企业会计准则第40号—合营安排解析
准则40号——合营安排
合营安排的结构
通过单独主体构造 考虑： √单独主体法律形式合同安排的条 款约定 √共同经营 √其他相关事实和情况
不通过单独 主体构造
合营企业 共同经营 共同经营
ห้องสมุดไป่ตู้独主体 的法律形
式
• 单独主体法律形式是否赋予参与方 享有与安排相关资产的权利，并承
担相关负债的义务？
是
• 共同经营
否
合同安排 条款
企业会计准则第40号 —————合营安排
（一)明确合营安排的定义 原定义：
共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济 活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。 投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。
新定义：
共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活 动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。
• 合同安排条款是否约定各参与方拥 有与安排相关资产的权利，并承担
与安排相关负债的义务？
是
• 共同经营
否
其他相关 事实和情
• 合营安排的设计是否使其所从事的 活动主要向各参与方提供产出并且
是否取决于参与方持续清偿该安排
是
• 共同经营
况
的负债？
否
合营企业
三
谢谢大家！
合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排具 有下列特征： （一）各参与方均受到该安排的约束； （二）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。任何一个参与方都不能 够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参 与方或参与方组合单独控制该安排。
（二）
合营安排准则(CAS 40)解读及其核算要义
合营安排准则（CAS 40）解读及其核算要义作者：傅秉潇来源：《商业会计》2015年第05期摘要：2014年颁布实施的《企业会计准则第40号——合营安排》（CAS 40）是一项全新的会计准则。
本文对合营安排的认定、特征、分类、判断和会计核算进行了探讨性的解读，这对财务工作者具有较强的实践意义。
关键词：合营安排 ;分类 ;核算一、合营安排的认定及特征（一）合营安排的认定合营安排（joint arrangements），是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
企业对外投资，按对项目的影响程度可划分为如下等级：1.单独控制。
投资方占股比例50%以上，对被投资企业决策可谓一言九鼎，按CAS 2采用成本法核算，并按CAS 33相关规定合并会计报表。
2.共同控制。
投资方占股比例20%至50%，有两个或两个以上共同控制方，对被投资企业决策需共同控制各方一致同意，项目若为共同经营则采用比例合并法，项目若为合营企业则采用权益法核算。
3.重大影响。
投资方占股比例20%至50%，投资方可以委派董事并发表观点，但在正式投票时无否决权，按CAS 2采用权益法核算。
投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业，不是合营安排即共同经营或者合营企业。
4.无重大影响。
投资方占股比例20%以下，连董事都派不进，投资方按金融工具计量核算。
CAS 40是针对上述第2种投资的规范，合营安排强调共同控制，共同控制的任何一方都有否决权。
共同控制方对合营项目表现为同进同出，捆绑在一起，项目决策需一致同意，为一致行动人。
（二）合营安排的特征合营安排具有如下特征：（1）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制，各参与方均受到该安排的约束。
（2）任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
例1：甲乙丙三方于2014年共同经营一个项目，协议规定甲拥有50%的表决权，乙拥有30%的表决权，丙拥有20%的表决权，所有对该项目回报有重大影响的（相关活动）决策需75%表决权的参与方通过。
企业会计准则第40号-合营安排(2014)及案例解析_课后练习概述
5、为了规范合营安排的认定、分类以及各参与方在合营安排中权益等的会计处理，根据（），制定了《企业会计准则第40号——合营安排》。
[题号：Qhx011303]A、企业会计准则——基本准则B、企业会计准则——具体准则C、中华人民共和国企业会计法D、中华人民共和国企业会计准则您的回答：A正确答案：A3、合营安排，是指一项由（）的安排。
[题号：Qhx011304]A、两个以上的参与方共同控制B、两个或两个以上的参与方共同控制C、两个或两个以上的参与方分别控制D、两个以上的参与方分别控制您的回答：B正确答案：B4、《企业会计准则第40号——合营安排》，自（）起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。
[题号：Qhx011305]A、2013年7月1日B、2013年12月1日C、2014年7月1日D、2014年12月1日您的回答：C正确答案：C1、投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其（）。
