投资性房地产的处理

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第八章投资性房地产
第一节　投资性房地产初始计量

[例题考点提示]

投资性房地产成本法和公允价值法及递延所得税的问题

[经典例题]

营业税税率为5%.有关资料如下：
（1）2006年12月丁公司以银行存款购入一栋写字楼，价款为51000万元；其中包括土地使用权为1000万元，丁公司作为投资性房地产，写字楼预计尚可使用年限为40年，写字楼相关手续于当日办理完毕；土地使用权预计尚可使用年限为50年，土地使用权相关手续于2007年1月1日办理完毕。写字楼和土地使用权的预计净残值为零，均采用直线法计提折旧和摊销。假定按年计提折旧和进行摊销。
（2）2007年1月丁公司与B公司签订租赁协议，将该写字楼整体出租给B公司，租期为3年，年租金为2000万元，每年年初支付。
（3）若在2008年年末的写字楼的市场价值为46550万
考虑递延所得税，税率33%.要求：
（1）编制2006年12月购入房地产的有关会计分录。
（2）编制收到租金及有关营业税的相关会计分录。
（3）编制成本法下按年对投资性房地产计提折旧和进行摊销的会计分录。
（4）发生了减值的处理

[例题答案]

（出租房子同时把土地使用权出租了，那么应该是统一作为投资性房地产核算，计提折旧和摊销在一起核算，“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目核算。如果是房产的折旧年限和土地使用权的摊销年限不一致的，那么房产的折旧和土地使用权的摊销应该是分开核算的。关于这点，之前确实不是很明白，教材中也没有涉及到这样的问题，这是水团沟通以后的初步答案，对于之前的疏忽表示歉意。）

（1）编制2006年12月购入房地产的有关会计分录。
借：投资性房地产－写字楼 51000
贷：银行存款 51000
（2）编制收到租金及有关营业税的相关会计分录。
借：银行存款2000
贷：其他业务收入 2000
借：营业税金及附加100
贷：应交税费－应交营业税 100
（3）编制按年对投资性房地产计提折旧和进行摊销的会计分录。
07年，08年
借：其他业务成本 1270
贷：投资性房地产累计折旧1250 （50000÷40）
投资性房地产累计摊销20（1000÷50）
（或借：其他业务成本　1270
贷：投资性房地产累计折旧（摊销）　1270）

09年
借：其他业务成本 1270
贷：投资性房地产累计折旧1250 （50000÷40）
投资性房

地产累计摊销20（1000÷50）
　
　（或借：其他业务成本　1270
贷：投资性房地产累计折旧（摊销）　1270）

（4）若在2008年年末的写字楼的市场价值为46550万，2008年底投资性房地产账面价值＝51000－1270×2=48460，因此应该计提减值＝1910万：
借：资产减值损失 1910
贷：投资性房地产减值准备 1910
借；递延所得税资产 1910×33％＝630.3
贷：所得税费用 630.3


[例题总结与延伸]

如果此题是按照公允价值的模式如何做分录
（1）购买的时候，
借：投资性房地产－成本 51000
贷：银行存款 51000
（2）编制收到租金及有关营业税的相关会计分录。
借：银行存款2000
贷：其他业务收入 2000
借：营业税金及附加100
贷：应交税费－应交营业税 100
（3）若在2008年年末的写字楼的市场价值为46550万，2008年底投资性房地产账面价值51000，因此应该确认公允价值变动＝51000－46550＝4450万，会计分录：
借：公允价值变动损益 4450
贷：投资性房地产-公允价值变动 4450
借：递延所得税资产 630.3
递延所得税负债　838.2
贷：所得税费用 1468.5
这里需要注意一个问题：会计上虽然不计算折旧了，但是税法上还是需要计算折旧的，那么在每年底都需要确认递延所得税。会计上不计算折旧，税法上要求扣除，那么这里形成的是应纳税暂时性差异，需要确认递延所得税负债：

借：所得税费用　838.2
贷：递延所得税负债　1270×33％×2＝838.2


　[知识点理解与总结]

