第4章 作业成本法(经典)(暨大)
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• 本公司因为蓝黑色钢笔价格劣势，市场份 额在逐步丢失，特殊颜色钢笔非常畅销。 财务信息表明，特殊颜色钢笔盈利能力强。 公司经理认为，公司将来放弃蓝黑两种钢笔 的生产，转向专门生产特殊颜色钢笔？在 战略上从低成本向差异化方向发展。 • 根据传统收益表（表1），评价公司经理的 这种看法是否正确？为什么？
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将作业成本分配到产品
• 选择作业成本动因 • 确定成本动因数量 • 计算作业成本动因率
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13
选择作业成本动因
• 面对大量作业与产品的潜在联系，设计者 应尽量减少作业成本动因的数量。 • 由同一事项引起的作业(准备生产通知单、 计划产品生产环节、部件的初次检查及搬 运材料)可以使用相同的成本动因：产品生 产轮班或批次的数量
2013-8-7
运行机 生产准备 处理流 器 程
40% 50% 80% 100% 100% 100% 14000 11200 22000
支持产 品
10% 20%
20000+16000/2 =28000 10000 8000 4000 2000 52000
4800
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资源动因
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2013-8-7
进一步思考
• 作业成本法与传统的数量基础成本法的区 别在哪里? • 在传统成本计算方法下，哪些产品的成本 被低估，哪些产品的成本会被高估？为什 么？ • 作业成本法特别适合哪些情况？ • 作业成本法的优点和缺点？ • 总结：从作业成本的计算中可以得出哪些 管理含义?
设计改变通知作业 （对现有产品进行升级和支持） • 设计改变通知的次数—每次改变通知的成 本 • 设计改变通知的时间—每次改变通知的时 间 • 每次作业实际消耗的工程资源
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顾客服务作业
• 顾客服务的次数—每次顾客服务成本 • 顾客服务的时间—单位服务时间成本 • 特定顾客的成本—特定顾客服务消耗的资 源
• 组织中的很多资源并非是直接用在实体产品生产 过程中的，而是用在广泛的支持性作业上中。 • 作业成本法的目标不是将共同成本分配到产品， 而是为了计量各种作业所消耗的资源及其价格。
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作业成本法的步骤
• 第一步：要确认耗用企业辅助资源的所有 作业，然后把辅助资源费用追溯到对应的 作业，最终计算出每个作业的总成本。
第一阶段：将资源分配到作业
2013-8-7
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32
开发作业词典
• 作业调研：了解企业运作过程、收集作业 信息
• 作业定义：掌握作业流程并分解归并
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33
流程、作业、 动作 产品 处理流程 生产准备 支持产品 运行机器 各种颜色钢 笔
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• 优点：最准确 • 缺点：成本最高 • 作业成本动因的选择是在计量的准确性和 计量成本之间的一种权衡。
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成本动因的选择
• 几乎针对每一项作业都面临着处理次数动 因、处理时间动因、强度或直接归属动因 的选择。
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• 图表4-2
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示例：原料管理部
• 传统成本法
• 作业成本法
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确定作业并把资源成本计入各项作业
通过访谈确定三类作业： • 接收部件 • 接收原材料 • 把部件和原材料分发到工作现场 将资源成本分配到作业： • 员工工资按时间百分比分配到作业 • 部门管理者成本按每个员工工作时间比例 分配到作业
制订生产定单采购准备分发材料到生 产线改变颜色时初始检查 从一种颜色钢笔生产转换到另一种颜色钢笔 产品生产记录(制作材料和追踪信息帐单)监 督和保证存货供应流程和工艺管理与改进 机器折旧机器维修运行机器能源
将资源分配到作业 确定每项作业的总成本
• 汇总资源成本 • 将资源成本按照资源动因分配到作业
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4.4 设计令人满意的制度
• 一个合理的作业成本制度的目标不是拥有 最准确的成本计量方法 • 我们的目标应该是拥有最好的成本制度， 它是对由不准确估计产生的错误成本同计 量成本的一种平衡