[题号：Qhx011306]A、共同经营B、合营企业C、联营企业D、联营经营您的回答：C正确答案：C5、合营方在合营安排中权益的披露，适用（）。
[题号：Qhx011307]A、《企业会计准则第30号——财务报表列报》B、《企业会计准则第32号——中期财务报告》C、《企业会计准则第40号——合营安排》D、《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》您的回答：D正确答案：D1、共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的（）同意后才能决策。
[题号：Qhx011308]A、任意参与方B、所有参与方C、超过2/3参与方D、超过一半参与方您的回答：B正确答案：B5、购入的资产发生符合（）等规定的资产减值损失的，合营方应当按其承担的份额确认该部分损失。
[题号：Qhx011309]A、企业会计准则第8号——资产减值B、企业会计准则第12号——债务重组C、企业会计准则第23号——金融资产转移D、企业会计准则第40号——合营安排您的回答：A正确答案：A1、《企业会计准则第40号——合营安排》所称相关活动，是指（）的活动。
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第40号准则合营安排的要点解读
准则对合营安排的概念是这么表述的：合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
下面为大家介绍第40号准则合营安排的要点解读。
第40号准则合营安排的要点解读
2014年初财政部制定了《企业会计准则第40号合营安排》(财会[2014]11号)，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。
企业会计准则的具体准则又新添一位成员。
对于合营安排，大家主要把握两个方面，一是对合营安排的认定与分类，二是对合营安排的会计处理。
现在，就这两个要点向大家作如下解读。
一、合营安排的认定与分类。
首先要了解合营安排的概念。
准则对合营安排的概念是这么表述的：合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
为了更好地理解合营安排的概念，大家应该了解合营安排的特征。
准则中列出了合营安排的两个特征：(一)各参与方均受到该安排的约束;(二)两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。
1。
解读《40号准则-合营安排》CAS33修订
如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。 仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。
德勤会计聚焦—《企业会计准则第 40 号—合营安排》
4
合营方向共同经营投出或出售资产等（该资产构成业务的除外），在该资产等由共 同经营出售给第三方之前，应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他 参与方的部分。投出或出售的资产发生符合《企业会计准则第 8 号——资产减值》 等规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。
5
衔接规定
6
《德勤会计聚焦》由德勤中国专业技术部编纂，专为各行业公司董事、高管及财会人士提供关于国内外会计发展最新信 息，以及德勤的专业洞察及会计见解。 如需进一步沟通，请联系您的客户服务团队，我们诚愿作进一步诠释和讨论。 如欲了解更多关于国内外会计发展的最新信息，请浏览以下网站: 英文﹕ 中文﹕
1 根据修订的《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》，控制是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回 报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
德勤会计聚焦—《企业会计准则第 40 号—合营安排》
2
示例
一项安排涉及 A、B、C 三方，A 在该项安排中拥有 50%的表决权，B 和 C 在该项安 排中各拥有 25%的表决权。A、B、C 三方在合同中约定，任何有关安排相关活动的议 案至少需要获得 75%的表决权同意才能通过。尽管 A 能够否决安排的任何议案，但是 A 无法控制该安排，因为 A 需要获得 B 或 C 的同意。在本例中，存在三种参与方的组 合（即 A、B 和 C 组合，A 和 B 组合，A 和 C 组合）能够控制该项安排，因此不构成 共同控制，该项安排也不是合营安排。
企业会计准则第40号——合营安排
《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》讲解主讲老师周春利本准则是新印发的准则，规范了企业披露的在其他主体中权益的信息应达到的标准，披露的内容等。
一、披露的要求企业披露的在其他主体中权益的信息，应当有助于财务报表使用者评估企业在其他主体中权益的性质和相关风险，以及该权益对企业财务状况、经营成果和现金流量的影响。
