第一讲 内部控制的起源和发展

第一讲内部控制的起源和发展

一、内部控制沿革与发展

（一）内部控制定义

内部控制是指单位组织为保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制制度是现代管理理论的重要组成部分，是强调以预防为主的制度，目的在于通过建立完善的制度和程序来防止错误和舞弊的发生，提高管理的效果及效率。

（二）内部控制的起源

内部控制是因加强经济管理的需要而产生的，是随着经济的发展而发展完善的。人类社会经济发展史中，早已存在着内部控制的基本思想和初级形式——内部牵制。

内部控制理论与实践的不断发展是学术界、职业组织、大型企业及政府组织共同推动作用的结果。

此外，内部控制领域的发展历程显示，一些影响巨大的公司经营失败或舞弊事件的发生，往往加速了内部控制理论研究以及实践应用的发展进程，并催生了一些里程碑式的文献和立法规定。

（三）内部控制的发展

内部控制在世界范围的发展可以分为四个阶段：

内部牵制阶段、内部控制制度阶段、内部控制结构阶段、内部控制框架阶段。

每一个阶段都有标志性的事件，促成内部控制理论和实务的发展。

1、内部牵制阶段

内部控制源于内部牵制。

相互检查、

相互监督制度。

一般认为，上世纪40年代以前是内部牵制阶段。

内部牵制是指提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设计。18世纪工业革命以后，一些企业逐渐摸索出一些组织、调节、制约和检查企业生产经营活动的办法，逐步建立了内部牵制制度。

一般来说，内部牵制机能的执行大致可分为以下四类：

1实物牵制。

2机械牵制。

3体制牵制。

4簿记牵制。

内部牵制是基于以下两个基本设想：

1、二个或以上的人或部门无意识地犯同样错误的机会是很小的；

2、二个或以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性大大低于单独一个人或部门舞弊的可能性。

2、内部控制制度阶段

内部会计控制与内部管理控制

1934年美国《证券交易法》定义

内部会计控制系统：

a.交易依据管理部门的一般和特殊授权执行；

b.交易的记录必须满足GAAP或其他适当标准编制财务报表和落实资产责任的需要；

c.接触资产必须经过管理部门的一般和特殊授权；

d.按适当时间间隔，将财产的账面记录与实物资产进行对比，并对差异采取适当的补救措施。

20世纪40年代至70年代，在内部牵制的基础上，逐渐产生了内部控制制度的概念。

1949年美国注册会计师协会首次以正式官方的形式给内部控制进行定义：“内部控制是企业为了保证财产的安全完整，检查会计资料的准确性和可靠性，提高企业的经营效率以及促进企业贯彻既定的经营方针，所设计的总体规划及所采用的与总体规划相适应的一切方法和措施。”

1958年美国注册会计师协会下属的审计程序委员会发布了第29号《审计程序公告》，对内部控制的定义作了进一步的说明，并将内部控制划分为内部会计控制和内部管理控

制。

3.内部控制结构阶段

20世纪70年代以后，由于一系列公司破产案件和审计失败诉讼的发生，内部控制的研究重点逐步从一般涵义向具体内容深化。与此同时，控制环境逐步被纳入内部控制范畴。

内部控制结构和内部控制整体架构

内部控制结构

控制环境

会计系统

控制程序

这时西方学者在对内部会计控制和管理控制进行研究时认为，虽然区分会计控制和管理控制对审计师非常重要，但两者是不可分割、互相联系的。公众公司发生的一系列欺诈事件，使得公众对管理当局的行为、财务报告的适当性以及外部独立审计师的有效性产生了怀疑。美国注册会计师协会于1988年发布了《审计准则公告第55号》，明确提出了“内部控制结构”概念，认为“企业的内部控制结构包括为合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序”，并指出内部控制结构由控制环境、会计制度和控制程序三个方面组成。

从“制度二分法”向“结构分析法”的演变被认为是内部控制史上的一个重大转变，将控制的研究重点逐步从一般含义向具体内容深化。

4.内部控制框架阶段

进入20世纪90年代以后，学术界对内部控制的研究又进入了一个新的阶段。

《企业风险管理——总体框架》

1992年美国委员会下属的由美国会计学会、注册会计师协会、国际内部审计人员协会、财务经理协会和管理会计学会等组成的COSO委员会提出《内部控制———整体框架》，并于1994年进行了修改。

COSO报告将内部控制定义为：内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为运营的效率、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。具体内容包括控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通及监督等五个要素。

内部控制的发展历史漫长，而现代意义上的内控思想则是产生于18世纪产业革命以后，它是企业大规模化和资本大众化的结果。

二、内部控制发展原因分析

（一）内部控制与现代公司管理

19世纪末20世纪初，资本主义生产力和生产关系都发生了重大变化，企业管理水平相应提高。

为了保证部门之间的权责分明和协调一致，这就客观上要求企业建立和完善包括组织机构、业务程序在内的具有自我控制、自我调节和自我监督功能的管理控制机制。

（二）内部控制与公司治理问题

公司治理问题从根本上说，就是公司利益相关者之间的责权利的分配和制衡问题。

它几乎是伴随着现代股份公司的出现而产生。

在近代资本主义经济体系中，企业普遍采用股份公司形式，财产所有权与经营权相分离。从现代意义上的内部控制的发展历程看，每一次内部控制理论和实践的演进都无不体现了公司治理问题对内部控制的推动和要求。

自从内部控制制度阶段，内部控制的目标就从保护资产的安全完整、检查会计资料的准确性和查错纠弊扩大到促进企业贯彻经营方针以及提高经营效率上。

内部控制目标的扩大体现了公司治理结构对内部控制提出的要求。

（三）其他因素的影响

（1）审计方法由传统的详细审查向以研究和评价企业内部控制制度为基础的抽样审查的演变，进一步推动了现代内部控制的发展；

（2）审计人员法律责任的增强使内部控制的评价成为一项法定的审计内容，让企业和注册会计师都日益重视内部控制；

（3）政府对内部控制的推动。

三、我国内部控制理论的发展

我们国内有关内部控制的研究和实务都还处于不成熟阶段,更多的还是借鉴国外的经验,然而要使内部控制的研究对实践发挥更大的作用,则必须制定一套适合于我国具体国情的内控制度。

（一）我国内部控制的理论研究

1、控制论。

2、管理学和审计学。

3、委托代理理论、组织学理论。