避税与反避税

概论Introduction避税与反避税的界定避税与相关减少税收负担行为的区别与联系我国企业避税的主要手法反避税分析：避税原因；反避税对策一、避税与反避税的界定由于我国直接针对个人征收的税收制度存在明显的系统性缺陷，个人的避税行为引致的税收损失在避税税收损失中所占比重极小。

故下面主要分析企业的避税行为。

由于逃税在各国都是声名狼藉的非法行为，随着我国税收法制建设的加强，税收管理水平的不断提高，逃税的风险越来越大，越来越多的纳税人意识到逃税行为一旦败露，对自身信誉造成的损害远大于逃税带来的利益，故逐渐趋于不愿诉诸于这类风险过大的方式，转而采用避税方式来减轻税负。

因此，近年来我国企业的避税活动呈现出一种不断上升的势头，特别是外资企业跨境避税活动十分猖撅。

长久以来，在中国大陆投资的外资企业中，一直存在许多企业“长亏不倒”和“越亏损越投资”的现象，与正常的商业逻辑不相符合。

（一）什么是避税在对避税的认识中，存在许多分歧。

但达成共识的是：1.避税的行为主体是纳税义务人；2. 避税的行为目的是为了减轻税收负担；3.避税行为与现存的法律不冲突。

（二）广义和狭义的避税广义的避税一般是泛指纳税人以不违法（包括形式上不违法和实质上不违背立法本意）的手段规避纳税义务的活动。

它实际上涵盖了狭义的避税、节税、税负转嫁等内容，其内涵更接近于税收筹划，虽然我们认为税收筹划与避税存在着差异，但是在学术界和实务部门，仍然有很多人把税收筹划与避税等同看待。

很显然，如果采用广义的避税概念，就很难让人们理解国家的反避税工作，同时，如果将避税与税收筹划混为一谈，也不利于税收筹划事业的健康发展。

狭义的避税是指纳税人违背税法宗旨或税收政策意图，利用税收法律法规上的漏洞或不严密之处，曲解税法，规避纳税义务的活动。

其基本特征是纳税人采取的手段没有触犯国家现行的法律法规，不具有非法性，但是其行为后果与国家的课税意图或政策导向相悖。

在后面的分析中，主要使用狭义的避税概念。

（三）反避税的界定反避税是指采取积极的措施，对避税加以防范和制止。

概略地说，反避税的措施包括：完善税法、加强征管。

二、避税与相关减少税收负担行为的区别与联系（一）避税与逃税的区别与联系联系：避税与逃税都是纳税人主观故意的行为，都是为了减轻自己的税收负担。

区别：逃税活动所采取的手段或方法是违法的，属于法律上明确禁止的行为，是对税法的公然违反和践踏，一旦败露就要承担法律责任，受到法律制裁；而避税活动采取的手段或方法至少在形式上是不违法的，不能对其追究法律责任（二）避税与节税的区别与联系联系：二者均不与现存的法律法规相冲突，采取的手段或方法都具有不违法性，行为目的也都是为了减轻税收负担。

区别：节税行为符合税收政策导向和法律规定的指引，不与税法精神相悖，是法律允许和鼓励的，行为后果不会损害社会公众的整体利益。

而避税行为则违背税法宗旨、课税意图或政策意图，与税法精神相悖，会妨碍国家的经济政策或社会政策目标的实现，会损害社会公众的整体利益。

（三）避税与税负转嫁的区别与联系联系：二者都可以减轻纳税人的税收负担，都具有不违法性。

区别：税负转嫁是在纳税人履行了纳税义务之后，税收负担在纳税人与负税人之间的再分配活动，虽然它会影响税负的最终归宿，但是它并不影响国家的税收利益和社会公众的整体利益，而且在许多情况下税负转嫁对社会财富分配的影响，符合国家的经济政策和社会政策，正因为如此，税负转嫁具有合法性，是法律允许和保护的。