二、其他主体权益的含义在其他主体中的权益，是指通过合同或其他形式能够使企业参与其他主体的相关活动并因此享有可变回报的权益。
参与方式包括持有其他主体的股权、债权，或向其他主体提供资金、流动性支持、信用增级和担保等。
企业通过这些参与方式实现对其他主体的控制、共同控制或重大影响。
其他主体包括企业的子公司、合营安排（包括共同经营和合营企业）、联营企业以及未纳入合并财务报表范围的结构化主体等。
结构化主体，是指在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。
企业同时提供合并财务报表和母公司个别财务报表的，应当在合并财务报表附注中披露本准则要求的信息，不需要在母公司个别财务报表附注中重复披露相关信息。
三、披露的内容企业应当披露对其他主体实施控制、共同控制或重大影响的重大判断和假设，以及这些判断和假设变更的情况，包括但不限于下列各项：（1）企业持有其他主体半数或以下的表决权但仍控制该主体的判断和假设，或者持有其他主体半数以上的表决权但并不控制该主体的判断和假设。
（2）企业持有其他主体20%以下的表决权但对该主体具有重大影响的判断和假设，或者持有其他主体20%或以上的表决权但对该主体不具有重大影响的判断和假设。
（3）企业通过单独主体达成合营安排的，确定该合营安排是共同经营还是合营企业的判断和假设。
（4）确定企业是代理人还是委托人的判断和假设。
四、在子公司中权益的披露1．企业应当在合并财务报表附注中披露企业集团的构成，包括子公司的名称、主要经营地及注册地、业务性质、企业的持股比例（或类似权益比例，下同）等。
《企业会计准则第40号——合营安排》
《企业会计准则第40号——合营安排》讲义讲解提纲：第一节合营安排概述第二节共同经营参与方的会计处理第一课时第一节合营安排概述一、合营安排的定义与特征适应我国市场经济发展、企业合营安排日益增多的需要，实现与国际财务报告持续趋同。
国际会计准则理事会：2011年5月12日，发布《国际财务报告第11号——合营安排》和《解释公告第13号——共同控制主体：合营者的非货币性投入》。
2014年5月，《取得共同经营中的利益份额》。
2014年2月17日，财政部发布本准则，自2014年7月1日起施行。
对该准则的理解学习基于两个基本认识第一，会计准则不尽规范会计处理方法和流程，更重要的是规范企业运用这些会计方法的适用范围和条件。
第二要深入理解实质重于形式的原则，对合营安排的判断标准、分类原则进行深入理解和分析。
1.合营安排的定义一个主体可能不仅仅直接从事经营活动，还通过对其他主体进行战略投资来经营。
报告主体的投资主要分为以下三类：(1)报告主体控制某个主体；(2)报告主体和一个或多个第三方共同控制某个主体或活动；(3)报告主体并没有对某个主体施加控制或与其他方共同控制该主体，而是对该主体具有重大影响。
合营安排主要规范第二类涉及共同控制的投资的处理。
按照合营安排准则的定义，合营安排是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
2.合营安排的特征(1)各参与方均受到该安排的约束一般来说，合营安排通过相关约定对各参与方予以约束。
相关约定，是据以判断是否存在共同控制的一系列具有执行力的合约。
在形式上，相关约定通常包括合营安排各参与方达成的合同安排，如合同、协议、会议纪要、契约等，也包括对该安排构成约束的法律形式本身。
在内容上，相关约定可以包括但不限于以下内容：一是对合营安排的目的、业务活动及期限的约定；二是对合营安排的治理机构（如董事会或类似机构）成员的任命方式的约定；三是对合营安排相关事项的决策方式的约定，包括哪些事项需要参与方决策、参与方的表决权情况、决策事项所需的表决权比例等内容，合营安排相关事项的决策方式是分析是否存在共同控制的重要因素；四是对参与方需要提供的资本或其他投入的约定；五是对合营安排的资产、负债、收入、费用、损益在参与方之间的分章程或其他法律文件有时会涵盖相关约定的全部或部分内容。
企业会计准则第40号-合营安排(2014)及案例解析
15万（30*50%）
银行存款—合营项目
10万（20*50%）
贷：固定资产—与用设备
40万
营业外收入—固定资产处置损益 5万 （（50-40）*50% ）
• 解释说明：
4/9/2014
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• 乙方会计处理：
借：固定资产—共同经营项目 15万（50*30%）
无形资产—合营项目
1、确认单独所持有的资产，以及按其仹额确认共同持有的资产；
2、确认单独所承担的负债，以及按其仹额确认共同承担的负债；
3、确认出售其享有的共同经营产出仹额所产生的收入；
4、按其仹额确认共同经营因出售产出所产生的收入；
5、确认单独所发生的费用，以及按其仹额确认共同经营发生的 费用。
4/9/2014
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4/9/2014
《企业会计准则第40号： 合营安排》讲解
主讲教师： 余坚
教师简介：
余坚
博士 上海国家会计学院教研部副教授 研究方向：财务会计、管理会计
2
学习目标：
掌握合营安排和共同控制的概念； 掌握共同经营和合营企业的联系不区别； 掌握共同经营和合营企业下的参不方会 计处理； 掌握首次执行及变更合营安排类型的会 计衔接处理。
4/9/2014
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共同经营参不方会计处理丼例
