新准则下所得税费用的确认和计量(一)

新准则下所得税费用的确认和计量(一)

本文的“税”，除另有说明外都专指企业所得税；“会计利润”，则指企业利润表的“利润总额”项目金额。

所得税费用，由当期所得税费用和递延所得费用两部分构成，计算所得税费用时应对其分别进行确认和计量。

一、当期所得税费用的确认和计量

（一）当期所得税的计算

当期所得税费用和当期应交所得税在正常情况下应该相等，其金额可按以下顺序算出：

1.纳税调整后所得＝会计利润－计入损益的不征税收入或免税收入±按照会计准则计入损益但按税法不计入应税所得的收入或不得在税前扣除的成本费用±按会计准则计入损益的收入与按税法规定计入应税所得的收入之间的差额±按会计准则计入损益的成本费用与按税法规定可以在税前扣除的成本费用的差额±其他需要作为纳税调整的因素

2.应纳税所得额＝纳税调整后所得－弥补以前年度亏损－加计扣除额±其他调整金额

3.当期所得税费用＝当期应交所得税＝应纳税所得额×适用税率

（二）当期所得税费用确认和计量的基本特点

分析以上当期所得税费用的计算公式，笔者认为其具有如下特点：

1.采用了利润表债务法。新准则规定采用资产负债表债务法核算所得税，但在计算当期所得税费用即当期应交所得税时，采用的却是利润表债务法。利润表债务法强调的是应税所得与会计利润之间的差异。因此，采用以上公式计算当期所得税费用，着眼点应在会计上的损益与税法上的收入、扣除项目的差异，而不论这些差异是永久的或者是暂时的。

2.计算公式中既包含了对永久性差异的认定和调整，也包含对时间性差异的认定和转回。比如企业因取得属免税的持股收益，或因按税法规定对研究开发费用加计扣除而调减应税所得，或者因业务招待费调增应税所得，都属传统意义的永久性差异，而因资产、负债的公允价值计量而导致调整应税所得，因计提资产减值准备而应调增应税所得，则属于新准则下的暂时性差异。

3.当期所得税费用的确认与确认、转回递延所得税资产、递延所得税负债（以下统称递延税款）无直接关联。递延税款确认或转回的原因在于暂时性差异的产生和转回，但其着眼于资产、负债的账面价值与其计税基础的差额，有时甚至不涉及到会计利润或应税所得的差异。递延税款确认或转回时，与其相对应的是所得税费用，但却是递延所得税费用而不是当期所得税费用。

4.当期所得税费用计入损益时发生额都在借方，不可能在贷方，前已述及。当期所得税费用，与当期应交所得税金额相等。按税法规定，企业应税所得计算结果为正数时，应按应税所得和适用税率计算当期所得税费用和当期应交所得税；为负数时，为可以在以后年度用税前利润弥补的亏损，但不再计算当期所得税费用。因此，当期所得税费用要么为正数（借方），要么为零。

二、递延所得税费用的确认和计量

（一）递延所得税费用的性质和分类

“递延所得税费用”与“当期所得税费用”一样在新准则下都是“所得税费用”科目的明细科目，“递延所得税费用”的核算内容是确认、转回递延税款而影响所得税费用的金额，但“递延所得税费用”作为一个损益项目，不像当期所得税费用确认时发生额一定在借方，递延所得税费用确认时发生额有时在借方，有时在贷方，在借方时仍习惯的称为递延所得税费用，而在贷方时则称为所得税收益。

（二）递延所得税费用与递延税款及暂时性差异的关系

递延所得税费用，有时也称为递延所得税，但其与递延税款涵义很不相同，不能将递延所得

税称为递延税款，因为递延所得税是一个费用项目名称，是动态信息指标，而递延税款是资产或负债项目，是一个静态信息指标。但是，递延所得税的发生却与递延税款的确认和转回存在直接关系，正常情况下，除将确认或转回递延税款导致的利得或损失计入所有者权益（资本公积）的事项外，凡确认递延所得税负债或转回递延所得税资产，都会确认递延所得税费用，而确认递延所得税资产或转回递延所得税负债，则会确认递延所得税收益。在简单会计分录上，递延所得税与递延税款则是相互对应、金额相等。

递延所得税费用与暂时性差异也存在密切关系，凡确认递延所得税费用（收益），除特殊情况外，都源于暂时性差异的产生和差异变化或消失，但是，并不是所有暂时性差异的产生和差异变化或消失都会导致递延所得税的确认，因为递延所得税是相对于递延税款确认和转回而确认的。准则规定，暂时性差异产生后，只有符合确认条件才能确认递延税款，不符合确认条件或者“符合不确认特征”的，则不确认递延税款，也就自然不确认递延所得税费用或收益。