净资产 经评 估后 ０ Ｂ公
实务 中，对与商誉相关的资产组或资产组组合 可收 回金 额 的认定难度较大 ，而增资扩股时对被投资单位净资产的公
口 ・ ８・ 会月 刊 （ 计）０８７ １ 财 会 ２０．
１ ２ ． （ ０ ５４９ 万元 ）与此同时 ， ０ 。 由于 Ａ公司对 Ｂ公 司本次也进
三 、 计 实 例 剖 析 会
股票 、 引进战略投资者 、 新老股东共同认购等方式增加企业的
股本或实收资本。 增资扩股是企 业一项正常的融资行 为。 由于
增资扩股的形式 、途径多样化 ，可能会 引起投资企业持股 比
例、 享有权益等方面的变化 ， 而引发有关会计问题 。 从 旧会计 准则规定 ， 对于被投资单位 因增资扩股而增加的所有者权益 ， 投资企业应按持股 比例计算应享有 的份额 ， 计入资本公积 （ 股
的公允价值增至 ３ ０ ０００万元 。 本次增加 的实 收资本 ２ ０ ４ ０万 ０
股比例下降但其投 资额未发生变动的情况 。在子公 司增资扩
股的情况下 ，母公 司面 临的会计问题主要为母公司享 有权益
元分别 由 Ａ公 司和 Ｄ公 司（ Ａ公 司不存 在任何关联 方关 与
系） 出资完成 ： Ａ公司出资 ４ ０ ０万元 ， ０ 认购新增实收资本 ２ ４ ０ ４
生变动 ， 其持股 比 例也会降低 ， 从而引起母公 司享有子公司的
权益份额发生变动 。当每股增发价格或每单位份额的增资大 于增资前母公 司 自合并 日开始持续计算的每股可辨认净资产 的公允价值时 ， 母公司将会产生利得 ， 否则为损失 。 对于上述情况一般有两种会计处理方法 ：一是将母公 司 权益变动所产生的利得或损失直接计入 当期损益 ；二 是将其 视同子公司除净利 润以外其他因素导致所有者权益的变动直
（） １ 会计处理原则 。 增资扩股引起母公司享有权益的增加 或减少 ， 原则 上视 同股权转让的损益 ， 作为增资溢价收益 （ 损 失 ）计 入当期损益 。 ，
（） ２ 增资时增 资溢价收益的确认及计量 。 Ａ公司对 Ｂ公 司
的 增 资 溢 价 收 益 ＝５ ０ Ｘ（ １ ２２０ ５ ％一５５ ％ ） ３２ ０ ０ ％＝ ．５ 一１ ０ Ｘ１０
变动 以及商誉值 的确认和计量。
一
万元 ，占增 资后实收资本 的 ５５％； ． Ｄ公 司出资 ３ ０ ５ ５ ０万元 ， ０
认购新增实收资本 ２ ６ １ ０万元 ，占增资后实收资本 的 ４ ％。 ５ ９
、
子公 司 增 资 扩 股 导 致 母 公 司 享 有 权 益 变 动 的 确 认 和
计 量
至此 ， Ａ公司 对 Ｂ公 司的投 资 比例 由原来 １０ 降至 ５ ％ ０ ％下 １ （ 其中 ：． ％为本次新增 出资 完成 ）截 至增资完成 日， 司 ５５ ５ 。 Ｂ公
以合并 日开始持续计算的可辨认净 资产公允价值的变动情况
见表 １ ：
当母公 司以外的投 资者 向子公司增 资 ，母公司未按原持 股 比例取得子公司增资的份额 ，此时母公司出资额 即便未发
１ ０ ５０ ０ ０
３ ０ ９０ ０
资后
４ ００ ４ ０
１ ０ ５０ ０ —６８ ０ ０
５ ０ ２２ ０
根据会计准则的有关规定 ， 非同一控制下 的企业合并 中 ，
购买方通过企业合并取得被购买方 １０ ０％的股权 的， 被购买方 可 以按照合并中确定 的可辨认资产 、负债的公允价值调整其
１ 增资扩股 引发 的商誉确认 。 ． 当母公 司参与子公 司增 资 扩股认购股份或认 缴部分 出资时 ，母 公司新增 的长期股权 投
资成本 ，与按照新取得的股权 比例计算确定应享有的子公司 在增资 日可辨认净资产公 允价值份额之间的差额 ，在合并资 产负债表中会产生新的商誉 。
２ 增 资扩 股引发 的商誉 减值 测试 。 据《 ． 根 企业会计 准则
