第6章：股份支付会计
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等待期(行权限制期)
等待期— —是指从 授予日至 或可行权 日的时段。
行权有效期
按照我国法规 规定，用于期 权激励的股份 支付协议，应 在行权日至出 售日之间设立 禁售期
禁售期
出售日— —是指股 票的持有 人将行使 期权所取 得的期权 股票出售 的日期。
授 予 日
可行权日——是指可 行权条件得到满足、 职工和其他方具有从 企业取得权益工具或 现金的权利的日期。
2016年3月24日星期四 21
5、回购股票进行职工期权激励
企业以回购股票形式奖励本企业职工的 ——属于权益结算的股份支付 （1）回购股份时 （2）确认成本费用
（在等待期内每个资产负债表日）
借：库存股 （回购股份的全部支出） 贷：银行存款 借：成本费用 贷：资本公积——其他资本公积 借：银行存款 （企业收到的股票价款） 资本公积——其他资本公积 （等待期内累计确认的金额） 贷：库存股 （回购的库存股成本） 资本公积——股本溢价 （差额）
22
（3）行权时
2016年3月24日星期四
（四）换取其他方服务的股份支付的确认和计量原则
（1）其他方服务的公允价值能够可靠计量的 ——应当按照其他方服务在取得日的公允价值，计入相关 资产成本或费用，相应增加所有者权益。 （2）其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允 价值能够可靠计量的——应当按照权益工具在服务取得日
年份 计算 当期 费用 累计 费用
2007 2008
2009
200×(1－20%) ×100×15×1/3 200×(1－15%) ×100×15×2/3 －80000
155×100×15－170000
80000 90000
62500
80000 170000
232500
2016年3月24日星期四
20
授予子公司职工其他公司股权
现金结算
结算企业是接 受服务企业的 投资者
应当按照授予日权益工具的公允价值或应承 担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长 期股权投资
借：长期股权投资 贷：资本公积（其他资本公积） 或贷：应付职工薪酬
24
2016年3月24日星期四
没有结算义务或授 予本企业职工的是 其本身权益工具的 2、接受服 务企业 具有结算义务且授 予本企业职工的是 企业集团内其他企 业权益工具的
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3.取消或结算
（3）如果向职工授予新的权益工具，并在新权益工具授予 日认定所授予的新权益工具是用于替代被取消的权益工具 的——企业应以与处理原权益工具条款和条件修改相同的方 式，对所授予的替代权益工具进行处理。 企业如果回购其职工已可行权的权益工具——应当借记所有
者权益，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值
当期应确认的成本费用金额
＝ 计算截至当期累计应确认的成本费用金额
－ 前期累计已确认金额 账务处理 借：管理费用等 贷：资本公积——其他资本公积
2016年3月24日星期四 16
3．可行权日之后
权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已 确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。
4．在行权日的会计处理
实际行权的权益工具数量×行权价
交易。
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2
(1)股份支付是企业 与职工或其他方之间 发生的交易。 2.股份支付 的特征
(2)股份支付是以获 取职工或其他方服 务为目的的交易。
(3)股份支付的对价或其 定价与企业自身权益工具 的价值密切相关。
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3
二、股份支付的四个环节
授予日——是指股 份支付协议获得批 准（获得股东大会 或类似机构的批准） 的日期。
会计处理
2007年1月1日 授予日不做处理 借：管理费用等 80 000 2007年12月31日 贷：资本公积——其他资本公积 80 000 2008年12月31日 借：管理费用等 90 000 贷：资本公积——其他资本公积 90 000 2009年12月31日 借：管理费用等 62500 贷：资本公积——其他资本公积 62500 借：银行存款 62 000 资本公积——其他资本公积 232 500 2011年12月31日 贷：股本 15 500 （行权日） 资本公积——股本溢价 279 000
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12
第二节 股份支付的会计处理
一、权益结算的股份支付的确认、计量及处理
（一）换取职工服务的股份支付的确认和计量原则 以权益结算的股份支付换取职工提供服务的 ——应当以授予职工权益工具的公允价值计量
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13
在等待期内的每个资产负债表日 （1）完成等待期内的 服务或达到规定业绩 条件才可行权的换取 职工服务的以权益结 算的股份支付 ——以对可行权权益工具数量的 最佳估计为基础， 按照权益工具 授予日的公允价值，将当期取得 的服务计入相关资产成本或当期 费用， 同时计入“资本公积—— 其他资本公积”。 在授予日按照权益工具的公允价 值，将取得的服务计入相关资产 成本或当期费用，同时计入“资 本公积——股本溢价”。
第六章 股份支付会计
本章 主要内容：
一、股份支付及相关概念 二、权益结算的股份支付的确认、计量及会计 处理 三、现金结算的股份支付的确认、计量及会计 处理
2016年3月24日星期四
1
第一节
股份支付概述
一、股份支付的定义及特征 1.股份支付的定义——企业为获取职工和其他方提供服务
而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的