而避税行为则没有履行纳税义务，会损害国家的税收利益和社会公众的整体利益，显然没有哪个国家的法律明文确定避税是合法行为，并予以保护。

小结：何为避税避税既非合法行为，也非违法行为，而是一种脱法行为，所谓脱法行为是指行为虽然抵触法律目的或意图，但在法律上却无法加以适用的行为。

脱法行为的本质在于利用法律上的漏洞，实现一定的行为目标，同时达成法律无法对其适用的目的。

三、我国企业避税的主要手法（一）利用关联企业间转让定价避税是通过将企业集团设在高税区的关联企业的营业利润转移到在低税区的关联企业，从而压低企业集团在高税区的纳税基数，相应提高其在低税区的纳税基数，达到减轻集团整体税收负担的目的。

可见，转让定价避税就是在经济活动中，关联企业各方为了达到整体税负最小化的目的，采取高于或低于市场正常交易价格的方法，转让相互间的劳务产品、信息、技术、特许权、费用等，从而实现低税负的行为。

当前，转让定价在我国企业中的具体表现形式集中在实物交易、无形资产转让、劳务交易和资金借贷等方面。

1.实物交易中的转让定价避税主要手段是采取“高进低出”或“低进高出”，借此转移利润，规避税收。

如“高进低出”，转移企业利润。

控制企业原材料、产成品的购销价是转让定价最常见的方法。

我国的许多外商投资企业都是跨国集团的联属企业，且与境外母公司及其关联企业存在着大量的商品交易关系。

这些企业往往是“两头在外”，即企业原材料、零部件从国外进口或来料加工，产成品返销境外市场。

外商往往利用中方合作者对国际市场不了解，抢先控制中外合作经营企业和中外合资经营企业供、产、销三环节的前后两头，从境外关联企业高价购进原材料、零部件，又人为压低价格将产成品销售给境外关联企业，从而将企业利润转移到境外，造成我国境内外商投资企业大量亏损或微利，使我国税收在这种虚亏实盈中白白流失。

例如：某制衣有限公司，外方为韩国一跨国公司，注册资本200万美元，实际投资额为250万美元。

该企业的主要产品是运动衣，产品100%出口。

自成立以来，从未赢利，累计亏损达6000多万美元，已严重资不抵债，但是该企业在连年亏损的情况下仍继续生产。

从该公司的经营数据来看，每套运动衣的出口价格为150元，原材料成本为108元，该年产品销售收入为7000万元，毛利280万元，毛利率4%。

反避税部门采集了一些与其有着相同或大体类似的经营环境、产品质量，相对独立的韩国制衣公司的交易价格进行比较。

另一家公司当年每套运动衣的出口价格为155元，原材料成本为90元，该年产品销售收入为6000万元，毛利420万元，毛利率7%。

可见，该制衣有限公司原材料成本比另一家企业高出20%；相反，其出口价格却每套低5元，毛利率低3%。

因此，该企业同其总部间的交易不符合正常的独立企业间的购销往来，已构成关联企业间的转让定价。

可见，该公司通过高价进原材料、低价销售产品的方法，把利润转移到总部，从而造成严重亏损。

因为该公司这几年的纯利为负数，至今己累计亏损6000多万美元，所以该公司不但没有缴纳一分钱的企业所得税，相当大的亏损还可以在以后年度弥补。

例如，某体育用品有限公司系由香港B公司投资兴办的外商独资经营企业，公司注册资本200万美元。

自开业以来，长期亏损，至上年底累计亏损达115342.12元。

究其原因，企业在关联企业融通资金业务中，支付了高额利率的利息。

经审查，企业帐上列支64938.46美元利息支出，皆为向其关联企业C公司支付的所欠货款的利息费用。

经测算，支付该笔利息的年利率高达12%。

根据中国人民银行提供的当期国际金融行情资料测算，美元贷款年利率为8%左右。

公司列支的利息明显超过正常利率水平，这种做法属关联企业之间通过支付利息转移利润的行为。

3.劳务、租赁中的转让定价避税在公司集团内部广泛提供的劳务、租赁交易，包括行政管理、技术和商业服务以及财产、设备租赁的收费方法，影响着母公司与其联属企业之间的利润分配。