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案例1：克莱塞克钢笔公司
成本动因类型
• 处理时间动因（duration driver）：一项作 业的执行时间，如生产准备时间、检查时 间和直接工时。
• 假设：单位时间内作业花费的成本是相同 的 • 优点：更加准确 • 缺点：成本高
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成本动因类型
• 资源强度或直接归属动因（intensity or direct charging driver）：对于每次作业过 程中消耗的资源，直接记做该项作业成本。
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单位成本
蓝 总成本 材料成本 直接人工 合计 销售量 25000 10000 65000 50000 20000 8000 4680 1800 550 200 黑 红 紫
制造费用@300% 30000
24000
52000 40000
5400
11880 9000
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4.2 分配服务部门成本：固定成本和变 动成本 • 计划与控制：双重分配法（固定成本按规 模和能力比例分配，变动成本按服务数量 这一单一动因分配） • 产品成本计算：按多种资源动因分配
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4.3 作业成本动因
• 作业成本法的第二个阶段是把作业成本分配到产 品
• 资源动因：资源消耗数量的驱动因素，反映资源消耗数量 与作业之间的关系。 • 在本例中，假设每一项作业对资源耗用与时间有关系的， 所以采用时间作为资源消耗动因。 • 在约束资源（如场地或设备）向作业分配过程中，要采用 这些资源的能力（或标准产量）来分配。 • 在弹性资源成本向作业分配过程中，要采用实际需求来分 配。
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20
ABC的要点
• 四个层次的成本 • 三种类型的成本动因
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21
作业成本法的缺点
• 作业成本动因是作业成本法最主要的创新， 同时也是作业成本法最昂贵的一面。 例如： • 作业数500个 • 5 000种产品和顾客 • 分析者必须要计算2 500 000(500×5 000) 条信息
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思考案例问题
• 按照传统数量基础成本法计算四种钢笔的 成本。 • 销售部门反映，本公司兰色和黑色钢笔市 场份额越来越小。市场上兰色笔和黑色笔 的单价已经降至1.2元。公司经理认为对方 是在按照低于成本的价格销售。 • 根据计算结果，评价公司经理的看法是否 正确？为什么？
600
1350 1000
产品单位成本
产品单位售价
2013-8-7
1.3
1.5
1.3
1.5
暨南大学会计学系 丁友刚
1.32
1.55
1.35
1.65
29
ABC vs ABM
资源
资源动因 A1 A2
作业
流程观 (ABM)
A4 价值分析 流程改进 标杆学习
A3
作业动因
成本对象
作业分配观 (ABC)
2013-8-7
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汇总资源成本
费用种类
间接人工 福利金 计算机系统 机器设备 维修 能源 合计
2013-8-7
费用金额
20000 16000 10000 8000 4000 2000 60000
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将资源成本按照资源动因分配到作业
资源成本
间接人工和 1/2福利 计算机费用 机器折旧 维修 能源 作业费用
辅助资源（水电费、人工费、材料费等）
作业成本动因 检查次数 成本动因率 产品
2013-8-7
元/次
产品1
产品2
产品3
产品4
5
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ABC Vs. VBC
• ABC将成本分配到作业中，以作业为“生产成本 中心”。 • 作业既包括诸如用机器加工产品和装配产品等将 原材料转化成产品的作业，也包括诸如调整准备 机器、安排生产计划、检验产品质量、改善产品 性能及搬运材料等辅助性作业。
第4章 作业成本法
2013-8-7源自文库
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1
预备知识
• 传统数量基础成本法（volume based costing, VBC）的成本计算过程 • 传统数量基础成本法的特点和缺陷
2013-8-7
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2
作业成本法的性质
• 作业成本法(activity-based costing，简称ABC)是 将间接成本和辅助资源更准确地分配到作业、企 业流程、产品、服务及顾客中的一种成本计算方 法。
• 通过这个案例进一步学习作业成本法的基本原理