一、投资性房地产实质

投资性房地产的实质就是企业经营租出的房地产和土地使用权，另外是持有增值后出售的土地使用权。从理解上基本上掌握一下经营租出的房地产就可以了。之所以这样来区分是因为房地产市场逐渐繁荣，公允价值能够及时取得，那么对于企业经营租出的固定资产是具有稳定的交易市场的，那么根据新准则对于市场信息的考虑出发，很有必要把经营租赁的这部分房地产区别于其他固定资产来单独核算，便于进行公允价值计量。成本模式计量则是基本延续了经营租赁固定资产的处理。对于我们考生来说重点掌握公允价值模式计量的投资性房地产的核算。

二、关于成本模式和公允价值模式

1、成本模式计量的投资性房地产。成本模式其实就是历史成本计量的方法，计提折旧和摊销的处理基本上行和一般的固定资产和无形资产没有什么区别，需要明白的是投资性房地产、投资性房地产累计

折旧（摊销）、投资性房地产减值准备科
目基本是属于一级科目，可以参照固定资产、累计折旧和固定资产减值准备等科目来理解。投资性房地产遵循资产减值准则，也就是计提的减值不能够转回。期末都是存在减值迹象的时候要进行减值测试。这点和商誉和使用寿命不确定的无形资产：因为这两种资产是期末必须进行减值测试的。

投资性房地产成本模式计量基本上没有什么难点，初始入账价值的确认和固定资产的处理基本一致，至于外购、自制等等情况的处理基本一般了解一下就可以了，方法参照固定资产处理。

2、公允价值模式计量的投资性房地产。所谓的公允价值模式计量的投资性房地产就是参考了市场信息计量，公允价值计量的前提就是该项投资性房地产必须是公允价值能够可靠计量的，一般情况下是当地产的房地产市场比较发达。对于公允价值的考虑基本上是新准则对于市场信息的逐步纳入，鉴于房地产市场的完善性缺陷，公允价值中存在很大的波动因素。那么对于上市公式来说，公允价值是能够及时体现上市公司的资产状况，但是也有可能成为上市公司调节利润的手段。那么对于公允价值是有相关限制的，集中体现在投资性房地产和自由资产或者是房地产存货之间的相互转换，这点以后会讲到。

在税法上对于公允价值是不予以承认的，那么会计上对于公允价值进行处理就形成了处理差异。在资产负债表债务法下就应该确认递延所得税。税法的角度基本上重视一个已经实现的收入或者发生的成本，但还不是收付实现制，那么公允价值变动严格来说并没有真正实现，因此税法一般都是在这个资产处置的时候才认为公允价值影响实现，也就是之前的暂时性差异转回的时候。

如果投资性房地产的公允价值下降的：

借：公允价值变动损益
贷：投资性房地产－公允价值变动
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
如果是公允价值上升的相应要确认递延所得税负债。

需要注意的一点就是公允价值模式计量的投资性房地产不再计提减值和折旧，税法上要继续对于该项资产计算折旧，那么会计和税法上存在处理差异，需要确认递延所得税，在确认递延所得税的时候需要考虑该项资产是否存在递延所得税，那么再确定是转回之前的递延所得税，还是继续确认递延所得税。

在资产最终处置的时候累计确认的公允价值变动损益要转入到其他业务收入中，这点处理和之前的金融资产的处理类似。所以对于公允价值计量的资产

或者是负债的，处理都是基本类似的。

[容易犯错的地方]

1、还是日期
的问题，做题的时候一定要看日期，想一个问题，如果此题不是06年12月购买的而是07年1月，那么你如何处理呢？土地使用权是07年一月一日办理完毕，如果是06年年末办理完毕，那么如何处理呢？

2、公允价值模式下是不计提累计折旧的。有的时候会在这个地方设一个小陷阱，

比如公允模式下，06年年末取得的投资性房地产，从07年1月开始计提折旧。注意了伙伴们，这个就是陷阱了。看清楚是公允模式下。

3、公允价值模式下也不存在减值的问题，就和以公允价值计量变动记入当期损益的金融资产的计量方式是一样，把所有的变动都记入公允价值变动损益就可以了。

4、涉及费用的问题，成本模式下，如果涉及费用肯定是要记入成本中的，但是公允模式下，是不计入成本的，这点同公允价值计量且其变动记入当期损益的金融资产，这两个地方作为一个问题来理解，因为是按照公允计量，你加上费用不就是不公允了吗，到了期末还要调整，所以直接记入当期损益就可以了。