• （续前例）甲乙丙三方亍2010年合作经营一项目，共同拟 定一项协议安排，根据该协议安排的约定，甲方拥有该项目 50%的表决权，乙方不丙方分别享有30%和20%的表决权。 协议条款约定，所有对该项目的回报有重大影响的决策（即 “相关活动”）均需要超过75%的表决权的参不方一致同意， 方能实施。
浅析《企业会计准则第40号——合营安排》
浅析《企业会计准则第40号——合营安排》作者：汪阳胡文卓来源：《商情》2016年第11期【摘要】企业会计准则第40号对合营安排进行了定义并对共同控制进行界定，规范了合营安排的分类和认定及各参与方在合营安排中的会计处理。
本文以该准则为依据，结合实际案例，对该准则的主要条款进行解析。
【关键词】合营安排共同控制实际案例会计处理一、合营安排准则颁布的历程和意义长期以来，我国关于合营安排专门的会计准则都处于真空时期，相关的会计准则只是零散的分布于《企业会计准则-投资》与《长期股权投资》等其他会计准则中，这对我国企业相关的会计处理和企业发展产生了极大地阻碍。
在后续颁布的或者修改的会计准则或者应用指南中也只是略有提及，但都没有做出具体的解释和相关准则的具体的出台问世。
直到财政部于2014年2月出台《企业会计准则第40号-合营安排》，才填补了这一会计处理方面的空白，这个准则的颁布可以说将对我国企业合营的发展以及促进我国会计准则与国际接轨起到重要的作用。
二、合营安排的定义和应用范围（一）合营安排的定义关于合营安排，在本次颁布的新准则中给予了其一个完整的定义：即合营安排是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排，其具体特征为：各参与方均受到该安排的约束；合营安排的各个参与方对该安排实施共同控制，且该项安排不受任何一个参与方单独控制，同时任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
（二）会计准则中的共同控制共同控制，是指按照约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过参与方一致同意后才能够进行决策。
在判断一个经济行为是否存在共同控制时，首要任务是判断所有参与方或参与方组合是否可以集体控制该项安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。
（三）共同控制的注意事项在本次颁布的合营安排准则第九条中对共同控制有较为详细的规定，下面将举例来说明其区别：（1）例如甲、乙、丙三个公司共同设立A公司，并分别持有A公司35%、35%、30%的股份，当合同约定各出资方对相关活动的决策需要60%以上的投票权才能通过，能达到最低要求的组合有甲乙、甲丙、乙丙，即不存在共同控制。
《企业会计准则第40号——合营安排》讲解
《企业会计准则第40号——合营安排》讲解本准则是新印发的准则，重点阐述了合营安排的定义，合营安排的认定和分类，共同经营参与方的会计处理，合营企业参与方的会计处理等重要问题。
一、合营安排的定义合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
合营安排具有下列特征：（1）各参与方均受到该安排的约束；（2）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。
任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
合营安排不要求所有参与方都对该安排实施共同控制。
合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方。
二、合营安排的认定和分类1．共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。
2．相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的活动。
某项安排的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。
3．如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。
4．合营安排分为共同经营和合营企业。
（1）共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。
【案例1】甲公司、乙公司和丙公司于2013年1月1日共同出资购买某项大型设备，共支付5 000万元，甲公司支付1 900万元；乙公司和丙公司以现金各支付1 550万元。
按照支付的比例享有义务和权力，该情况属于共同经营。
（2）合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。
【案例2】甲公司、乙公司和丙公司于2013年1月1日共同出资设立丁公司，注册资本为5 000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。
企业会计准则第40号——合营安排准则
在合营安排中相关权益的披露，适用《企业会计准 则第41号——在其他主体中权益的披露》。
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二、适用范围
本准则适用于符合合营安排定义的各项安排，包括 共同经营和合营企业。