• Ubiquitous pen factory --Robin Cooper and Robert Kaplan ”measure cost right: make the right decisions” Harvard Business Review (sep-Oct, 1988) • 阅读10分钟
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成本动因类型
• 处理次数动因（transaction driver）：某种 作业的执行次数，如生产准备的次数、收 款的次数、生产调度的次数。
• 假设：每次处理的成本基本相同 • 优点：运用的成本低 • 缺点：准确性低
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• 第二步：为每一种作业确定一个成本动因， 计算一个作业成本动因率，再用作业成本 动因率将作业成本分配到产品。
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4
作业成本法图示
资源 资源动因 作业成本
检 查 材 料 搬 运 材 料 搬运次数 元/次 维 护 机 器 维修工时 元/工时 调 整 机 器 准备工时 元/工时 准 备 工 具 准备数量 元/准备量
• 作业成本动因即作业成本的分配基础，它把各该 作业的作业量和各项产品对作业的需求联结了起 来。
• 成本动因不是作业成本法所特有的。传统的成本 法使用直接人工费用、直接人工小时、机器小时、 产量或加工的材料数等作为成本动因。
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作业(成本)的层次
• 单件层次作业反映对每单位产品或服务所 进行的工作。 • 批别层次作业包括为新的生产批别准备机 器、购买材料、处理顾客订单。 • 产品支持层次作业代表完成每一类产品(或 服务)的生产所需要的工作。 • 顾客支持层次作业使公司完成向个别顾客 销售的作业，与向顾客销售和交付的产品 数量无关。
• 对服务性企业来说，由于没有直接材料和易追溯 的直接人工，生产性作业很少，几乎所有作业都 是辅助性作业。
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4.1 分配服务部门成本到作业
• 服务部门的许多成本不能通过直接分配率 或反映服务部门与生产部门因果关系的成 本驱动率分配到生产部门。
• 作业成本计算法为各种费用之间建立了因 果关系，而这些费用在传统的成本系统下 必须被视为共同成本或联合成本。
产品盈利能力 客户盈利能力
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作业成本法的步骤
第一阶段：将资 第一步、开发作业词典 源分配到作业
第二步、建立作业成本库，确定每项作 业上的总成本 第二阶段：将作 第三步、确定作业的产品 业成本归集到产 品 第四步、选择作业与产品相联系的成本 动因，计算产品成本
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用作业成本法计算四种产品的成本
• • • • • • • 本例中有哪些作业？ 说明各类作业的层次？ 这些作业的成本动因分别是什么？ 说明每个成本动因的性质？ 计算每种产品的作业成本？ 计算每种产品的盈利能力？ 经过上述作业成本法计算之后，再评价公司经理 的看法，公司会采取哪些可能的行动？
• 本公司因为蓝黑色钢笔价格劣势，市场份 额在逐步丢失，特殊颜色钢笔非常畅销。 财务信息表明，特殊颜色钢笔盈利能力强。 公司经理认为，公司将来放弃蓝黑两种钢笔 的生产，转向专门生产特殊颜色钢笔？在 战略上从低成本向差异化方向发展。 • 根据传统收益表（表1），评价公司经理的 这种看法是否正确？为什么？
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将作业成本分配到产品
• 选择作业成本动因 • 确定成本动因数量 • 计算作业成本动因率
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选择作业成本动因
• 面对大量作业与产品的潜在联系，设计者 应尽量减少作业成本动因的数量。 • 由同一事项引起的作业(准备生产通知单、 计划产品生产环节、部件的初次检查及搬 运材料)可以使用相同的成本动因：产品生 产轮班或批次的数量
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运行机 生产准备 处理流 器 程
40% 50% 80% 100% 100% 100% 14000 11200 22000
支持产 品
10% 20%
20000+16000/2 =28000 10000 8000 4000 2000 52000
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资源动因
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进一步思考
• 作业成本法与传统的数量基础成本法的区 别在哪里? • 在传统成本计算方法下，哪些产品的成本 被低估，哪些产品的成本会被高估？为什 么？ • 作业成本法特别适合哪些情况？ • 作业成本法的优点和缺点？ • 总结：从作业成本的计算中可以得出哪些 管理含义?
