税收法定原则的内涵及意义

税收法定原则的内涵及意义

3月18日，修改后的《中华人民共和国立法法》全文公布，对税收法定原则进行了明

确和细化，规定“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”只能由法律规定。这一修改意义重大，是我国贯彻落实税收法定原则的关键性一步，将推动我国税收法治

的建立和完善，使征税行为更加法治化，公民财产权利将得到更好保护。

一、税收法定原则的内涵

一般认为，税收法定原则最早是在1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一介绍

到中国来的。中国当代民商法泰斗谢怀栻先生在《西方税法的几个基本原则》中详细地论述

了税收法定原则、税收公平原则、社会政策原则和社会效率原则，尤其强调了税收法定精神。税收法定原则也为现行立法所接受。

中国宪法第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这是税收法

定原则的宪法根据。但有的学者认为，宪法中的上述规定仅能说明公民的纳税义务要依据法

律产生和履行，并未说明更重要的方面，即征税主体应依照法律的规定征税，因而该规定无

法全面体现税收法定主义的精神。因此，应当从征纳双方两个角度同时规定，即应明确规定“征税必须依法律规定”。另外，应当规定单位（即法人和非法人单位）的纳税义务，因为

单位是主要的纳税人，对单位课税应有宪法依据。《税收征收管理法》第3条规定：“税收

的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的

规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规

相抵触的决定。”这一规定较全面地反映了税收法定原则的要求，使税收法定原则在税收法

制中得到了进一步的确立和完善。在即将制定的税收基本法中也应将税收法定原则予以明确

规定。

税收法定原则的本源，其涵义实际上包括三个方面：

一是课税要件法定，即纳税人、征税对象、计税依据、税率、税收优惠、缴纳程序等基

本税收要素应当由法律规定；二是课税要素明确，即上述基本税收要素在法律中的规定应尽

可能是明确、详细的，避免出现漏洞和歧义；三是征税合法，即税务机关必须严格按照法律

规定的课税要件和征纳程序来征收税款，不允许随意加征、减征、停征或免征。概括起来，

前两点主要是对税收立法的要求，最后一点则是对税收执法的要求。

此外，全国人大及其常委会在制定或修改税收法定原则所指的狭义上的“法律”时，不

仅应当做到最低层次的税种的开征、停征法定，还应当尽量明确规定每个税种的各项基本税

收要素，这样才能实现税收法定原则对立法机关的完整要求。

二、税收法定原则对法治国家的意义

税收法定原则的形成和确定，是由于税收涉及全体公民和纳税义务人的财产权利，因此

创设税制、规定税收的权力应当属于最高国家权力机关，防止政府滥用征税权。值得注意的是，“税收法定”所指的“法”，是由国家最高权力机关所立之法。根据修改后的立法法的

规定，税收基本制度只能由全国人大及其常委会制定的法律规定，行政法规、地方性法规和

规章均不得对此作出规定。这意味着，今后政府收什么税、向谁收、收多少、怎么收等税收

基本制度，都要通过全国人大及其常委会立法决定。

从税收法定原则的内容来看，若能将该原则在税收法律实践中加以严格贯彻，那么其至

少可以满足形式意义上的“税收法治”的基本要求，亦即为税收行为的合法性提供保证。这

种意义具体表现为：

首先，税收法定原则通过对课税要素只能且必须经过议会制定的法律方能加以规定的内

容之强调，一方面可以将税收立法权固定在立法机关的控制范围之内，最大限度的防范行政

机关对其进行摄取的可能性；另一方面也可以在很大程度上杜绝因立法机关在税收立法权的

行使上消极不作为而出现的概括授权和空白授权的现象；其次，税收法定原则通过对课税要

素明确原则的强调，可以避免因行政机关自由裁量权过大而对税收法律文本造成的侵蚀，从

而保证税收法律的权威性、稳定性和可预期性；最后，税收法定原则中的程序合法原则将税

收行政机关在具体执法过程中的行为牢牢规制于事先制定和颁布的法律规范之下，从而最大

程度上杜绝了行政机关通过变更税收法律程序而影响和改变税收法律后果的可能性。

税收法定原则的确立，对我国推进依法治国、实现税收法治的影响长远，其意义将不断凸显出来。十八届三中全会明确提出要实施税收法定原则，我认为这是依法治国的核心问题，事关经济稳定、社会稳定和人们对未来的预期。横征暴敛导致社会混乱、国家动荡的历史景象并不罕见，消除税收的随意性是治国理政的头号问题。十八届三中全会以来，税收法定原则在逐步落实。比如社会上讨论很多的房产税改革，政府没有采取以前的行政方式来推进，而是先立法，以法治方式来推进这个改革。通过立法的方式推进房产税改革，这就体现了税收法定原则。

改革开放以来，我国的财税体制实现了两次飞跃。从“财税法制”到“财税法治”是第

一次飞跃，虽有一字之差，内涵大不相同。“财税法制”强调的是“规则”问题，而“财税

法治”是强调“理念、制度、方法的运用”问题。从“财税法治”到“法治财税”则是第二

次飞跃。《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确提出建设法治中国的目标，而法治财税正是法治中国的重要组成部分。《决定》所述“财政是国家治理的基础和重要支柱”，“科学的财税体制是优化资源配置，维护市场统一，促进社会公平，实现国家长治久

安的制度保障”。科学的财税体制实质就是法治财税，是通过对公共财产的科学、法律治理，实现社会利益的平衡。