5、投资性房地产的范围，请各位看书P148 已出租的土地使用权，这个地方有两个地方应该注意：
（1） 准备出租的土地使用权不作为投资性房地产核算，作为无定形资产核算。
（2） 必须是经营租赁方式租出而不是融资租赁方式。

[错题举例]

2008年1月25日，甲公司对所属某建筑物（属于投资性房地产，采用成本法核算）进行装修，发生如下有关支出：领用生产用原材料10 000元，购进该批原材料时支付的增值税进项额为 1700元；辅助生产车间为建筑物装修工程提供的劳务支出为14 660元；计提有关人员工资26 000元、福利费3 640元。2008年12月26日，建筑物装修完工，达到预定可使用状态交付使用，甲公司预计下次装修时间为2019年12月。2011年12月31日，甲公司决定对该建筑物重新进行装修。假定该建筑物装修支出符合后续支出资本化条件；该建筑物预计尚可使用年限为6年；装修形成的投资性房地产预计净残值为2000元，预计可收回金额为120 000元；采用直线法计提折旧；不考虑其他因素。


要求：编制上述业务的有关会计分录。

正确答案：甲公司的账务处理如下：
（1）装修领用原材料
借：在建工程 11 700
贷：原材料 10 000
应交税费——应交增值税（进项税额转出） 1700
（2）辅助

生产车间为装修工程提供劳务
借：在建工程 14 660
贷：生产成本—
—辅助生产成本 14 660
（3）计提工程人员工资以及福利费
借：在建工程 29 640
贷：应付职工薪酬 29 640
（4）装修工程达到预定可使用状态交付使用
借：投资性房地产——投资性房地产装修 56 000
贷：在建工程 56 000
（5）2009年度计提装修形成的投资性房地产折旧
因下次装修时间为2019年12月，大于投资性房地产预计尚可以使用年限6年，因此，应按照投资性房地产尚可以使用年限6年计提折旧。
借：其他业务成本 9 000
贷：投资性房地产累计折旧 9 000
（6）2011年12月31日重新装修时
借：营业外支出 29 000
投资性房地产累计折旧 27 000
贷：投资性房地产——投资性房地产装修　56 000
对于此题出现的两个问题
1.预计可收回金额120000有什么用？
在装修达到预定可使用时计入投资性房地产的价值不能超过预计可收回金额，就是这个作用。
2.最后一笔分录为什么借记"营业外支出"？
因为装修费用应再两次装修期间计提折旧，在下次装修时尚未计提完的转入营业处支出。



第二节　投资性房地产核算方法转换


[例题考点提示]

第二部分投资性房地产核算方法改变以及递延所得税的问题；

[经典例题]

长江公司系上市公司，该公司于2007年12月建造完工的办公楼作为投资性房地产对外出租，至2009年1月1日，该办公楼的原价为3300万，已计提折旧120万，已计提减值准备180万，2009年一月一日，长江公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量，该办公楼2009年1月1日的公允价值为2800万预案，该公司按净利的10%计提盈余公积，适用的所得税税率为33%.2009年12月31日，该办公楼的公允价值为2900万，假定2009年1月1日前无法取得该办公楼的公允价值。
要求：
（1） 编织长江公司2009年1月1日会计政策变更的会计分录。
（2） 将2009年1月1日的资产负载表部分项目的调整数填入下表。
（3） 编织2009年12月31日投资性房地产公允价值变动及递延所得税的会计分录。


[例题答案]

（1）借：投资性房地产-成本2800
投资性房地产累计折旧120
投资性房地产减值准备180

递延所得税资产66
利润分配-未分配利润134
贷：投资性房地产 3300
借：盈余公积 13.4
贷：利润
分配-未分配利润 13.4

（2）2009年1月1日资产负债表部分项目的调整

项目 金额（万元）调增（+）调减（-）
投资性房地产累计折旧 -120
投资性房地产减值准备 -180
投资性房地产 -500
递延所得税资产 +66
盈余公积 -13.4
未分配利润 -120.6
（3）2009年12月31日：
由于税法仍然计提折旧，所以应该确认为递延所得税负债：
借：所得税费用　120×33％＝39.6
贷：递延所得税资产　39.6
借：投资性房地产-公允价值变动 100
贷：公允价值变动损益 100
借：所得税费用 33
贷：递延所得税资产 33