设计改变通知作业 （对现有产品进行升级和支持） • 设计改变通知的次数—每次改变通知的成 本 • 设计改变通知的时间—每次改变通知的时 间 • 每次作业实际消耗的工程资源
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顾客服务作业
• 顾客服务的次数—每次顾客服务成本 • 顾客服务的时间—单位服务时间成本 • 特定顾客的成本—特定顾客服务消耗的资 源
• 组织中的很多资源并非是直接用在实体产品生产 过程中的，而是用在广泛的支持性作业上中。 • 作业成本法的目标不是将共同成本分配到产品， 而是为了计量各种作业所消耗的资源及其价格。
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作业成本法的步骤
• 第一步：要确认耗用企业辅助资源的所有 作业，然后把辅助资源费用追溯到对应的 作业，最终计算出每个作业的总成本。
第一阶段：将资源分配到作业
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开发作业词典
• 作业调研：了解企业运作过程、收集作业 信息
• 作业定义：掌握作业流程并分解归并
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33
流程、作业、 动作 产品 处理流程 生产准备 支持产品 运行机器 各种颜色钢 笔
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• 优点：最准确 • 缺点：成本最高 • 作业成本动因的选择是在计量的准确性和 计量成本之间的一种权衡。
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成本动因的选择
• 几乎针对每一项作业都面临着处理次数动 因、处理时间动因、强度或直接归属动因 的选择。
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• 图表4-2
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示例：原料管理部
• 传统成本法
• 作业成本法
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8
确定作业并把资源成本计入各项作业
通过访谈确定三类作业： • 接收部件 • 接收原材料 • 把部件和原材料分发到工作现场 将资源成本分配到作业： • 员工工资按时间百分比分配到作业 • 部门管理者成本按每个员工工作时间比例 分配到作业
制订生产定单采购准备分发材料到生 产线改变颜色时初始检查 从一种颜色钢笔生产转换到另一种颜色钢笔 产品生产记录(制作材料和追踪信息帐单)监 督和保证存货供应流程和工艺管理与改进 机器折旧机器维修运行机器能源
将资源分配到作业 确定每项作业的总成本
• 汇总资源成本 • 将资源成本按照资源动因分配到作业
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4.4 设计令人满意的制度
• 一个合理的作业成本制度的目标不是拥有 最准确的成本计量方法 • 我们的目标应该是拥有最好的成本制度， 它是对由不准确估计产生的错误成本同计 量成本的一种平衡
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案例1：克莱塞克钢笔公司
成本动因类型
• 处理时间动因（duration driver）：一项作 业的执行时间，如生产准备时间、检查时 间和直接工时。
• 假设：单位时间内作业花费的成本是相同 的 • 优点：更加准确 • 缺点：成本高
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成本动因类型
• 资源强度或直接归属动因（intensity or direct charging driver）：对于每次作业过 程中消耗的资源，直接记做该项作业成本。
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单位成本
蓝 总成本 材料成本 直接人工 合计 销售量 25000 10000 65000 50000 20000 8000 4680 1800 550 200 黑 红 紫
制造费用@300% 30000
24000
52000 40000
5400
11880 9000
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4.2 分配服务部门成本：固定成本和变 动成本 • 计划与控制：双重分配法（固定成本按规 模和能力比例分配，变动成本按服务数量 这一单一动因分配） • 产品成本计算：按多种资源动因分配
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4.3 作业成本动因
• 作业成本法的第二个阶段是把作业成本分配到产 品
• 资源动因：资源消耗数量的驱动因素，反映资源消耗数量 与作业之间的关系。 • 在本例中，假设每一项作业对资源耗用与时间有关系的， 所以采用时间作为资源消耗动因。 • 在约束资源（如场地或设备）向作业分配过程中，要采用 这些资源的能力（或标准产量）来分配。 • 在弹性资源成本向作业分配过程中，要采用实际需求来分 配。
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ABC的要点
• 四个层次的成本 • 三种类型的成本动因
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作业成本法的缺点
• 作业成本动因是作业成本法最主要的创新， 同时也是作业成本法最昂贵的一面。 例如： • 作业数500个 • 5 000种产品和顾客 • 分析者必须要计算2 500 000(500×5 000) 条信息
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思考案例问题
• 按照传统数量基础成本法计算四种钢笔的 成本。 • 销售部门反映，本公司兰色和黑色钢笔市 场份额越来越小。市场上兰色笔和黑色笔 的单价已经降至1.2元。公司经理认为对方 是在按照低于成本的价格销售。 • 根据计算结果，评价公司经理的看法是否 正确？为什么？