劳务、租赁中的转移定价避税是指在关联企业之间相互提供的劳务和租赁服务中，在劳务收费标准上采取“高进低出”的办法，低税区的企业收费高，高税区的企业收费低，甚至不收费，以此转移利润，规避税收。

4.无形资产交易中的转移定价避税无形资产交易中的转移定价避税是指关联企业间通过签订许可证合同或技术援助、咨询合同等，提高约定的支付价格，转移利润，规避税收。

这类转让定价主要涉及专利、专有技术、注册商标等无形资产的转让以及相关的技术援助和咨询等。

由于其转让和使用的定价标准难以掌握，我国没有收费的明确规定，而且由于其专有性，无可比市场价格，其价格的确定更是难以掌握。

主要表现在以下四个方面:(1)抬高资产作价。

低税区的企业在向高税区关联企业转让无形资产时，有的采取提高一次付清支付的额度;有的是以受让企业的产成品销售收入或利润为基数，提高收取特许权使用费的百分比。

(2)重复收费。

低税区企业在向高税区关联企业转让无形资产时，除单独收取特许权使用费外，在货物价格中仍包含无形资产使用费;或在高税区关联企业参与研究与发展费用的成本分摊后，对研究成果的转让仍收取特许权转让使用费。

(3)隐藏所得。

低税区企业在向高税区关联企业转让无形资产时，通过抬高设备作价，把技术转让费隐藏在设备价款中，以躲避特许权使用费收入应纳的预提所得税。

（4）不合理分摊研发成本。

比如母公司与多家子公司共同研发一种技术或产品，不按独立交易原则在各参与方之间合理分摊研发费用，而让处于高税区的企业承担较多的费用，人为增加其税前扣除，规避税负。

5.关联企业利用转让定价避税还体现在商品税方面。

例如，在增值税方面，生产免税产品的母公司可以利用其对子公司的统一定价，从提供零配件的子公司处低价购入，从而减少子公司的销项税额。

虽然这样一来也使母公司可以抵扣的进项税额相应地减少了，即应税销售额增加了，但母公司可以通过享受免税产品优惠政策来消化这部分增值带来的税负影响，从而达到关联企业整体避税的目的。

在消费税方面，我国消费税的政策意图是通过在生产环节对应税消费品课征消费税，影响消费者的消费需求，从而引导市场资源配置。

由于现行的消费税是价内税，为避免重复征税，一般来说，应税消费品从生产到消费通常只征一道税。

一些生产企业为规避税消费税，就以成立独立核算的销售企业的方式，压低应税消费品出厂价格，将利润转移到关联企业，以缩小了消费税的税基。

（二）“资本弱化”避税资本弱化，又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指企业投资者以关联方的债权性投资替代一部分权益性投资，通过人为调整企业的资本结构，以达到避税的目的。

可见，资本弱化充分利用了股息与利息在企业所得税方面的不同待遇，其特点是企业负债与权益资本的比例不合理，注册资本太少，借入资金过多，债务风险太大，不符合正常企业生产经营的要求。

资本弱化在税收上的后果是企业人为增大了所得税税前扣除额，相应减少了应纳税所得额，通过利息支出转移利润，规避税收。

当前，以资本弱化的形式进行避税己被越来越多的企业所采用，这种避税方法与“高进低出”等常见的避税手段相比，形式更加隐蔽，危害性更大，不仅造成税款流失，而且还会影响我国引进外资的实际效果。

因此，对这一新的避税方式，必须引起高度重视，并有针对性地加强反避税的措施。

（三）滥用税收优惠政策避税例如，滥用税收协定。