业绩条件
市场条件
非市场条件——是指除市 场条件之外的其他业绩条 件，如股份支付协议中关 于达到最低盈利目标或销 售目标才可行权的规定。
非市场条件
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6
三、可行权条件的种类
(三）可行权条件的变更与修改
企业有时可能需要修改授予权益工具的股份支付协议中 的条款和条件，如调整行权价格或股票期权数量。 在会计核算上，无论已授予的权益工具的条款和条件如 何修改，企业应至少确认按照所授予的权益工具在授予 日的公允价值来计量获取的相应服务，除非因不能满足 权益工具的可行权条件(除市场条件外)而无法可行权。
（二） 可行权 条件的 种类
2.业绩条件——是指企业达到特定业绩目标 职工才可以行权的条件。
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服务期条件
市场条件——是指行权价 格、可行权条件以及行权 可能性与权益工具的市场 价格相关的业绩条件，如 股份支付协议中关于股价 至少上升至何种水平才可 行权的规定。
(二)可行权 条件种类
2．等待期内的 每个资产负债表日
（1） 根据最新取得的可行权职工人数变动等 后续信息——预计可行权的权益工具的数量 （2）根据预计可行权的权益工具数量和授予 日权益工具的公允价值——确定计入成本或 费用和资本公积（其他资本公积）的金额， 不确认其后续公允价值变动。
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15
计入成本费用金额的具体确定
的部分，计入当期费用。
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四、股份支付工具的主要类型
（一）权益结算的股份支付
1.权益结算的股份支付的定义——是指企业为获取服务以股 份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。 （1）限制性股票——是指职工或其他方按照 股份支付协议规定的条款和条件，从企业获 得一定数量的本企业股票。 （2）股票期权——是指企业授予职工或其他 方在未来一定期限内以预先确定的价格和条 件购买本企业一定数量股份的权利。
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2.以权益 结算的股 份支付最 常用的工 具有两类
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四、股份支付工具的主要类型
（二）现金结算的股份支付
1.现金结算的股份支付——是指企业为获取服务承担 以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金 或其他资产义务的交易。
(1)模拟股票 2.以现金结算的股份支 付最常用的工具有两类 (2)现金股票增值权
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可 行 权 日
行 权 日
出 售 日
失 效
行权日——是指职 工和其他方行使权 利、获取现金或权 益工具的日期。
4
典型股份支付交易环节示意图
三、可行权条件的种类
（一）可行权条件的定义——是指能够确定企业是否得到职 工或其他方提供服务，且该服务使职工或其他方具有获取股 份支付的权益工具或现金权利的条件。 1.服务期条件——是指职工完成规定服务期 才可行的条件。
借：银行存款
资本公积——其他资本公积
贷：股 本 资本公积——股本溢价
实际行权的权益工具数量×授 予日权益工具公允价值
实际行权的权益工具数量× 面值
差额
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【例题· 计算题】 A公司为上市公司。A 公司董事会批准了一项
股份支付协议。协议规定， 2007年1月1日，公司向其200名管
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(三）可行权条件的变更与修改
3.取消或结算
如果企业在等待期内取消了所授予的权益工具或结算了所授
予的权益工具（因未满足可行权条件而被取消的除外），企 业应当： （1）将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应 在剩余等待期内确认的金额。 （2）在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益 的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允 价值的部分，计入当期费用。
应当将该股 份支付交易 作为权益结 算的股份支 付处理 应当将该股 份支付交易 作为现金结 算的股份支 付处理。
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【考题解析· 2009年单项选择题】（新制度）20×6年12月20 日，经股东大会批准，甲公司向100名高管人员每人授予2万 股普通股（每股面值1元）。根据股份支付协议的规定，这些 高管人员自20×7年1月1日起在公司连续服务满3年，即可于 20×9年12月31日无偿获得授予的普通股。甲公司普通股 20×6年12月20日的市场价格为每股12元，20×6年12月31日 的市场价格为每股15元。 20×7年2月8日，甲公司从二级市场以每股10元的价格回 购本公司普通股200万股，拟用于高管人员股权激励。 在等待期内，甲公司没有高管人员离开公司。20×9年12月 31日，高管人员全部行权。当日，甲公司普通股市场价格为 每股13.5元。 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第11题 至第12题。
理人员每人授予100份股份期权，这些人员从2007年1月1日起 必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股4元购买
