债务重组的定义及方式,以资产清偿债务

第十九章债务重组
考情分析
本章主要介绍了债务重组的方式、以及各种方式债务重组的会计处理。

本章考试主、客观题均会涉及。

各位考生在复习时应重点掌握债权人和债务人双方的账务处理。

近三年平均分值为4分。

第一节债务重组的定义和重组方式
一、债务重组的定义
债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

【提示】只有债权人作出让步的才可定性为债务重组。

“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。

债务人发生财务困难，是债务重组的前提条件，而债权人作出让步是债务重组的必要条件。

二、债务重组的方式
1.以资产清偿债务；
2.将债务转为资本；
3.修改其他债务条件；
4.以上三种方式的组合。

【提示】重组债务和重组债权的确认、终止确认和计量，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第23号——金融资产转移》。

【2018·单选题】下列各项交易或事项中，应按债务重组会计准则进行会计处理的是（）。

A.向银行出售应收账款
B.因债务人发生财务困难债权人豁免其部分债务
C.以未来应收货款本金及其利息进行资产证券化
D.签发商业承兑汇票支付购货款
【答案】B
【解析】债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项，选项B属于债务重组。

第二节债务重组的会计处理
一、以资产清偿债务
（一）以现金清偿债务
1.债务人的会计处理
以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。

借：应付账款等
贷：银行存款
营业外收入——债务重组利得
（二）以非现金资产清偿债务
【提示】抵债资产为长期股权投资还应将记入“其他综合收益”（可以转损益部分）、“资本公积——其他资本公积”科目金额对应部分转出，记入“投资收益”科目。

【2012•单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为16%。

20×9年7月10日，甲公司就其所欠乙公司购货款600万元与乙公司进行债务重组。

根据协议，甲公司以其产品抵偿全部债务。

当日，甲公司抵债产品的账面价值为400万元，已计提存货跌价准备50万元，市场价格（不含增值税额）为500万元，产品已发出并开具增值税专用发票。

甲公司应确认的债务重组利得为（）。

A.20万元
B.100万元
C.150万元
D.200万元
【答案】A
【解析】甲公司应确认的债务重组利得=债务重组日重组债务的账面价值-付出非现金资产的公允价值和增值税销项税额=600-500×1.16=20（万元）。

【例19-1】甲公司欠乙公司购货款350000元。

由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于20×9年5月1日到期的货款。

20×9年7月1日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。

该产品的公允价值为200000元，实际成本为120000元。

甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为16%。

乙公司于20×9年8月1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；乙公司对该项应收账款计提了50000元的坏账准备。

【答案】
（1）甲公司的账务处理：
①计算债务重组利得=应付账款的账面余额-所转让产品的公允价值-增值税销项税额=350000-200000-32000（200000×16%）=118000（元）。

②应作会计分录如下：
借：应付账款350000
贷：主营业务收入200000
应交税费——应交增值税（销项税额）32000
营业外收入——债务重组利得118000
借：主营业务成本120000
贷：库存商品120000
在本例中，甲公司销售产品取得的利润体现在营业利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。

（2）乙公司的账务处理：
①计算债务重组损失=应收账款账面价值-受让资产的公允价值-增值税进项税额=（350000-50000）-200000-32000=68000（元）。

②应作会计分录如下：
借：库存商品200000
应交税费——应交增值税（进项税额）32000
坏账准备50000
营业外支出——债务重组损失68000
贷：应收账款350000
【例19-2】20×8年11月5日，甲公司向乙公司赊购一批材料，含税价为1160000元，因甲公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，20×9年9月10日，与乙公司协商进行债务重组，双方达成的债务重组协议如下：乙公司同意甲公司用其固定资产（生产设备）抵偿该账款，20×9年9月20日，抵债设备已转让完毕，其中，抵债设备的账面原价为1000000元，累计折旧为300000元，公允价值为750000元。