[例题总结与延伸]

此题涉及到第23章会计政策变更。是第8章与第23章的结合。此处比教材P156例8-9多了一个所得税的问题，那么考虑一下，如果此处的2009年1月1日的公允价值是3200万元，那么该如何做帐
（2）借：投资性房地产-成本3200
投资性房地产累计折旧120
投资性房地产减值准备180
贷：投资性房地产 3300
递延所得税负债　（200－180）×33％＝6.6
递延所得税资产　180×33％＝59.4（因为之前确认了减值180，那么存在递延所得税资产180×33％＝59.4，所以应该先转回）
利润分配-未分配利润134
借：利润分配-未分配利润 13.4
贷：盈余公积 13.4
到了2009年12月31日公允价值为2900
由于年底税法依然要计算折旧，因此形成了应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债：
借：所得税费用　120×33％＝39.6
贷：递延所得税负债　39.6
借：公允价值变动损益 300
贷：投资性房地产-公允价值变动 300
借：递延所得税负债 46.2
递延所得税资产 52.8
贷：所得税费用 99


知识点理解与总结]

1、首先需要注意的是核算方法只能够由成本模式转换为公允价值模式，而公允价值模式计量的投资性房地产不能转换为成本模式计量的投资性房地产。
2、成本模式转换为公允价值模式的处理。会计上是作为政策变更处理的，也就是对于转换的时候公允价值和账面价值的差额要调整期

初的留存收益，还有能够追溯的最早的列报前期的留存收益。所谓的列报前期，就是资产负债表上所能追溯到的最早年度，一般情况下资产负债表只提供两年的比较数据，那么最早能够追溯到报告年
度的上年度的期初留存收益。一般情况下考试中只需要掌握对于报告年度期初留存收益的调整就可以了。
转换的时候公允价值和账面价值的差额需要调整期初留存收益，相应的涉及到了递延所得税的处理。因为该项资产并没有处置，所以之前确认的递延所得税不能够转换，因为转换的时候公允价值和当年的账面价值往往是有差额的，那么新的暂时性差异要作为之前递延所得税的转回或者是继续确认递延所得税。确认递延所得税的时候，因为政策变更是对于留存收益的调整，所以确认递延所得税也需要调整留存收益。

「例题」20×7年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。20×9年2月1日，假设甲企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式条件，甲企业决定采用公允价值模式计量对该写字楼进行后续计量。20×9年2月1日，该写字楼的原价为9 000万元，已计提折旧270万元，账面价值为8 730万元，公允价值为9 500万元。甲企业按净利润的10%计提盈余公积。

甲企业的账务处理如下：
借：投资性房地产——成本　95 000 000
累计折旧 2 700 000
贷：投资性房地产　90 000 000
利润分配——未分配利润 6 930 000
盈余公积　770 000
借：利润分配——未分配利润 228.69
盈余公积　25.41
贷：递延所得税负债　770×33％＝254.1

如果该项投资性房地产存在减值的，之前确认了递延所得税资产100×33％＝33，那么本题中公允价值高于账面价值＝870万，确认递延所得税的时候应该先确认递延所得税资产转回33，剩余部分确认递延所得税负债：

借：利润分配——未分配利润 228.69
盈余公积　25.41
贷：递延所得税负债　（870－100）×33％＝254.1
递延所得税资产　33＝100×33％

[容易犯错的地方]

我觉得此处的错误还是主要注意，递延所得税的问题，如何计算，强烈建议此处在参考我总结的第三章第一节，以公允价值变动记入当期损益的金融资产。那里的递延所得税的问题，就是一句话"不是一家人，不进一家门"递延所得税资产和递延所得税负债的结转问题。

[错题举例]