当认定风险资本组织、共同基金、信托公司或包括 投连险基金在内的类似主题在合营企业中拥有权益时， 考虑到对这些主体所持有的投资以公允价值计量比采用 权益法核算能够为报表使用者提供更有用的信息，允许 这些主体对持有的在合营企业中的权益，按照CAS22的规 定以公允价值计量，且其变动计入损益。
享有权利和承担义务，如合营方享有与合营安排相关的几乎所有产出
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，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支持。
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五、合营安排的分类
【例3】A公司和B公司均为建筑公司。A公司和B公司签 订了一项合同，以共同完成一项与政府之间的合同，即设 计并建造两个城市间的一条道路。在合同中，A公司和B公 司明确了各自的参与份额，并明确了双方共同控制该安排 ，合同安排的主要事项是向政府移交建造完成的道路。
可以集体控制该安排，且 排，且是集体控制该安排 的任意三方组合）均可
不存在相关约定明确指出 的唯一组合，该安排的相 以集体控制该安排，且
哪些参与方必须同一，所 关活动必须经过A公司和 不存在相关约定明确指
以不存在一致同意，不构 结论 成共同控制。A、B、C对
B公司一致同意后才能决 出哪些参与方必须同一，
➢ 一致同意的规定保证了在合营安排中，对合营安排具有
共同控制的任何一个参与方均可以阻止其他参与方在未
页数经12 其同意的情况下就相关活动单方面做出决策。
企业会计准则第40号——合营安排
企业会计准则第40号——合营安排近年来，合营安排作为一种特殊的商业组织形式，在全球范围内得到了广泛的应用。
在管理层面，合营安排能够将不同企业的资源有效整合，实现资源共享和风险分担；在资本市场上，合营安排也为投资者提供了更多的投资选择。
在这样一个背景下，企业会计准则也相应地做出了调整与完善，正是其中的第40号准则对合营安排的会计处理提出了具体规定。
一、合营安排的定义及类型根据企业会计准则第40号的规定，合营安排是指两个或两个以上的企业（或其他组织）为特定的业务目的设立的一种合作形式。
合营安排主要有合营企业和联合经营两种类型。
合营企业是指由合营方共同控股、管理的经营实体，合营方按照各自持股比例共享合营企业发生的收益和风险。
联合经营是指合营方共同参与经营管理，但不设立独立的的法人实体，合营方按约定份额共享收益。
二、合营企业的投资记账处理根据企业会计准则第40号的规定，合营企业的投资记账处理主要有权益法和成本法两种。
采用权益法的会计处理方法，意味着投资方应当按照其所享有的权益份额，确认其在合营企业中的投资成本，并在合营企业取得收益时确认相应的投资收益；采用成本法的会计处理方法，则仅仅确认投资方在合营企业中支付的投资成本，并不确认投资收益。
三、联合经营的投资记账处理相比于合营企业，联合经营的投资记账处理则相对简单，根据企业会计准则第40号的规定，联合经营的投资记账处理应当采用成本法，即投资方应当确认其在联合经营中支付的投资成本。
四、对企业的启示及个人观点合营安排作为一种新兴的商业合作形式，对企业的财务报表和内部控制体系提出了新的挑战。
企业首先要对自身业务和投资进行深入的研究，掌握合营安排的相关规定，同时对内部的财务和风险管理进行全面升级优化。
对于投资者来说，合营安排为其提供了更多的投资选择，但也需要加强对潜在风险的认知和规避。
在实际操作中，必须要严格遵守企业会计准则第40号的规定，并结合自身实际情况进行灵活应用。
企业会计准则第40号——合营安排准则
一致同意时，才存在共同控制。
➢ 一致同意的规定保证了在合营安排中，对合营安排具
共同控制的任何一个参与方均可以阻止其他参与方在
经其同意的情况下就相关活动单方面做出决策。
企业会计准则第40号——合营安排准
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则
四、合营安排的认定
➢ 可见，根据共同控制的定义，对合营安排具有共同控 制的参与方拥有对相关活动的决策权。 VS
企业会计准则第40号——合营安排准 则
四、合营安排的认定
情形一
情形二
情形三
不是共同控制——有多种参与 是共同控制——A公司和B公 不是共同控制——有多
方组合（AB或AC）均可以集 司能够集体控制该安排，且 与方组合（ABCD中的
体控制该安排，且不存在相关 是集体控制该安排的唯一组 三方组合）均可以集体
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企业会计准则第40号——合营安排准 则
五、合营安排的分类
1.合营安排未通过单独主体达成 如果合营安排未通过单独主体达成，则该合营安排必 为共同经营。因为在这种情况下，没有一个单独主体能够 得参与方直接对该合营安排的净资产享有权利，而只能通 约定享有与该安排相关资产的权利、并承担与该安排相关 债的义务，享有相应收入的权利、并承担相应费用的责任。
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企业会计准则第40号——合营安排准 则
三、本准则与其他准则的关系
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企业会计准则第40号——合营安排准 则
四、合营安排的认定