600
1350 1000
产品单位成本
产品单位售价
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1.3
1.5
1.3
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1.32
1.55
1.35
1.65
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ABC vs ABM
资源
资源动因 A1 A2
作业
流程观 (ABM)
A4 价值分析 流程改进 标杆学习
A3
作业动因
成本对象
作业分配观 (ABC)
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汇总资源成本
费用种类
间接人工 福利金 计算机系统 机器设备 维修 能源 合计
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费用金额
20000 16000 10000 8000 4000 2000 60000
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将资源成本按照资源动因分配到作业
资源成本
间接人工和 1/2福利 计算机费用 机器折旧 维修 能源 作业费用
辅助资源（水电费、人工费、材料费等）
作业成本动因 检查次数 成本动因率 产品
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元/次
产品1
产品2
产品3
产品4
5
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ABC Vs. VBC
• ABC将成本分配到作业中，以作业为“生产成本 中心”。 • 作业既包括诸如用机器加工产品和装配产品等将 原材料转化成产品的作业，也包括诸如调整准备 机器、安排生产计划、检验产品质量、改善产品 性能及搬运材料等辅助性作业。
第4章 作业成本法
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1
预备知识
• 传统数量基础成本法（volume based costing, VBC）的成本计算过程 • 传统数量基础成本法的特点和缺陷
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作业成本法的性质
• 作业成本法(activity-based costing，简称ABC)是 将间接成本和辅助资源更准确地分配到作业、企 业流程、产品、服务及顾客中的一种成本计算方 法。
• 通过这个案例进一步学习作业成本法的基本原理
• Ubiquitous pen factory --Robin Cooper and Robert Kaplan ”measure cost right: make the right decisions” Harvard Business Review (sep-Oct, 1988) • 阅读10分钟
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成本动因类型
• 处理次数动因（transaction driver）：某种 作业的执行次数，如生产准备的次数、收 款的次数、生产调度的次数。
• 假设：每次处理的成本基本相同 • 优点：运用的成本低 • 缺点：准确性低
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• 第二步：为每一种作业确定一个成本动因， 计算一个作业成本动因率，再用作业成本 动因率将作业成本分配到产品。
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作业成本法图示
资源 资源动因 作业成本
检 查 材 料 搬 运 材 料 搬运次数 元/次 维 护 机 器 维修工时 元/工时 调 整 机 器 准备工时 元/工时 准 备 工 具 准备数量 元/准备量
• 作业成本动因即作业成本的分配基础，它把各该 作业的作业量和各项产品对作业的需求联结了起 来。
• 成本动因不是作业成本法所特有的。传统的成本 法使用直接人工费用、直接人工小时、机器小时、 产量或加工的材料数等作为成本动因。
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作业(成本)的层次
• 单件层次作业反映对每单位产品或服务所 进行的工作。 • 批别层次作业包括为新的生产批别准备机 器、购买材料、处理顾客订单。 • 产品支持层次作业代表完成每一类产品(或 服务)的生产所需要的工作。 • 顾客支持层次作业使公司完成向个别顾客 销售的作业，与向顾客销售和交付的产品 数量无关。
• 对服务性企业来说，由于没有直接材料和易追溯 的直接人工，生产性作业很少，几乎所有作业都 是辅助性作业。
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4.1 分配服务部门成本到作业
• 服务部门的许多成本不能通过直接分配率 或反映服务部门与生产部门因果关系的成 本驱动率分配到生产部门。
• 作业成本计算法为各种费用之间建立了因 果关系，而这些费用在传统的成本系统下 必须被视为共同成本或联合成本。
产品盈利能力 客户盈利能力
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作业成本法的步骤
第一阶段：将资 第一步、开发作业词典 源分配到作业
第二步、建立作业成本库，确定每项作 业上的总成本 第二阶段：将作 第三步、确定作业的产品 业成本归集到产 品 第四步、选择作业与产品相联系的成本 动因，计算产品成本
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用作业成本法计算四种产品的成本
• • • • • • • 本例中有哪些作业？ 说明各类作业的层次？ 这些作业的成本动因分别是什么？ 说明每个成本动因的性质？ 计算每种产品的作业成本？ 计算每种产品的盈利能力？ 经过上述作业成本法计算之后，再评价公司经理 的看法，公司会采取哪些可能的行动？