甲企业2008年1月1日外购一建筑物，含税售价500万，该建筑用于出租，年租金2

0万，每年年初收取。该企业采用公允价值模式对其进行后续计量。2008年12月31日该建筑物的公允价值为520万元，2009年12月31日该建筑物的公允价值为510万，2010年1月1日甲企业出售该建筑物，售价510万，处置时影响损益的金额合计是（ ）万元。
　
　A.0 B.10 C.20 D.30
正确答案：A
答案解析：处置时的处理是
借：银行存款 510
贷：其他业务收入 510
借：其他业务成本 510
贷：投资性房地产－成本 500
－公允价值变动 10
借：公允价值变动损益 10
贷：其他业务收入 10
计算过程是：收入510-成本510-损益10+收入10=0（万元


只能从成本模式转换为公允价值模式，成本模式依照固定资产计提折旧的方法计提折旧，公允价值模式不用计提折旧，期末以公允价计量．该章容易与固定资产、非货币性资产交换、所得税等章出综合题。做题时一定要心细，沉住气，别慌。记住：越急越乱！


第三节　投资性房地产的转换

[例题考点提示]

当用途变化转换为投资性房地产的分录及涉及的纳税调整

[经典例题]

长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年1月1日，将一幢商品房对外采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元。2008年12月31日，该幢商品房的公允价值为2120万元，2009年12月31日，该幢商品房的公允价值为2050万元，2010年1月5日将该幢商品房对外出售。受到2080万元存入银行。
要求：编制长江公司上述经济业务的会计分录
（假定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入并考虑递延所得税，税率为33%.假定各年计税基础为2000万元）

[例题答案]

（1）2007年1月1日
借：投资性房地产-成本 2200
贷：开发产品 2000
资本公积-其他资本公积 200
（2）2007年12月31日
借：银行存款 100
贷：其他业务收入 100
借：公允价值变动损益 50
贷：投资性房地产-公允价值变动 50
借：所得税费用 49.5
贷；递延所得税负债 49.5
（3）2008年12月31日
借：银行存款 100
贷：其他业务收入 100
借：公允价值变动损益 30
贷：投资性房地产-公允价值变动 30
借；递延所得税负债 9.9
贷：所得税费用 9.9
（4）2009年12月31日
　

　借：银行存款100
贷：其他业务收入 100
借：公允价值变动损益 70
贷：投资性房地产-公允价值变动70
借；递延所得税负债 23.1
贷：所得税费用 23.1
（5）2010年1月5日
借：银行存款2080
贷：其他业务收入 2080
借：其他业务
成本2050
投资性房地产-公允价值变动 150
贷：投资性房地产-成本 2200
借：资本公积-其他资本公积 200
贷：其他业务收入 200
借：其他业务收入 150
贷：公允价值变动损益 150
借；递延所得税负债 16.5
贷：所得税费用 16.5

[例题总结与延伸]

此题如果在2007年的1月1日公允价值为1800万元，那么此题如何做呢？
（1） 借：投资性房地产-成本 1800
公允价值变动损益 200
贷：开发产品 2000
借：递延所得资产 66
贷：所得税费用 66
（2）2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元
借：银行存款 100
贷：其他业务收入 100
借：投资性房地产-公允价值变动 350
贷：公允价值变动损益 350
借：所得税费用 115.5
贷；递延所得税资产 66
递延所得税负债49.5
（3）（4）做法同上
（5）2010年1月5日
借：银行存款2080
贷：其他业务收入 2080
借：其他业务成本2050
贷：投资性房地产-成本 1800
投资性房地产-公允价值变动 250
借：公允价值变动损益 50
贷：其他业务收入50
借；递延所得税负债 16.5
贷：所得税费用 16.5


[知识点理解与总结]

1、投资性房地产和自用固定资产或者是存货的转换，需要注意的一点就是固定资产和存货转换为公允价值计量的投资性房地产：这种情况最容易成为上市公司调整利润的机会，因此对于这种情况会计准则上进行了限制性的规定：对于公允价值高于账面价值的部分是作为"资本公积－其他资本公积"核算；对于公允价值低于账面价值的部分是作为"公允价值变动损益"核算。这样处理方式就是所谓的纺织上市公司调整利润。至于公允价值计量的投资性房地产转换为自用固定资产的，公允价值和账面价值的差额都是作为"公允价值变动损益"核算。
2、著重掌握一下自用房地产或者存货转换为公允价值计量的投资性房地产的处理，对于固定资产转换的比较容易理解；对于房地产企业的房地产开发产