（一）合营安排的定义和特征 合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共 同控制的安排。合营安排具有下列特征： ➢各参与方均受到该安排的约束； ➢两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制 。
值得注意的是，合营安排不要求所有参与方都对 该安排实施共同控制。合营安排参与方既包括对合营 安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对 合营安排不享有共同控制的参与方（非合营方）。
企业会计准则第40号——合营安排准则
（二）判断合营安排的关键——共同控制 1、集体控制
尽管所有参与方联合起来一定能够控制该安排，但
见前【例3】假定一项安排涉及三方：A公司在该安排中拥 有50%的表决权，B公司和C公司各拥有25%的表决权。A公司、B 公司、 C公司之间的相关约定规定，对安排的相关活动做出决 策至少需要75%的表决权。 能够集体控制该安排的参与方组合有几个？（2种） 结论：不是共同控制，不构成合营安排
（三）合营安排中的不同参与方
相关负债的合营安排。
合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合
营安排。 （二）合营安排分类原则 合营方应当根据其在合营安排中享有的权利和承担的义 务确定合营安排的分类。对权利和义务进行评价时应当考虑 该安排的结构、法律形式以及合同条款等因素。
三、合营安排的分类
1、合营安排是否通过单独主体达成
结论：C公司不能对相关活动做出决策，C公司不是共 同控制的参与方。C公司拥有的是“保护性权利”，而不是实 质性权利 。
（二）判断合营安排的关键——共同控制
3、保护性权利
仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相
关活动进行决策的一项权利。
仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。
（二）判断合营安排的关键——共同控制 4、集体控制 VS 共同控制 能够集体控制一项安排的组合很可能不止一个 共同控制要求组合必唯一 如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项 安排的，不构成共同控制。
二、合营安排的认定 （一）合营安排的定义和特征 合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同 控制的安排。 合营安排具有下列特征： 1、各参与方均受到该安排的约束； 2、两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。
《企业会计准则第40号 合营安排》解读
《企业会计准则第40号合营安排》解读《企业会计准则第40号-合营安排》解读第一节准则概述一、制订背景在《企业会计准则第40号――合营安排》制定之前，我国没有单独的合营安排准则，对于合营安排的相关内容在《企业会计准则讲解2021》中涉及。
随着我国市场经济的不断发展，合营安排的相关业务越来越多，我国有必要制定一个专门的准则来予以规范。
同时在2021年5月12日，国际会计准则理事会公布《国际财务报告准则第11号――合营精心安排》，替代了《国际会计准则第31号――合营中的权益》和《表述公告第13号――共同掌控主体：合营者的非货币性资金投入》，为了进一步规范我国合营精心安排的有关业务及与国际会计准则持续趋同，财政部在先进经验《国际财务报告准则第11号――合营精心安排》的基础上，融合我国实际情况，于2021年11月15日草拟制订了《企业会计准则第x号――合营精心安排（草案稿）》。
2021年2月17日，我国财政部正式印发《企业会计准则第40号――合营安排》，自2021年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。
二、定义和范围《企业会计准则第40号――合营安排》中给出的相关定义如下：合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
共同掌控，就是指按照有关签订合同对某项精心安排所共计的掌控，并且该精心安排的有关活动必须经过互动控制权的参与方一致同意后就可以决策。
合营精心安排分成共同经营和合营企业。
共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。
合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。
本准则适用于符合合营安排定义的各项安排，包括共同经营和合营企业。
合营方在合营精心安排中权益的公布，适用于《企业会计准则第41号――在其他主体中权益的公布》。
当一项安排因不存在共同控制，从而被排除在本准则范围之外时，主体应根据相关企业会计准则的规定进行会计处理。
企业会计准则第40号——合营安排解析版
企业会计准则第40号——合营安排解析版第一，合营安排的定义及分类。
合营安排是指两个或两个以上的经济实体根据协议或合同，通过共同控股、共同经营，共同承担风险并共享权益的方式进行合作并共同创造经济利益的安排。
根据合营安排的结构和性质不同，可以分为合资企业、合营企业、联营安排等三种类型。
第二，合作方应如何确认合营安排。
根据合营安排的特点，首先合作方应当确定自己在合营安排中是否属于投资者，以及所投资的形式（权益法投资还是成本法投资）。
