金融资产减值知识讲解
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第二部分 金融资产减值
◆金融资产减值损失的确认 ◆金融资产减值损失的计量
★持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量 ★可供出售金融资产减值损失的计量
一、金融资产减值损失的确认
按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》 的规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产以外的金融资产(含单项金融资产或一 组金融资产，下同)的账面价值进行检查，有客观证据表明该金 融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。应注 意：四类金融资产中第一类不需要计提减值。
【例3】说明可供出售金融资产减值 甲公司于2010年7月1日购入股票100万元，作为可供出售
金融资产。 。
借：可供出售金融资产——成本 100
贷：银行存款
100
2010年9月30日，该股票的公允价值下降为90万元，则
借：资本公积——其他资本公积 10
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 10
2010年12月31日，该股票下跌到60万元，甲公司判断该股票发 生了减值：
4．外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外 币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合成为 记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以 记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入 当期损益。
（二）可供出售金融资产减值损失的计量 1．可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确 认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损 失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于 可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金 额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
2．对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会 计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发 生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当 期损益。
3．可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益 转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可 靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交 付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得 转回。
单独测试未发现减值的金融资产（包括单项金额重大和不重 大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资 产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产， 不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值 测试。
3．对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证 据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发 生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的 减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的 账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产 在转回日的摊余成本。
END Thanks!!
【例1】2010年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计在 2012年末能收回800万元，其余无法收回。假设折现率为6％， 则计提坏账准备如下： 预计未来现金流量现值＝800÷（1＋6％）2＝712（万元）， 应收账款账面余额1000万元，应计提坏账准备288万元 （1000－712）。2010年末账务处理如下：
=（1 000 000-200 000）-6 000=794 000（元）
2013年12月31日，该债券的公允价值=950 000（元）
应转回的金额=公允价值950 000-摊余成本794 000
= 156 000（元）
借：可供出售金融资产——公允价值变动 156 000
贷：资产减值损失
156 000
30 000
贷：投资收益
30 000
借：银行存款
30 000
贷：应收利息
30 000
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
借：资产减值损失（100万-80万） 200 000
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 200 000
由于该债券的公允价值预计会持续下跌，甲公司应确认减值
损失。
（4）2013年12月31日确认利息收入及减值损失转回：
2013年利息收入=（期初摊余成本 1 000 000 - 发生的减值
损失200 000） ×3％=24 000（元）
借：应收利息（100×3%） 30 000
贷：投资收益
24 000
可供出售金融资产——利息调整 6 000
借：银行存款
30 000
贷：应收利息
30 000
减值损失转回前，该债券的摊余成本
应收账款账面余额1000万元，预计未来现金流量900万 元，应计提坏账准备100万元。账务处理如下：
借：资产减值损失 100 贷：坏账准备 100
2．对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企 业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金 融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已 发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不 重大的金融资产，可以单独进行减值测试，也可以包括在具有 类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。企业最常 采用的是按照账龄分析法计提减值。
表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确 认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响， 且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值 的客观证据，包括下列各项：
(1)发行方或债务人发生严重财务困难； (2)债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾 期等； (3)债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困 难的债务人作出让步； (4)债务人很可能倒闭或进行其他财务重组； (5)因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场 继续交易；
第三部分 建造合同资产减值 （执行建造合同准则）
建造承包商正在建造的资产，类似于工业企业的在产品， 性质上属于建造承包商的存货，期末应当对其进行减值测试。 按照《企业会计准则第15号——建造合同》规定，如果建造 合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失， 应提取损失准备，并确认为当期费用。合同完工时，将已提 取的损失准备冲减合同费用。
二、金融资产减值损失的计量