品转换为投资性房地产的，按照账面价值结转开发产品，公允价值和账面价值差额按照上述一般规定处理。这种情况虽然是属于企业持有性质发生变化，但是税法上对于该项视同销售行为是要确认收入的，那么这里形成了一个处理差异问题。如果是公允价值高于账面价值的，会计上作为资本公积核算，税法上是确认收入的，因此需要确认递延所得税
负债，调整资本公积；如果是公允价值低于账面价值的，会计上是要确认为公允价值变动损益，如果税法上确认的计税价格和公允价值一致，那么这里不存在递延所得税的问题。但是会计上我们依然做出假设就是税法对于公允价值不予以承认，那么仍然按照传统的关于公允价值变动进行递延所得税处理的方式。
自用或者开发产品转换为公允价值模式投资性房地产的，公允价值高于账面价值部分要确认递延所得税负债：
借：资本公积－其他资本公积
贷：递延所得税负债
低于账面价值部分：
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
投资性房地产转为自用的，公允价值和账面价值差额因为是作为"公允价值变动损益"核算，所以确认的递延所得税要调整所得税费用。具体的处理详见下面一个例题：
例题：长江公司系上市公司，该公司于2007年12月建造完工的办公楼作为投资性房地产对外出租，至2009年 1月1日，该办公楼的原价为3 300万元，已提折旧120万元，已提减值准备180万元。2009年1月1日，长江公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼2009年 1月1日的公允价值为2 800万元，该公司按净利润的10%提取盈余公积，适用的所得税税率为33%.2009年 12月31日，该办公楼的公允价值为2 900万元。假定2009年1月1日前无法取得该办公楼的公允价值。 要求：
（1）编制长江公司2009年1月1日会计政策变更的会计分录。
（2）编制2009年 12月31日投资性房地产公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。
「答案」（1）
借：投资性房地产——成本　2 800
投资性房地产累计折旧 120
投资性房地产减值准备　180
递延所得税资产　66
利润分配——未分配利润　120.6
盈余公积 13.4
贷：投资性房地产 3 300
（3） 借：投资性房地产——公允价值变动　100
贷：公允价值变动损益　100
借：所得税费用　33
贷：递延所得税资产　33
分析：对于上面这个题目来说，由于之前已经确认了减值，所以形成了递

延所得税资产＝180×33％。账面价值为3000.公允价值为2800，税法对于公允价值不予以承认，那么对于公允价值低于账面价值的部分也不予以承认，需要在资产处置以后转回这个差异。由于之前损失不允许扣除，发生了新的损失也不允许扣除，所以应该是继续确认递延所得税资产＝200×33％＝66.如果是转换的时候公允价值＝3200的，这里不能够按照200×33％＝66确认递延所得税负债，而是应该把之前确认
的递延所得税资产180×33％＝59.4转回，然后剩余部分作为递延所得税负债确认＝（200－180）×33％＝6.6

[容易犯错的地方]

1、这个转换后的差额，借方记到哪里，贷方记到哪里应该注意。
2、最后当卖出的时候，不要忘记，"一个中心两个基本点"以结转收入和成本为中心，以结转，资本公积和公允价值变动损益为基本点
3、所得税的计税基础，因为我没有学过税法，因此在学到此章的时候有个白痴的问题，那就是，投资性房地产他有两种计量模式，成本法和公允法，那么他的计税基础是如何确定的呢？
税法永远承认的是你的实际成本，而不是公允。
4、企业出售、转让、报废投资性房地产时只记入"其他业务收入"

[错题举例]