100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为每
股15元。 2007年有20名管理人员离开A公司，A公司估计三年中离开 的管理人员比例将达到20%；2008年又有10名管理人员离开公 司，公司将管理人员离开比例修正为15%；2009年又有15名管
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三、可行权条件的种类
(三）可行权条件的变更与修改
1.条款和条件的有利修改：如果企业修改了某些条款或条件，
对职工有利，企业应当确认导致股份支付公允价值总额升高
以及对职工有利的修改的影响。 2.条款和条件的有利修改：如果企业以减少股份支付公允价 值总额的方式或其他不利于职工的方式修改了某些条款或条 件，企业仍继续对取得的服务进行会计处理，如同该变更从 未发生，除非企业取消了部分或全部已授予的权益工具。
的公允价值，计入相关资产成本或费用，相应增加所有者
权益。
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（五）集团股份支付处理（2011年新增）
1、结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付 交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现 金结算的股份支付处理。
授予子公司职工母公司股权
权益结算
（母公司）
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（2）授予后立即可行 权的换取职工服务的以 权益结算的股份支付
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（三）权益结算的股份支付的会计处理
除了立即可行权的股份支付外，企业在授予日均不做 会计处理。
1．授予日
◆ 在等待期内的每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数 变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权权益工具数量。 在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权工具的数量一致。
理人员离开。
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ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
2011年12月31日（第五年末），155名管理 人员全部行权，A公司股票面值为每股1元， 管理人员以每股4元购买。 要求： 计算A公司各年应确认的费用和计入资本
公积的金额，并编制相关会计分录。
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【答案及解析】 费用和资本公积计算过程见下表（单位：元）：
等待期— —是指从 授予日至 或可行权 日的时段。
行权有效期
按照我国法规 规定，用于期 权激励的股份 支付协议，应 在行权日至出 售日之间设立 禁售期
禁售期
出售日— —是指股 票的持有 人将行使 期权所取 得的期权 股票出售 的日期。
授 予 日
可行权日——是指可 行权条件得到满足、 职工和其他方具有从 企业取得权益工具或 现金的权利的日期。
2016年3月24日星期四 21
5、回购股票进行职工期权激励
企业以回购股票形式奖励本企业职工的 ——属于权益结算的股份支付 （1）回购股份时 （2）确认成本费用
（在等待期内每个资产负债表日）
借：库存股 （回购股份的全部支出） 贷：银行存款 借：成本费用 贷：资本公积——其他资本公积 借：银行存款 （企业收到的股票价款） 资本公积——其他资本公积 （等待期内累计确认的金额） 贷：库存股 （回购的库存股成本） 资本公积——股本溢价 （差额）
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（3）行权时
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（四）换取其他方服务的股份支付的确认和计量原则
（1）其他方服务的公允价值能够可靠计量的 ——应当按照其他方服务在取得日的公允价值，计入相关 资产成本或费用，相应增加所有者权益。 （2）其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允 价值能够可靠计量的——应当按照权益工具在服务取得日
年份 计算 当期 费用 累计 费用
2007 2008
2009
200×(1－20%) ×100×15×1/3 200×(1－15%) ×100×15×2/3 －80000
155×100×15－170000
80000 90000
62500
80000 170000
232500
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授予子公司职工其他公司股权
现金结算
结算企业是接 受服务企业的 投资者
应当按照授予日权益工具的公允价值或应承 担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长 期股权投资
借：长期股权投资 贷：资本公积（其他资本公积） 或贷：应付职工薪酬
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没有结算义务或授 予本企业职工的是 其本身权益工具的 2、接受服 务企业 具有结算义务且授 予本企业职工的是 企业集团内其他企 业权益工具的
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3.取消或结算
（3）如果向职工授予新的权益工具，并在新权益工具授予 日认定所授予的新权益工具是用于替代被取消的权益工具 的——企业应以与处理原权益工具条款和条件修改相同的方 式，对所授予的替代权益工具进行处理。 企业如果回购其职工已可行权的权益工具——应当借记所有