假定乙公司已对该项债权计提坏账准备10000元，乙公司在接受抵债资产时，乙公司员工自行安装设备发生的人工成本为5000元。

不考虑其他相关税费和设备运输过程中的费用和其他因素。

【答案】
（1）债务人甲公司的会计处理如下：
①计算：
重组债务应付账款的账面价值与抵债设备公允价值之间的差额=1160000-750000=410000（元），差额410000元为债务重组利得，计入营业外收入。

抵债设备公允价值与账面价值之间的差额=750000-（1000000-300000）=50000（元），差额50000元，为资产转让收益，计入资产处置损益。

②会计分录：
将固定资产净值转入固定资产清理：
借：固定资产清理——××设备700000
累计折旧——××设备300000
贷：固定资产——××设备1000000
结转债务重组利得及转让资产损益：
借：应付账款——乙公司1160000
贷：固定资产清理——××设备750000
营业外收入——债务重组利得410000
借：固定资产清理——××设备50000
贷：资产处置损益50000
（2）债权人乙公司的会计处理如下：
①计算：
重组债权应收账款的账面余额与受让设备的公允价值之间的差额=1160000-750000=410000（元），差额410000元扣除计提的减值准备10000元后的余额为400000元，作为债务重组损失，计入营业外支出。

②会计分录：
结转债务重组损失：
借：在建工程——在安装设备750000
坏账准备10000
营业外支出——债务重组损失400000
贷：应收账款——甲公司1160000
支付安装成本：
借：在建工程——在安装设备5000
贷：银行存款5000
安装完毕达到可使用状态：
借：固定资产——××设备755000
贷：在建工程——在安装设备755000
会计分录总结（债务人）
1.债务人以存货抵债的会计分录：
借：应付账款
贷：主营（其他）业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
营业外收入——债务重组利得
借：主营（其他）业务成本
存货跌价准备
贷：库存商品
2.债务人以固定资产抵债的会计分录：
借：应付账款
贷：固定资产清理[固定资产的公允价值]
应交税费——应交增值税（销项税额）
营业外收入——债务重组利得
借或贷：固定资产清理
贷或借：资产处置损益
3.债务人以无形资产抵债的会计分录：
借：应付账款
累计摊销
无形资产减值准备
贷：无形资产
应交税费——应交增值税（销项税额）
营业外收入——债务重组利得
差额：资产处置损益
4.债务人以长期股权投资等抵债的会计分录：
借：应付账款
长期股权投资减值准备
贷：长期股权投资等
投资收益[长期股权投资的公允价值-长期股权投资的账面价值-相关税费]
营业外收入——债务重组利得
借或贷：投资收益
贷或借：其他综合收益（假设可以转损益部分）
资本公积——其他资本公积
债权人的账务处理：
借：××资产[按其公允价值入账+相关税费]
应交税费——应交增值税（进项税额）
坏账准备
营业外支出——债务重组损失[重组损失额大于已提减值准备的差额]
贷：应收账款[账面余额]
银行存款[支付相关税费]
信用减值损失[重组损失额小于已提减值准备的差额]
【2018·单选题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人，因乙公司无法偿还到期债务，经协商，甲公司同意乙公司以库存商品偿还其所欠全部债务。

债务重组日，甲公司应收乙公司债权的账面余额为2000万元，已计
提坏账准备1500万元，乙公司用于偿债商品的账面价值为480万元，公允价值为600万元，增值税额为96万元，不考虑其他因素，甲公司因上述交易应确认的债务重组损失金额是（）。

A.0万元
B.-196万元
C.1304万元
D.196万元
【答案】A
【解析】甲公司会计处理如下：
借：库存商品600
应交税费——应交增值税（进项税额）96
坏账准备1500
贷：应收账款2000
信用减值损失196
甲公司因上述交易应冲减原多计提的信用减值损失的金额，并未产生债务重组损失，所以确认的债务重组损失金额（即计入营业外支出的金额）为0。