企业处置一项以公允价值模式计量的投资性房地产，实际收到的金额为100万元，投资性房地产的账面余额为80万元。其中成本为70万元，公允价值变动为10万元。该项投资性房地产是由自用房地产转换的，转换日公允价值大于账面价值的差额为10万元。假设不考虑相关税费，处置该项投资性房地产的净收益为（　）万元。
A.30 B.20 C.40 D.10
「答案」A
「解析」本题中计入其他业务收入的金额为110（含实际收到的金额和在处置时将转换日公允价值大于账面价值的差额10万元转入其他业务收入的部分）万元，计入其他业务成本的金额为80万元，所以处置净收益为110－80＝30（万元）。
注意：这里在计算时不要考虑公允价值变动明细科目的10万元，因为题目问的是处置净收益，公允价值变动明细科目的10万元的调整不影响处置净收益。
（1）借：银行存款 100万
贷：其他业务收入 100万
（2）借：其他业务成本 80万
贷：投资性房地产－成本 70万
－公允价值变动 10万
（3）借：公允价值变动损益 10万
贷：其他业务

收入 10万
（4）借：资本公积－其他资本公积 10万
贷：其他业务收入 10万
处置一共影响=100-80=20（万元）
处置净损益 100-70=30
做此类问题问法不同，会导致结果不同，对于此题，理解最简单的方法就是100-70=30 和你的公允价值变动损益结转其他业务收入没有一点的关系


第四节　投资性房地产转自用

[例题考点提示]

资性房地产转换为自用建筑物或者存货
的处理
因为上一节没有涉及成本法的结转的例题，因此此处的例题作为对上节的补充和本节的延伸。毕竟本节单独的内容是非常简单的。

[经典例题]

长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年12月31日将一幢建筑物对外出租并采用成本模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2800万元，已提折旧500万元，并在当天计提减值准备为300万元，尚可使用年限为20年，公允价值为2010万元，长江公司对该建筑物采用年限平均法计提折旧，无残值。2008年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为2000万元，预计未来现金流量现值为1950万元 ，2009年12月31日，该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1710万元，2010年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1700万元，2010年12月31日租赁期满，将投资性房地产专为自用房地产转入行政管理部门使用，假定转换后建筑物的折旧方法，预计折旧年限和预计净残值未发生变化，2011年12月31日，该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1540万元，预计未来现金流量现值1560万元，2012年1月5日长江公司将该建筑物对外出售。受到1520万元，存入银行。考虑递延所得的问题 ，税率为33%

要求：编织长江公司上述经济业务的会计分录

[例题答案]
（1）2007年12月31日
借；资产减值损失 300
贷；固定资产减值准备 300
借：投资性房地产 2800
累计折旧 500
固定资产减值准备 300
贷；固定资产 2800
投资性房地产累计折旧500
投资性房地产减值准备 300

计提减值准备的时候有此分录
借：递延所得税资产 99
贷；所得税费用 99
（2）2008年12月31日
借：银行存款 150
贷：其他业务收入 150
借：其他业务成本 100
贷：投资性房地产累计折旧 100
2008年12与31日，投资性

房地产的账面价值=2800-600-300=1900（万元），可收回金额为2000万元，按规定，计提的减值准备不能转回。
计税基础=（2800-500）—（2800-500）/20=2185
账面价值=2800-500-300-100=1900
（2185-1900）*33%=94.05`
99-94.05=4.95
借：所得税费用 4.95
贷：递延所得税资产 4.95
（3）2009年12月31日
借：银行存款 150
贷：其他业务收入 150
借：其他业务成本 100（1900 /19）
贷：投资性房地产累计折旧100
2009年12月31日，投资性房地产的账面价值=2
800-700-300=1800
可收回金额金额为1710万元，应计提减值准备为90万元
借：资产减值损失 90
贷：投资性房地产减值准备 90
计税基础=2185-115=2070
账面价值=1900-90-100=1710
（2070-1710）*33%=118.8
118.8-94.05=24.75
借：递延所得税资产 24.75
贷：所得税费用 24.75
（4）2010年12月31日
借：银行存款 150
贷；其他业务收入 150
借：其他业务成本 95（1710/18）
贷：投资性房地产累计折旧95
2010年12月31日，投资性房地产的账面价值=1710-95=1615万元，可收回金额为1700万元 ，按规定，计提的减值准备不能转回。
借；固定资产 2800
投资性房地产累计折旧 795
投资性房地产减值准备 390
贷：投资性房地产 2800
累计折旧 795
固定资产减值准备 390