同时，合作方还应当确定自己在合营安排中的权益份额及合营企业的股权结构。
第三，合营安排的会计处理。
合营安排的会计处理主要包括：确认合营企业的资产、负债、权益和收入；确认合营企业的应收款项和应付款项；确认合营企业的投资收益和投资损失；确认合营企业的现金流量；确认合营企业的所得税处理等。
第四，合作方应如何披露合营安排。
根据会计准则的要求，合作方应当在财务报告中对合营安排进行充分的披露。
主要包括：披露合作方在合营企业中的权益比例、合营企业的名称和注册资本；披露合营企业的经营范围和主要业务；披露合营企业的财务信息，包括资产负债表、利润表和现金流量表等。
第五，合作方应如何对合营安排进行会计估计。
由于合营安排涉及到双方经济实体之间复杂的关系和风险转移，会计准则还要求合作方对合营安排进行会计估计。
会计估计包括确定合营企业的公允价值、确定合营企业的可变收益权益的公允价值、确定合营企业的净资产公允价值等。
第六，合营企业的会计处理。
合营企业作为企业实体，应当按照我国的企业会计准则对其财务状况和经营成果进行会计处理。
合营企业应当编制财务报告，并将其提交给主管部门进行审计，以保证财务信息的真实性和准确性。
总之，企业会计准则第40号，合营安排是一项重要的会计准则，对于企业在合作模式下的会计处理提供了明确的指导。
合作方应当按照准则的要求，正确确认合营安排，并进行相应的会计处理和披露工作。
同时，在会计估计的过程中，应当充分考虑到合营安排的风险和利益，确保会计信息的真实性和准确性。
《企业会计准则第40号-合营安排》准则解析
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技术与市场
专题研究
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《企业会计准则第40号——合营安排》应用指南
〈企业会计准则第40号——合营安排〉应用指南一、体要求《企业会计准则第40号一一合营安排》（以下简称“本准则”）明确提出了合营安排的定义，规定了合营安排的认定与分类的原则和方法、并规范了各参与方在合营安排中利益份额的会计处理。
本准则明确提出了合营安排的定义。
合营安排是一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
合营安排其有两个特征，一是各参与方均受到该安排的约束；二是两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制，即任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
本准则规定了合营安排的认定与分类的原则和方法。
是否存在共同控制是判断一项安排是否为合营安排的关键。
共同控制是按照相关约定等分享对一项安排的控制权，并且仅在对相关活动（即对该安排的回报具有重大影响的活动）的决策要求分享控制权的参与方一致同意时才存在。
合营安排分为两类——共同经营和合营企业。
共同经营是指共同控制一项安排的参与方享有与该安排相关资产的权利，并承担与该安排相关负债的合营安排。
合营企业是共同控制一项安排的参与方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。
认定一项安排是合营安排后，应当根据合营方获得回报的方式这一经济实质，来判断该合营安排应当被划分为共同经营还是合营企业。
即，如果合营方通过对合营安排的资产享有权利，并对合营安排的义务承担责任来获得回报，则该合营安排应当被划分为共同经营；如果合营方仅对合营安排的净资产享有权利，则该合营安排应当被划分为合营企业。
本准则规范了各参与方在共同经营和合营企业中利益份额的会计处理原则，会计处理上适用其他准则的，本准则做了相应说明。
合营方在合营安排中权益的披露，适用《企业会计准则第41号一一在其他主体中权益的披露》（以下简称“在其他主体中权益的披露准则”）及其应用指南（2014）。
二、关于适用范围本准则适用于符合合营安排定义的各项安排，包括共同经营和合营企业。
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企业会计准则第40号—合营安排解析
为了对第40号新准则条文背后的经济实质作出解释，为企业执行新准则提供一定的参考依据，结合相关国际财务报告准则及相关会计法律理论，从共同控制定义、合营安排分类及合营安排会计处理三方面进行了分析，提出了执行新准则进行分类、判断的相关建议和新准则实施可能的经济影响。
标签：合营安排；共同控制；共同经营；合营企业
1 对共同控制定义的解析
1.1 会计准则中的共同控制
要理解第40号会计准则合营安排的定义，首先应理解定义中所指的“共同控制”。
在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。
笔者认为，集体控制是相对于单独控制而言，没有单一控股股东，不存在仅一个参与方就可以决定相关活动决策的情况。
判断过程如下图所示。
企业会计准则中又规定“如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。
”例如，当合同约定各出资方对相关活动的决策需要55%以上的投票权才获通过，而由于达到最低要求55%的组合多于一个时，即不存在共同控制，应排除在第40号准则——合营安排规范的范围之外。
1.2 应注意的相关问题
