绩效审计发展问题研究

引言

对政府受托责任的考评应该定位在投资绩效上。投资不仅包括经济资源，也包括人力资源、自然资源等；绩效不仅包括经济效益，还包括环境的保护、社会的安定、民心的凝聚力等。如果能对工作中的经济性、效率性和效果性进行经常性审计监督，那么，经济决策就会更准确，国家的经济损失就会更少，社会效益也会大大提高。目前在公共资金的使用上存在着不重视经济效益，不算经济账，甚至严重浪费的现象，有限的资金没有得到合理有效的使用，使政府的效能下降，并为某些腐败分子提供了方便。尽快开展绩效审计，有利于监督政府工作的效益，有利于建立清正廉洁的政府。

一、我国绩效审计现状分析

审计在我国起步晚，自1983年建立社会主义审计制度以来，审计才开始在我国正式发展当时就有学者探讨政府效益审计的问题，但到现在也仍侧重于以真实性合法性为主的财务审计。我国在2002年才开始在深圳试点实施政府效益审计。《审计署2008至2012年审计工作发展规划》把充分发挥审计的“免疫系统”功能作为审计工作总体目标的重要内容，通过推进政府绩效审计增强审计在国民经济建设和发展中的“免疫系统”作用，指出“全面推进绩效审计，促进转变经济发展方式，提高财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性，促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府机关责任追究制。到2012年，每年所有的审计项目都开展绩效审计”。这标志着中国的审计工作由财政财务收支审计与效益审计并重，提升到全面推进绩效审计层次。

（一）社会认识不一

国际上广泛流行的认识是绩效审计的目标主要是实现经济性、效率性和效果性（即“3E”）。我国《审计法》没有明确规定绩效审计的目标，仅规定“审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。”这一规定包含了众多的意思，但由于条文过于简单而笼统，言语不详，人们只能根据实践情况和自己的理解诠释绩效审计。绩效评估以授权或委托的形式让独立的机构或个人来进行就是绩效审计，是指由独立的审计机构或人员，依据有关法规和标准，运用审计程序和方法，对被审单位或项目的经济活动的合理性、经济性、有效性进行监督、评价和鉴证，提出改进建议，促进其管理、提高效益的一种独立性的监督活动。由于受法制观念等诸多因素影响，自觉接受监督的意识还不强，加之对绩效审计的宣传力度不够，人们对绩效审计的认识仍存在较大差异。有相当一部分审计人员对绩效审计的认知还存在着局限性。

（二）理论研究不深，规范方法不成形

政府绩效审计的发展，主要体现在以深圳和青岛为试点所代表的政府绩效审

计的探索过程。深圳是我国最早制定法规并开始实施绩效审计的城市。有关专家称之为中国绩效审计的开端。青岛市探索出一条与财务审计相结合的效益审计路子，取得初步成效涉及经济责任、专项资金、政府投资、企业、政府机关绩效等多个审计领域。与此同时全国许多地区如山东、湖北、安徽等省也逐步开始尝试在较大范围内开展政府绩效审计。

1.领导干部经济责任审计

领导干部经济责任审计，是以领导干部所在的财务收支为基础，对领导干部任期经济责任的履行情况进行审查和评价，为干部管理部门选拨和任用干部提供依据。这种审计是基于加强领导干部经济责任的基础上兴起的。它既包括合规、合法性审查，又包括经济性、效率性、效果性的评价，因此它是财务和合规性审计与绩效审计的结合。

2.专项资金审计

认真制定审计工作规划，积极围绕公共投资项目及其绩效审计进行审计。2001年审计署开展的退耕还林还草试点工程资金审计，2011年组织的农村电网“两改一同价”审计和民航“一金一费”审计调查及重点机场项目审计，也是我国的政府审计机关最早开展的有明确目标、程序和标准的政府绩效审计实践。