【2014•单选题】20×4年3月1日，甲公司因发生财务困难，无力偿还所欠乙公司800万元款项。

经双方协商同意，甲公司以自有的一栋办公楼和一批存货抵偿所欠债务。

甲公司用于抵债的办公楼原值为700万元，已提折旧为200万元，公允价值为600万元；用于抵债的存货账面价值为90万元，公允价值为120万元。

不考虑税费等其他因素，下列有关甲公司对该项债务重组的会计处理中，正确的是（）。

A.确认债务重组收益80万元
B.确认商品销售收入90万元
C.确认其他综合收益100万元
D.确认资产处置损益130万元
【答案】A
【解析】确认债务重组收益=800-（600+120）=80（万元），选项A正确；确认商品销售收入120万元，选项B错误；该事项不确认其他综合收益，选项C错误；确认资产处置损益=600-（700-200）=100（万元），选项D错误。

【2013•单选题】甲公司应付乙公司购货款2000万元于20×4年6月20日到期，甲公司无力按期支付。

经与乙公司协商进行债务重组，甲公司以其生产的200件A产品抵偿该债务，甲公司将抵债产品运抵乙公司并开具增值税专用发票后，原2000万元债务结清，甲公司A产品的市场价格为每件7万元（不含增值税价格），成本为每件4万元。

6月30日，甲公司将A产品运抵乙公司并开具增值税专用发票。

甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为16%。

乙公司在该项交易前已就该债权计提500万元坏账准备。

不考虑其他因素，下列关于该交易或事项的会计处理中，正确的是（）。

A.甲公司应确认营业收入1400万元
B.乙公司应确认债务重组损失600万元
C.甲公司应确认债务重组收益1200万元
D.乙公司应确认取得A商品成本1500万元
【答案】A
【解析】甲公司应确认营业收入=200×7=1400（万元），选项A正确；乙公司应冲减信用减值损失=（200×7+200×7×16%）-（2000-500）=124（万元），选项B错误；甲公司应确认债务重组收益=2000-（200×7+200×7×16%）=376（万元），选项C错误；乙公司应确认取得A商品成本=200×7=1400（万元），选项D错误。

【2012•单选题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人。

因甲公司无法偿还到期债务，经协商，乙公司同意甲公司以库存商品偿还其所欠全部债务。

债务重组日，重组债务的账面价值为1000万元；用于偿债商品的账面价值为600万元，公允价值为700万元，增值税额为112万元。

不考虑其他因素，该债务重组对甲公司利润总额的影响金额为（）。

A.100万元
B.188万元
C.288万元
D.300万元
【答案】C
【解析】该债务重组对甲公司利润总额的影响金额=1000-（700+112）+（700-600）=288（万元）。

【2016·多选题】甲公司销售商品产生应收乙公司货款1200万元，因乙公司资金周转困难，逾期已1年以上尚未支付，甲公司就该债权计提了240万元坏账准备。

2×15年10月20日，双方经协商达成以下协议：乙公司以其生产的100件丙产品和一项应收银行承兑汇票偿还所欠甲公司货款。

乙公司用以偿债的丙产品单件成本为5万元，市场价格（不含增值税）为8万元，银行承兑汇票票面金额为120万元。

10月25日，甲公司收到乙公司的100件丙产品及银行承兑汇票，乙公司向甲公司开具了增值税专用发票，双方债权债务结清。

甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用增值税税率均为16%。

不考虑其他因素，下列各项关于甲公司该项交易会计处理的表述中，正确的有（）。

A.确认债务重组损失328万元
B.确认应收票据入账价值120万元
C.确认增值税进项税额128万元
D.确认丙产品入账价值800万元
【答案】BCD
【解析】甲公司应编制的会计处理为：
借：应收票据120
库存商品800
应交税费——应交增值税（进项税额）128
坏账准备240
贷：应收账款1200
信用减值损失88。