计税基础=2070-115=1955
账面价值=1710-95=1615
（1955—1615）*33%=112.2
112.2-118.8=-6.6
借：所得税费用 6.6
贷；递延所得税资产 6.6
（5）2011年12月31日
借：管理费用 95（1615/17）
贷：累计折旧 95
2011年12月31日，固定资产的账面价值=1615-95=1520（万元）可收回金额为1560万元，按规定，计提的减值准备不能转回。
计税基础=1955-115=1840
账面价值=1520
（1840-1520）*33%=105.6
105.6-112.2=—6.6
借：所得税费用 6.6
贷；递延所得税资产 6.6
（6）2012年1月5日
2012年1月计提的折旧=1520/16 * 1/12=7、92万元
借：管理费用 7.92
贷；累计折旧 7.92
借：固定资产清理 1512.08
累计折旧 897.92
固定资产减值准备 390
贷：固定资产
借；银行存款 1520万元
贷：固定资产清理 1512.08
营业外收入 7.92　
借；所得税费用 105.6
贷：递延所得税资产 105.6



[例题总结与延伸]

如果此题是公允价值计量的投资性房地产那么如何做分录呢？？（计算到2010年年末即可）

（1）2007年12月31日
借；资产减值损失 300
贷；固定资产减值准备 300
借：投资性房地产-成本 2010
累计折旧 500
固定资产减值准备300
贷；固定资产 2800
公允价值变动损益 100
计税基础=2800-500=2300
账面价值=2010
借；递延所得税资产 95.7
贷；所得税费用 95.7
（2）2008年12月31日
借：银行存款 150
贷：其他业务收入 150
借：公允价值变动损益 100
贷；投资性房地产-
公允价值变动 100
计税基础=（2800-500）-（2800-500）/20=2185
账面价值=2000
185*33%=61.05
61.05-95.7=-34.65
借；所得税费用 34.65
贷：递延所得税资产 34.65
（3）2009年12月31日
借：银行存款 150
贷：其他业务收入 150
借：公允价值变动损益 290
贷：投资性房地产-公允价值变动 290
计税基础=2185-115=2070
账面价值=1710
（2070-1710）*33%=118.8
118.8-61.05=57.75
借：递延所得税 57.75
贷：所得税费用 57.75
（4）2010年12月31日
借：银行存款 150
贷；其他业务收入 150
借：投资性房地产-公允价值变动 10
贷：公允价值变动损益 10
计税基础=2070-115=1955
账面价值 1710
（1955-1710）*33%=80.85
80.85-118.8=-37.95
借；所得税费用37.95
贷：递延所得税资产 37.95
借：固定资产 1710
投资性房地产-公允价值变动 380
贷：投资性房地产-成本2010
公允价值变动损益 80

[知识点理解与总结]

上面的例题，是几章的结合，涉及到减值，涉及到所得税和投资性房地产的结合
关于减值的这个地方说一下，投资性房地产的已提减值当公允价值升高后是不可以转回的。这点一定要注意了。详情请看教材P179
所得税 账面价值和计税基础之间的是个余额的概念，因此他的观点就和计算应收账款的坏账准备的道理是一样的，都是要最后道挤出当期的发生额
投资性房地产
1成本模式下 "门当户对型"一一对应的结转
2公允下 转换为自用房地产等都是按照公允价值来入账的，余额无论借方贷方都是记入"公允价值变动损益"

[容易犯错的地方]

1公允价值减去处置费用后的净额和预计未来现金流量现值两者较高者作为公允价值来进行计算
2 投资性房地产公允法下没有计提折旧的说法

[错题举例]

1、关于投资性房

地产的后续计量，下列说法中错误的有（）
A 采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧
B 采用公允价值模式计量的，应对投资性房地产计提折旧
C 已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允模式转换为成本价值模式
D已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式专为公允价值模式
E 已采用公允价值模式计量的投资性房地产可以从公允价值模式转为成本模式
答案 BDE

2、关于投资性房地产转换后的入账价值的确定下列说法正确的有，
A 在成本模式下，应当讲房地产
转换前的账面价值作为转换后的入账价值
B采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产是，应当以其转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值
C采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产是，应当以其转换当日的账面价值作为自用房地产的账面价值
D自用房地产或者存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的账面价值计价
E自用房地产或存货转为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的价值计量。
答案：ABE