（三）实践范围窄

绩效审计在我国政府审计实践地位的不断提升，广大学者开始从总体运用情况来考虑绩效审计在我国的实践，例如以深圳市开展的绩效审计项目为样本，从审计方法的角度研究了我国绩效审计的实施情况。有的绩效审计方法在工作使用上具有多样性、综合性和其他学科方法相融合的特点，同时存在着未对绩效审计项目作出综合评价等不足，并提出了关于投资项目绩效审计方法的新思路。通过问卷调查的方式对我国审计系统的各个组成要素分析研究，发现我国的绩效审计实践存在着审计内容不完善、评价标准不明确、评价主体缺乏独立性等问题。此外，通过研究发现绩效审计实践最为核心的问题就是绩效评估方法的运用，但是我国目前在这个方面的研究还很匮乏，仍然未提出具有指导意义的评估原则和方法。

（四）审计职能履行不够

随着政府支配的公共资产年年增加，再加上现代的民主思想已经深入人心，人民群众纳税人开始要求进一步加强政府资金使用效率和效果的的呼声日益强烈。因此，绩效审计并非仅与政府受托责任关联，而是作为市场机制的替代在公共部门仍然作为公共服务分配者的地位存在。

随着政府审计的发展，绩效审计又增加了一些新功能：一是帮助政府官员了解哪些政府计划和政策行为有效；二是为政府官员提供处理关键性的、正在出现

的问题的前瞻能力，这种提供信息和超前思想的能力应该成为传统审计职责的补充，使其更加完善

1.谢志华等认为绩效审计的职能可初步划分为两个层面：一是确证或解除受托责任层面；二是决策有用性层面。他们通过对我国绩效审计研究与时间的考察，认为我国当前的政府绩效审计工作仍主要关注“问责查处”，绩效审计的有用作用未能充分展现，在建立公共服务型政府时代背景下我国绩效审计的职能应向更高层面的对宏观政策决策的有用性转变

2.杨茁研究认为，由于政府审计与政府职能两者密不可分，基于政府职能转变，我国政府审计职能创新主要体现在问责与绩效评价应成为政府审计的基本职能，以政府审计职能的创新来弥补“政府失灵”。可见人们研究绩效审计职能和作用更强调的是从宏观层面看其对社会公共领域以及政府管理所应有的贡献。

二、我国开展绩效审计存在问题

从我国已经开展的绩效审计实践来看，表现为以下几个特点：首先，政府绩效审计基本理论依据主要以西方经济性、效率性、和效果性的“3E”理论为指导，体现在独立或者综合的政府绩效审计项目中。其次，虽然近年来政府绩效审计实践已取得一定的成效，但是从审计项目的整体安排上看，仍然停留在以传统的财务收支审计为主的政府审计模式上，审计内容还是以传统的合法性和真实性审计为主。而且，从政府绩效审计的实际开展来看，更多地是和财务收支审计相结合，就是在传统的财务收支审计中增加相关绩效审计的内容，具体运用的表现主要集中在对财务成果的分析，实质上只是对财务收支审计范围的拓展，独立的绩效审计还没有大规模开展。最后，政府绩效审计的重点从被审计对象上看，目前主要是财政专项资金和大型政府投资项目，如国债专项资金、扶贫资金以及交通、水利、医疗、教育、城市基础设施等关注民生的重点项目，政府绩效审计的范围还比较有限。

（一）没有明确的绩效审计评价标准

在政府绩效审计过程中必须有一个指导审计活动、衡量审计事实、鉴定经济效益质量的标准，这就是绩效标准。绩效标准是管理部门或审计人员对实际效果进行衡量或评价的鉴定要点，是衡量经济效益优劣的尺度，是审计人员分析、评价并出具审计意见的依据。

我国的《审计法》及其它相关的审计制度仅仅指出审计要达到效益性的目的，而对如何具体开展绩效审计并没有定论，即没有绩效审计方面的指标评价标准。虽然2007年中国内部审计协会发布了关于经济性、效果性、效率性审计的第25、26、27号内部审计具体准则，在此三项具体准则中对经济性、效果性、效率性审计的内容、方法和评价标准作出了一般规定，但具体准则同时说明内部审计机