账 面价值 。 上述实例 中 Ｂ公司按此规定 已调账 。 因此 ， 司 Ｂ公 可辨认资产和负债 的账面价值即为其公允价值。
（ ） 一 两种会计处理方案的比较
１ 方 案 一 会 计 处理 概 述 。 ．
第 ８号— —资产减值》 的有关规定 ， 企业对于企业合并形成 的 商誉 ， 无论 是否存在减值迹象 ， 每年都应 当进行减值测试 。 由 于商誉难以独立产生现金流量 ， 因此 ， 理论上商誉应 当结合能 够从企业合并 的协 同效应中受益的资产组或资产组组合进行
例 ：某上市公 司 Ａ公 司于 ２ ０ ０７年年初收购 Ｂ公司 １０ ０％ 的股权（ 属于非同一控制下企业合并 ）出资额为 １ ０ ０万元 。 ， ６０ 收购时 Ｂ公司可 辨认净 资产 的公允 价值 为 １ ０ ４０ ０万元 。 由
此， Ａ公 司 对 Ｂ公 司投 资 额 中归 属 于 商 誉 的金 额 为 ２００万 ０
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子 公 司 增 资 扩 股 的 会 计 处 理
上海立信会计师事务所 郑 先 弘
增资扩股是指企业通过向社会定向募集股份 、公 开发行
允价值 的重估却 能为投 资企业 的商誉减值 测试提供参 考 的
依据 。
接计入所有者权益 （ 资本公 积 ） 。
二 、 增 资扩 股 引 发 商 誉 的 确认 与计 量 由
表 １ 项 目
实收 资本
资本 公 积 未 分 配利 润
合 计
单位 ： 万元 增资前
２ ０ ００ ０
０ 一 ０ ６８ ０
１ ０ ３２ ０
本次增资
２ ０ ４０ ０
权投 资准备 ）而在新 会计准则 中， 。 对于投资企业享有被投资 单位净资产份额发生变化的会计处理 ，只涉及持股 比例不变
的情况 ，未涉及因被投资单位增资扩股等引发投资企业 的持
元。 Ｂ公司于 ２ ０ ０ ７年 １ ２月增资扩股 ， 实收资本 由原来 ２ ０ ０００
万元增 至 ４ ０ ４ ０ 万元 。此时 ， 司可辨认净资产 经评 估后 ０ Ｂ公
实务 中，对与商誉相关的资产组或资产组组合 可收 回金 额 的认定难度较大 ，而增资扩股时对被投资单位净资产的公
口 ・ ８・ 会月 刊 （ 计）０８７ １ 财 会 ２０．
１ ２ ． （ ０ ５４９ 万元 ）与此同时 ， ０ 。 由于 Ａ公司对 Ｂ公 司本次也进
三 、 计 实 例 剖 析 会
股票 、 引进战略投资者 、 新老股东共同认购等方式增加企业的
股本或实收资本。 增资扩股是企 业一项正常的融资行 为。 由于
增资扩股的形式 、途径多样化 ，可能会 引起投资企业持股 比
例、 享有权益等方面的变化 ， 而引发有关会计问题 。 从 旧会计 准则规定 ， 对于被投资单位 因增资扩股而增加的所有者权益 ， 投资企业应按持股 比例计算应享有 的份额 ， 计入资本公积 （ 股
的公允价值增至 ３ ０ ０００万元 。 本次增加 的实 收资本 ２ ０ ４ ０万 ０
股比例下降但其投 资额未发生变动的情况 。在子公 司增资扩
股的情况下 ，母公 司面 临的会计问题主要为母公司享 有权益
元分别 由 Ａ公 司和 Ｄ公 司（ Ａ公 司不存 在任何关联 方关 与
系） 出资完成 ： Ａ公司出资 ４ ０ ０万元 ， ０ 认购新增实收资本 ２ ４ ０ ４
生变动 ， 其持股 比 例也会降低 ， 从而引起母公 司享有子公司的
权益份额发生变动 。当每股增发价格或每单位份额的增资大 于增资前母公 司 自合并 日开始持续计算的每股可辨认净资产 的公允价值时 ， 母公司将会产生利得 ， 否则为损失 。 对于上述情况一般有两种会计处理方法 ：一是将母公 司 权益变动所产生的利得或损失直接计入 当期损益 ；二 是将其 视同子公司除净利 润以外其他因素导致所有者权益的变动直