者权益，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值
当期应确认的成本费用金额
＝ 计算截至当期累计应确认的成本费用金额
－ 前期累计已确认金额 账务处理 借：管理费用等 贷：资本公积——其他资本公积
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3．可行权日之后
权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已 确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。
4．在行权日的会计处理
实际行权的权益工具数量×行权价
交易。
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(1)股份支付是企业 与职工或其他方之间 发生的交易。 2.股份支付 的特征
(2)股份支付是以获 取职工或其他方服 务为目的的交易。
(3)股份支付的对价或其 定价与企业自身权益工具 的价值密切相关。
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3
二、股份支付的四个环节
授予日——是指股 份支付协议获得批 准（获得股东大会 或类似机构的批准） 的日期。
会计处理
2007年1月1日 授予日不做处理 借：管理费用等 80 000 2007年12月31日 贷：资本公积——其他资本公积 80 000 2008年12月31日 借：管理费用等 90 000 贷：资本公积——其他资本公积 90 000 2009年12月31日 借：管理费用等 62500 贷：资本公积——其他资本公积 62500 借：银行存款 62 000 资本公积——其他资本公积 232 500 2011年12月31日 贷：股本 15 500 （行权日） 资本公积——股本溢价 279 000
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第二节 股份支付的会计处理
一、权益结算的股份支付的确认、计量及处理
（一）换取职工服务的股份支付的确认和计量原则 以权益结算的股份支付换取职工提供服务的 ——应当以授予职工权益工具的公允价值计量
2016年3月24日星期四
13
在等待期内的每个资产负债表日 （1）完成等待期内的 服务或达到规定业绩 条件才可行权的换取 职工服务的以权益结 算的股份支付 ——以对可行权权益工具数量的 最佳估计为基础， 按照权益工具 授予日的公允价值，将当期取得 的服务计入相关资产成本或当期 费用， 同时计入“资本公积—— 其他资本公积”。 在授予日按照权益工具的公允价 值，将取得的服务计入相关资产 成本或当期费用，同时计入“资 本公积——股本溢价”。
第六章 股份支付会计
本章 主要内容：
一、股份支付及相关概念 二、权益结算的股份支付的确认、计量及会计 处理 三、现金结算的股份支付的确认、计量及会计 处理
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第一节
股份支付概述
一、股份支付的定义及特征 1.股份支付的定义——企业为获取职工和其他方提供服务
而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的
业绩条件
市场条件
非市场条件——是指除市 场条件之外的其他业绩条 件，如股份支付协议中关 于达到最低盈利目标或销 售目标才可行权的规定。
非市场条件
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三、可行权条件的种类
(三）可行权条件的变更与修改
企业有时可能需要修改授予权益工具的股份支付协议中 的条款和条件，如调整行权价格或股票期权数量。 在会计核算上，无论已授予的权益工具的条款和条件如 何修改，企业应至少确认按照所授予的权益工具在授予 日的公允价值来计量获取的相应服务，除非因不能满足 权益工具的可行权条件(除市场条件外)而无法可行权。
（二） 可行权 条件的 种类
2.业绩条件——是指企业达到特定业绩目标 职工才可以行权的条件。
2016年3月24日星期四 5
服务期条件
市场条件——是指行权价 格、可行权条件以及行权 可能性与权益工具的市场 价格相关的业绩条件，如 股份支付协议中关于股价 至少上升至何种水平才可 行权的规定。
(二)可行权 条件种类
2．等待期内的 每个资产负债表日
（1） 根据最新取得的可行权职工人数变动等 后续信息——预计可行权的权益工具的数量 （2）根据预计可行权的权益工具数量和授予 日权益工具的公允价值——确定计入成本或 费用和资本公积（其他资本公积）的金额， 不确认其后续公允价值变动。
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15
计入成本费用金额的具体确定
的部分，计入当期费用。
2016年3月24日星期四
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四、股份支付工具的主要类型
（一）权益结算的股份支付
1.权益结算的股份支付的定义——是指企业为获取服务以股 份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。 （1）限制性股票——是指职工或其他方按照 股份支付协议规定的条款和条件，从企业获 得一定数量的本企业股票。 （2）股票期权——是指企业授予职工或其他 方在未来一定期限内以预先确定的价格和条 件购买本企业一定数量股份的权利。
11
2.以权益 结算的股 份支付最 常用的工 具有两类
2016年3月24日星期四
四、股份支付工具的主要类型
（二）现金结算的股份支付
1.现金结算的股份支付——是指企业为获取服务承担 以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金 或其他资产义务的交易。
(1)模拟股票 2.以现金结算的股份支 付最常用的工具有两类 (2)现金股票增值权
2016年3月24日星期四