(一)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量
1．持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其 发生减值时，应当在将该金融资产的账面价值与预计未来现金 流量现值之间差额，确认为减值损失，计入当期损益。
以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应 当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物 的价值(取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除)。原实 际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮 动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流 量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。即使合 同条款因债务方或金融资产发行方由于发生财务困难而重新商 定或修改，在确认减值损失时，仍用条款修改前所计算的该金 融资产的原实际利率计算。
借：资产减值损失 40（100－60）
贷：资本公积——其他资本公积
10
可供出售金融资产——公允价值变动 30
（注：可供出售金融资产计提减值，是因为不能将发生的减值损 失“藏”在资本公积中，而应体现在当期损益里）
在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权 益工具投资，发生减值时，应当将该项权益工具投资或衍生 金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率 对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损 失，计入当期损益。与该权益工具挂钩并须通过交付该权益 工具结算的衍生金融资产发生的减值的，也应当采用类似的 方法确认减值损失。
借：资产减值损失 288 贷：坏账准备 288
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小 的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进 行折现。
【例2】2010年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计 在1年内能收回900万元，其余无法收回。假设不考虑货币时 间价值，则计提坏账准备如下：
贷：银行存款
1 000 000
（2）2011年12月31日确认利息、公允价值变动：
借：应收利息（100×3%） 30 000
贷：投资收益
30 000
借：银行存款
30 000
贷：应收利息
30 000
债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。
（3）2012年12月31日确认利息收入及减值损失：
借：应收利息
2013年，乙公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年 发生的财务困难大为好转。2013年12月31日，该债券的公允价 值已上升至每张95元。
假定甲公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为
3％，且不考虑其他因素，则甲公司有关的账务处理如下：
（1）2011年1月1日购入债券：
借：可供出售金融资产——成本 1 000 000
【例4】说明债权类可供出售金融资产减值
2011年1月1日，甲公司按面值从债券二级市场购入乙公司 发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为 可供出售金融资产。
2011年12月31日，该债券的市场价格为每张100元
2012年，乙公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但 仍可支付该债券当年的票面利息。2012年12月31日，该债券的 公允价值下降为每张80元。甲公司预计，如乙不采取措施，该 债券的公允价值预计会持续下跌。
◆金融资产减值损失的确认 ◆金融资产减值损失的计量
★持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量 ★可供出售金融资产减值损失的计量
一、金融资产减值损失的确认
按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》 的规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产以外的金融资产(含单项金融资产或一 组金融资产，下同)的账面价值进行检查，有客观证据表明该金 融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。应注 意：四类金融资产中第一类不需要计提减值。
【例3】说明可供出售金融资产减值 甲公司于2010年7月1日购入股票100万元，作为可供出售
金融资产。 。
借：可供出售金融资产——成本 100
贷：银行存款
100
2010年9月30日，该股票的公允价值下降为90万元，则
借：资本公积——其他资本公积 10
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 10
2010年12月31日，该股票下跌到60万元，甲公司判断该股票发 生了减值：
4．外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外 币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合成为 记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以 记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入 当期损益。
（二）可供出售金融资产减值损失的计量 1．可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确 认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损 失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于 可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金 额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
2．对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会 计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发 生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当 期损益。
3．可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益 转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可 靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交 付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得 转回。
单独测试未发现减值的金融资产（包括单项金额重大和不重 大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资 产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产， 不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值 测试。
3．对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证 据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发 生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的 减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的 账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产 在转回日的摊余成本。
END Thanks!!
