土地使用权的核算

第五章无形资产

第一部分重点难点解析

【知识点】土地使用权的核算

1.通常，企业应当按照取得土地使用权时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。

2.政府无偿划拨给企业的土地使用权，按照公允价值作为其入账价值；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。

3.土地使用权用于自行开发建造厂房等自用地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。

3.固定资产建造过程中所占用土地使用权的摊销额应计入资产建造成本中。

4.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物的，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。

5.房地产开发企业依法取得用于开发后出售的土地使用权的，作为存货核算。

6.企业改变土地使用权的用途，将其用于出租或增值目的时，应将其转为投资性房地产。

8.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及地上建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值比例）在土地使用权和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的规定进行处理。

第二部分典型例题解析

一、单项选择题

1.2×16年6月30日，甲公司自行研发成功一项管理用无形资产，满足资本化条件的研发支出80万元，不满足资本化条件的研发支出20万元。2×16年7月1日，该项无形资产投入使用，预计使用寿命为10年，无残值，采用直线法按月摊销。2×16年年末，甲公司预计该项无形资产的可收回金额为70万元。假定不考虑其他因素，则2×16年度甲公司研发、使用该项无形资产对当期利润总额的影响金额是（）万元。

A.-28

B.-26

C.-30

D.-10

【答案】C

【解析】该项无形资产减少当期利润总额的金额=不满足资本化条件的研发支出20+形成无形资产当期摊销额80/10×6/12+当期计提的无形资产减值准备［(80-80/10×6/12）-70］=30(万元)，即对当期利润总额的影响金额为-30万元。

2.下列各项中，制造企业应确认为无形资产的是（）。

A.自创的商誉

B.企业合并产生的商誉

C.内部研究开发项目研究阶段发生的支出

D.以缴纳土地出让金方式取得的土地使用权

【答案】D

【解析】无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，选项A和B不属于无形资产，选项C计入管理费用，选项D应确认为无形资产。

3.下列关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。

A.将自创商誉确认为无形资产

B.将转让使用权的无形资产的账面价值计入营业外支出

C.将转让所有权的无形资产的账面价值计入其他业务成本

D.无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应按其账面价值转入营业外支出

【答案】D

【解析】选项A错误，自创商誉不能确认为无形资产；选项B错误，转让使用权的无形资产的摊销额应计入其他业务成本；选项C错误，转让所有权的无形资产的净损益计入营业外收入或营业外支出。

4.下列有关无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。

A.不能为企业带来经济利益的无形资产的账面价值，应该全部转入资产减值损失

B.房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本

C.企业自用的、使用寿命确定的无形资产的摊销金额，全部计入当期管理费用

D.企业转让无形资产所有权将其账面价值计入其他业务成本

【答案】B

【解析】不能为企业带来经济利益的无形资产，应将其账面价值记入“营业外支出”科目，选项A不正确；如果该项无形资产是专门用于生产某种产品或者其他资产，其所包含的经济利益是通过转入到所生产的产品或其他资产中实现的，则无形资产的摊销费用应当计入相关资产的成本，选项C不正确；转让无形资产的所有权，将无形资产的账面价值转销，无形资产出售净损益计入营业外收支，选项D不正确。

5.甲公司2×17年1月1日以200万元（不含增值税）的价格对外转让一项无形资产。该项无形资产系甲公司2×12年1月1日以360万元（不含增值税）的价格购入，购入时该项无形资产预计使用年限为10年，采用直线法摊销，无残值。2×13年末该无形资产计提减值准备48万元，减值后原预计的摊销年限、摊销方法等均没有发生变化。转让该项无形资产适用的增值税税率为6%，假定不考虑其他相关税费。甲公司转让该无形资产所获得的净收益为（）万元。

A.11.6

B.23.6

C.38

D.50

【答案】D

【解析】2×13年年末确认减值前的无形资产的账面价值=360-360÷10×2=288（万元），计提减值准备后的账面价值=288-48=240（万元），所以2×14年、2×15年、2×16年每年摊销金额=240÷（10-2）=30（万元），转让时该项无形资产的账面价值=240-30×3=150（万元），因此转让该项无形资产所获得的净收益=200-150=50（万元），增值税不影响处置损益。

6.长江公司为一家多元化经营的综合性集团公司，不考虑其他因素，其纳入合并范围的下列子公司对所持有土地使用权的会计处理中，不符合会计准则规定的是（）。

A.子公司甲为房地产开发企业，将土地使用权取得成本计入所建造商品房成本

B.子公司乙将取得的用于建造厂房的土地使用权在建造期间的摊销计入当期管理费用

C.子公司丙将持有的土地使用权对外出租，租赁开始日停止摊销并转为采用公允价值进行后续计量

D.子公司丁将用作办公用房的外购房屋价款按照房屋建筑物和土地使用权的相对公允价值分别确认为固定资产和无形资产，采用不同的年限计提折旧或摊销

【答案】B

【解析】厂房建造期间的土地使用权摊销应计入厂房成本，不计入当期管理费用。

7.下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。

A.自行研究开发的无形资产在尚未达到预定用途前无须考虑减值

B.非同一控制下企业合并中，购买方应确认被购买方在该项交易前未确认但可单独辨认且公允价值能够可靠计量的无形资产

C.使用寿命不确定的无形资产在持有过程中不应该摊销也不考虑减值

D.同一控制下企业合并中，合并方应确认被合并方在该项交易前未确认的无形资产

【答案】B

【解析】选项A，对于自行研发尚未达到预定用途的无形资产，由于其价值具有较大的不确定性，应当每年进行减值测试；选项C，使用寿命不确定的无形资产在持有过程中不应该摊销，但至少需要在每年年末进行减值测试；选项D，同一控制下企业合并中，合并方不需要确认被合并方在该项交易前未确认的无形资产。

二、多项选择题

1.下列关于无形资产的会计处理中，正确的有（）。

A.购入无形资产超过正常信用条件分期付款且具有融资性质的，应按购买价款确定其取得成本

B.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧

C.外购土地使用权及建筑物的价款难以在两者之间进行合理分配时，应全部作为固定资产入账

D.企业合并中形成的商誉不确认为无形资产，应单独列报

【答案】CD

【解析】选项A，应按购买价款现值为基础确定其取得成本。选项B，房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，土地使用权应当计入所建造房屋建筑物的成本，选项C错误。

2.下列关于无形资产使用寿命确定的说法中正确的有（）。

A.来源于合同性权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利的期限

B.来源于法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过法定权利的期限

C.合同规定受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限选择二者中较短者

D.合同性权利或其他法定权利在到期时因续约等延续、且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期不应当计入使用寿命

【答案】ABC

【解析】选项D不正确，合同性权利或其他法定权利在到期时因续约等延续、且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。

3.20×2年1月1日，甲公司从乙公司购入一项无形资产，由于资金周转紧张，甲公司与乙公司协议以分期付款方式支付款项。协议约定：该无形资产作价2000万元，甲公司每年年末付款400万元，分5年付清。假定银行同期贷款利率为5%，5年期5%利率的年金现值系数为

4.3295。不考虑其他因素，下列甲公司与该无形资产相关的会计处理中，正确的