可 行 权 日
行 权 日
出 售 日
失 效
行权日——是指职 工和其他方行使权 利、获取现金或权 益工具的日期。
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典型股份支付交易环节示意图
三、可行权条件的种类
（一）可行权条件的定义——是指能够确定企业是否得到职 工或其他方提供服务，且该服务使职工或其他方具有获取股 份支付的权益工具或现金权利的条件。 1.服务期条件——是指职工完成规定服务期 才可行的条件。
借：银行存款
资本公积——其他资本公积
贷：股 本 资本公积——股本溢价
实际行权的权益工具数量×授 予日权益工具公允价值
实际行权的权益工具数量× 面值
差额
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【例题· 计算题】 A公司为上市公司。A 公司董事会批准了一项
股份支付协议。协议规定， 2007年1月1日，公司向其200名管
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(三）可行权条件的变更与修改
3.取消或结算
如果企业在等待期内取消了所授予的权益工具或结算了所授
予的权益工具（因未满足可行权条件而被取消的除外），企 业应当： （1）将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应 在剩余等待期内确认的金额。 （2）在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益 的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允 价值的部分，计入当期费用。
应当将该股 份支付交易 作为权益结 算的股份支 付处理 应当将该股 份支付交易 作为现金结 算的股份支 付处理。
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【考题解析· 2009年单项选择题】（新制度）20×6年12月20 日，经股东大会批准，甲公司向100名高管人员每人授予2万 股普通股（每股面值1元）。根据股份支付协议的规定，这些 高管人员自20×7年1月1日起在公司连续服务满3年，即可于 20×9年12月31日无偿获得授予的普通股。甲公司普通股 20×6年12月20日的市场价格为每股12元，20×6年12月31日 的市场价格为每股15元。 20×7年2月8日，甲公司从二级市场以每股10元的价格回 购本公司普通股200万股，拟用于高管人员股权激励。 在等待期内，甲公司没有高管人员离开公司。20×9年12月 31日，高管人员全部行权。当日，甲公司普通股市场价格为 每股13.5元。 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第11题 至第12题。
理人员每人授予100份股份期权，这些人员从2007年1月1日起 必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股4元购买
100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为每
股15元。 2007年有20名管理人员离开A公司，A公司估计三年中离开 的管理人员比例将达到20%；2008年又有10名管理人员离开公 司，公司将管理人员离开比例修正为15%；2009年又有15名管
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三、可行权条件的种类
(三）可行权条件的变更与修改
1.条款和条件的有利修改：如果企业修改了某些条款或条件，
对职工有利，企业应当确认导致股份支付公允价值总额升高
以及对职工有利的修改的影响。 2.条款和条件的有利修改：如果企业以减少股份支付公允价 值总额的方式或其他不利于职工的方式修改了某些条款或条 件，企业仍继续对取得的服务进行会计处理，如同该变更从 未发生，除非企业取消了部分或全部已授予的权益工具。
的公允价值，计入相关资产成本或费用，相应增加所有者
权益。
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（五）集团股份支付处理（2011年新增）
1、结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付 交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现 金结算的股份支付处理。
授予子公司职工母公司股权
权益结算
（母公司）
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（2）授予后立即可行 权的换取职工服务的以 权益结算的股份支付
2016年3月24日星期四
（三）权益结算的股份支付的会计处理
除了立即可行权的股份支付外，企业在授予日均不做 会计处理。
1．授予日
◆ 在等待期内的每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数 变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权权益工具数量。 在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权工具的数量一致。
理人员离开。
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ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
2011年12月31日（第五年末），155名管理 人员全部行权，A公司股票面值为每股1元， 管理人员以每股4元购买。 要求： 计算A公司各年应确认的费用和计入资本
公积的金额，并编制相关会计分录。
2016年3月24日星期四
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【答案及解析】 费用和资本公积计算过程见下表（单位：元）：