【例1】2010年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计在 2012年末能收回800万元，其余无法收回。假设折现率为6％， 则计提坏账准备如下： 预计未来现金流量现值＝800÷（1＋6％）2＝712（万元）， 应收账款账面余额1000万元，应计提坏账准备288万元 （1000－712）。2010年末账务处理如下：
=（1 000 000-200 000）-6 000=794 000（元）
2013年12月31日，该债券的公允价值=950 000（元）
应转回的金额=公允价值950 000-摊余成本794 000
= 156 000（元）
借：可供出售金融资产——公允价值变动 156 000
贷：资产减值损失
156 000
30 000
贷：投资收益
30 000
借：银行存款
30 000
贷：应收利息
30 000
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
借：资产减值损失（100万-80万） 200 000
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 200 000
由于该债券的公允价值预计会持续下跌，甲公司应确认减值
损失。
（4）2013年12月31日确认利息收入及减值损失转回：
2013年利息收入=（期初摊余成本 1 000 000 - 发生的减值
损失200 000） ×3％=24 000（元）
借：应收利息（100×3%） 30 000
贷：投资收益
24 000
可供出售金融资产——利息调整 6 000
借：银行存款
30 000
贷：应收利息
30 000
减值损失转回前，该债券的摊余成本
应收账款账面余额1000万元，预计未来现金流量900万 元，应计提坏账准备100万元。账务处理如下：
借：资产减值损失 100 贷：坏账准备 100
2．对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企 业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金 融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已 发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不 重大的金融资产，可以单独进行减值测试，也可以包括在具有 类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。企业最常 采用的是按照账龄分析法计提减值。
表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确 认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响， 且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值 的客观证据，包括下列各项：
(1)发行方或债务人发生严重财务困难； (2)债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾 期等； (3)债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困 难的债务人作出让步； (4)债务人很可能倒闭或进行其他财务重组； (5)因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场 继续交易；
第三部分 建造合同资产减值 （执行建造合同准则）
建造承包商正在建造的资产，类似于工业企业的在产品， 性质上属于建造承包商的存货，期末应当对其进行减值测试。 按照《企业会计准则第15号——建造合同》规定，如果建造 合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失， 应提取损失准备，并确认为当期费用。合同完工时，将已提 取的损失准备冲减合同费用。
二、金融资产减值损失的计量
(一)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量
1．持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其 发生减值时，应当在将该金融资产的账面价值与预计未来现金 流量现值之间差额，确认为减值损失，计入当期损益。
以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应 当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物 的价值(取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除)。原实 际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮 动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流 量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。即使合 同条款因债务方或金融资产发行方由于发生财务困难而重新商 定或修改，在确认减值损失时，仍用条款修改前所计算的该金 融资产的原实际利率计算。
借：资产减值损失 40（100－60）
贷：资本公积——其他资本公积
10
可供出售金融资产——公允价值变动 30
（注：可供出售金融资产计提减值，是因为不能将发生的减值损 失“藏”在资本公积中，而应体现在当期损益里）
在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权 益工具投资，发生减值时，应当将该项权益工具投资或衍生 金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率 对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损 失，计入当期损益。与该权益工具挂钩并须通过交付该权益 工具结算的衍生金融资产发生的减值的，也应当采用类似的 方法确认减值损失。
借：资产减值损失 288 贷：坏账准备 288
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小 的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进 行折现。
【例2】2010年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计 在1年内能收回900万元，其余无法收回。假设不考虑货币时 间价值，则计提坏账准备如下：
贷：银行存款
1 000 000
（2）2011年12月31日确认利息、公允价值变动：
借：应收利息（100×3%） 30 000
贷：投资收益
30 000
借：银行存款
30 000
贷：应收利息
30 000
债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。
（3）2012年12月31日确认利息收入及减值损失：
借：应收利息
2013年，乙公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年 发生的财务困难大为好转。2013年12月31日，该债券的公允价 值已上升至每张95元。
假定甲公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为
3％，且不考虑其他因素，则甲公司有关的账务处理如下：
（1）2011年1月1日购入债券：
借：可供出售金融资产——成本 1 000 000
【例4】说明债权类可供出售金融资产减值
2011年1月1日，甲公司按面值从债券二级市场购入乙公司 发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为 可供出售金融资产。
2011年12月31日，该债券的市场价格为每张100元
2012年，乙公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但 仍可支付该债券当年的票面利息。2012年12月31日，该债券的 公允价值下降为每张80元。甲公司预计，如乙不采取措施，该 债券的公允价值预计会持续下跌。