（1）不再强调对被投资财务和经营决策的决定权，而是强调主导被投资方“相关活动”的能力。
当有些安排的相关活动需要合同安排来决定，这种情况下要根据合同安排来判断谁拥有控制。
这里遵循实质重于形式的原理。
（2）如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。
2 对合营安排分类的解析
2.1 分类变化
新准则关于合营安排分类最大的变化在于推翻了之前以是否存在单独主体为判断合营企业的唯一标准，而是添加了更多的考虑因素，根据实质重于形式原则对合营安排进行重分类。
具体如图2所示。
2.2 分类划分原则
根据合营方在合营安排中承担的权利和义务确认其属于共同经营还是合营企业。
（1）共同经营。
在不存在单独主体的情况下，合营安排肯定属于共同经营类，因为在这种情况下不存在一个独立的组织来运作经营，相关的权利、义务缺乏独立的载体，难以将合营安排的权利义务和投资者的权利义务割裂开来。
存在单独主体的情况下，如果有“法律形式”，“合同条款”，或“其他相关事实和情况”三个条件中的任意一个，那么该主体的法律形式所界定的权利义务将被推翻，合营方单独享有资产权利承担负债义务。
（2）合营企业。
如果存在单独主体且不存在“法律形式”，“合同条款”，或“其他相关事实和情况”中的任意一个条件，那么该合营安排应被划分为合营企业。
例如合营方各自投入资本成立一个法人企业并对它实施共同控制，那么合营方扮演的是投资人的角色，对资产享有以其名义独立占有、使用、处分和收益的权利。
法人财产与投资者保持独立，合营方作为投资者享有的是股权，也就是对净资产的索取权，同时以自己的出资额为限对企业承担有限责任，即合营企业的负债不属于合营方的现时义务，由合营企业独立承担，自负盈亏。
我们认为共同经营实质上是站在合营方角度的企业的生产经营活动，会计核算应反映此生产经营活动的过程以及相应产生的经济利益。
而合营企业站在合营方角度属于一项外部投资活动，因此在合营方的会计核算中需要反映的仅是对此项投资所拥有的权益，而至于权益变动背后生产经营的运作则是属于合营企业此会计主体的核算范围。
3 对相关会计处理解析
此次新准则的出台，对于涉及合营安排相關业务的企业来说，合营安排共同经营中的共同控制资产、共同控制经营，新准则中的会计核算没有实质性变化；而对于共同控制实体，会计核算可能会发生变化，存在一个重分类的问题。
3.1 两种会计处理方式
（1）共同经营的会计处理。
新准则规定涉及共同经营的合营方一方面要单独确认自己公司所持有的资产、所承担的负债、所发生的费用；另一方面按共同经营的合同协议的份额确认共同持有的资产及承担的负债；同时按份额确认共同经营产出及出售产生的收入。
例如飞机的生产过程中，一个合营方可能负责生产机体，另外一个合营方负责安装发动机，其他的合营方可能分别负责组装飞机的某一组成部分，作为参与飞机生产的各合营方，其责任仅限于完成整个经济活动中的某一个组成部分，应按照合同或协议的规定分享飞机销售所产生的收入及费用。
（2）合营企业的会计处理。
新准则中规定应按合营方应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定对合营企业的投资进行会计处理，最重要的就是按权益法对合营企业的投资份额进行后续计量，也就是合营方按合营企业净资产公允价值的变动调整对合营企业的投资份额。
3.2 比较共同经营与合营企业会计处理体现的经济实质及影响
共同经营会计处理下，因为不存在单独的法律主体，与合营安排相关的资产、负债、收入、费用是直接体现在合营方的资产、负债、收入、费用中的，更直观详细地反映了合营经济活动的过程和实质。
合营企业会计处理下，由于存在单独的法律主体，与合营安排相关的资产、负债、收入、费用都反映在该单独主体的报表中，合营方报表只反映合营企业净资产的变动，反映了投资者不直接对安排相关的资产负债享有权利义务，只能享有这些资产负债综合运用的结果（净资产）的经济实质。
但权益法的核算也存在一定局限，合营企业实现的账面利润，合营方在年度终了按股权比例确认相应的投资收益，并同额增加长期股权投资的账面价值，在合营企业发放现金股利之前，这部分收益和资产只是账面数字并未真正形成可供合营方支配的资产。
但是，在实务中很多情况下，尽管合营安排是以成立单独主体的形式存在的，同时由于合同协议和其他事实，使得合营方能够控制合营企业的资产，承担相应的负债义务，此时若仍用权益法对合营企业进行核算，只有长期股权投资来反映其净资产变动，报表中无法体现合营方能真正控制的资产，真正承担的负债，对会计信息质量会有一定影响。
3.3 重分类的会计处理及影响
（1）会计处理。
现存的许多合营企业根据第40号新准则的相关判断分类标准，需要重分类为共同经营，重分类的过程也是追溯调整的过程：一方面要在比较财务报表最早期间期初终止确认以前采用权益法核算的长期股权投资，另一方面同时确认该期间根据企业在共同经营中的利益份额所享有的资产及承担的负债。
二者差额调整商誉或留存收益。
（2）重分类的经济影响。
重分类最直接的经济影响体现在报表数据方面，一方面，长期股权投资减少，但与共同经营相关的其他资产增加；另一方面，投资收益减少，但与共同经营相关的营业收入增加，与共同经营相关的营业费用增加。
总的来说，对于合营方来说，资产负债的总额并不发生变化，是资产负债表、利润表内部结构的调整优化，使得报表更能反映合营方的对于合营安排的经济实质。
参考文献
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