作业成本法在中国制造企业应用案例研究

两种方法对成本计算的影响（表2）
表2 不同成本计算方法的成本对比（单位：元）
b型X产品 964.09 907.32 a型Y产品 10.68
11.00
a型X产品 ABC法
传统计算方法
b型Y产品
15.39
724.37
772.07
14.57
—0.82
差异数额
差异比率 间接费用比 率
47.70
6.58％
—56.77

但是我们不能完全套用国外的现成理论和方法， 而应与企业现状和传统方法融会贯通，寻找适 合中国制造企业发展的最佳方案。
结论与启示

建议： 1．充分利用企业原有信息系统

依据我国目前状况，变革并非一朝一夕所能完成。如 何更好地利用原有企业信息系统，意义尤其大。 在采用新方法时要遵循效益大于成本的原则。比 如．虽然在ABC法中作业成本库的划分越精细，成本 计算越准确。但进行必要的成本动因合并以减少信息 收集量，降低实施成本也是必要的。
—5.89％
0.32
3.00％
—5.33％
53.46%
53.46%
24.38%
24.38%
两种方法对成本计算的影响

可以发现： 传统的成本计算方法由于仅依据产量因素将制造费用 分配到产品，具有较大片面性，导致产量较高、工艺 较简单的产品的成本被高估：而产量较低、工艺较复 杂的产品的成本被低估。 ABC法采用了多元分配基准，并且集财务变量因素与非 财务变量因素于一体，从而提高了其与产品实际消耗 资源的相关性，使成本信息更加合理。
表1 作业成本库归集表
作业成本库 X成形
X加工
切磨加工
合并作业
作业驱动因素 主料耗用量 X产品产量 Y产品产量
熔化
切断、滚圆、腐蚀 切片、磨片
动力提供
供水、供电、供气、折旧
质检
机器工时
批量次数 人工工时 生产难度
质量检验
维护修理
维修
生产管理
生产管理
两种方法对成本计算的影响


过去HS公司并不分别考虑各作业发生的 成本动因，而是把制造费用全部归集， 按照产量比率统一分配。 把由ABC法与传统方法计算出的成本进行 比较，结果如表2所示。
ABC法在HS公司的实施（续）

பைடு நூலகம்
5．分配费用至产品，计算产品成本



用产品消耗的某作业中心的作业动因总量乘 以分配率，便得到产品消耗该作业中心的作 业成本； 将某产品消耗的所有作业成本相加，得到间 接成本； 将间接成本加上直接材料、直接人工等其他 直接成本，就是该产品的生产成本。
两种方法对成本计算的影响（表1）
两种方法对成本计算的影响

可以发现：


HS公司的X产品间接费用比率较大，两种成 本计算方法结果的差异也较大；Y产品的间 接费用比率较小，其差异就相对较小。 间接费用在产品总成本中所占的比率越高， 即单件产品层次作业成本比重较低．传统方 法的弊端就越明显，ABC法的优势也就更为 显著．
两种方法对产品定价决策的影响
ABC法在HS公司的实施

2．把资源费用分配至各个作业 在衡量作业消耗的资源费用时，应遵循了以 下原则：



(1) 把重点集中在昂贵的资源上，比如，石墨件、 刀片等辅料耗用量较大，须着重管理。 (2) 注意随产品类型变化而变化的资源，找出差异。 比如，熔化作业中的石墨件等辅料耗用量与主料投入 量成正比。 (3) 注意与传统分配基准相关性差的资源需求，防 止成本扭曲。比如，维修作业中资源的消耗与维修人 员工时联系最密切，而产量关联不大。
ABC法在HS公司的实施


(—)HS公司简介 HS公司是—家比较典型的高新技术制造企 业。其主要产品有两种，一种是初级产品 X ， 它部分用于出售，部分用于继续深加工，形成 另 — 技术含量较高的产品 Y 。两种产品的规格 分别确a型和b型。 (二)ABC法的实施 根据对公司生产制造过程和成本核算方法 现状的考察和分析，确定公司应用 ABC 法的方 法和程序．具体实施步骤如下：

2．注意成本与效益的关系

结论与启示

3．增加员工的参与度与响应度

在推行过程中，要加强与员工的沟通交流，使他们 理解变革的必要性，使他们能够主动参与进来。上 下一致的信念与行动，有利于变革的实施。 孤立地应用某—个新方法往往难以取得预期效果： 而与其他新方法配合实施常常能事半功倍．比如， ABM与ABC在应用时往往相辅相成。
ABC法在HS公司的实施

1．依据生产流程归集建立各个作业 HS 公司主要有 X 产品制造、切片加工和磨片 清洗三个基本生产车间。在 X 产品制造车间， 完成初级产品 X 的制造，经过切片加工车间 利磨片清洗车间，完成深加工产品 Y 的制造。 公司还有两个辅助生产部门：动力维修部和 品质保证部。 HS公司的主要作业可以划分为熔化、切断、 滚圆、腐蚀、切片、磨片、质检、维修、供 水、供电、供气、生产线管理等。
两种方法对取舍订单决策的影响


在有限的生产能力条件下，如何进行订 单的取舍，这涉及到产品的售价是否能 补偿产品的成本这一个问题。 企业如果在不了解产品真实成本的情况 下，接受或者拒绝了某批订货，可能丧 失盈利的机会，或者造成潜亏。
结论与启示

ABC法在我国以下企业具有一定的应用价值

制造企业，至少是高新技术产业的企业； 间接制造费用与直接人工费用比值较高的企业； 品种繁多，产品的工艺、规格差异较大的企业

4．现代成本管理方法的配合应用

ABC法在HS公司的实施

3．确定主要作业，构建同质成本库

为了简化核算，必须对作业进一步合并，构成同质 作业成本库。确定代表作业。

4 ．根据选择的成本驱动因素，计算成本库分 配率

X 产品制造流经了 X 成形、X 加厂、动力提供、质量 检验、维护修理和生产管理等作业中心： Y 产品制 造则流经了切磨加工、动力提供、质量检验、维护 修理和生产管理等作业中心。根据产品消耗每一作 业中心的作业动因量，计算两大类产品的制造成本 分配率。
作业成本法在中国应用的案例


ABC 法打破了传统的成本计算方法把制造费用 统—分配给产品的局限性和任意性，以作业为 中心，通过对作业成本的确认、计量和成本动 因的选择，提供相对准确真实的产品成本信息， 从而提高了决策的科学性。 在我国制造企业的成本管理改革中，既要借鉴 国外的先进理论和方法，同时又要结合国情， 因地制宜．

HS公司把成本加成方法与市场价格相结 合，来确定产品的价格。


一方面，计算出本公司的平均单位成本，再 根据合理的投资回报率 (30%)进行加成，即 产品的单位平均成本x(1+30％)； 另一方面，把成本加成后形成的单价，根据 市场情况进行调整。
两种方法对产品定价决策的影响



可见，在ABC法下，HS公司产品在成本加成后 的单价与市场定价更为接近，从而有利于企业 更好地融入市场竞争。 在传统方法下，造成了技术含量较低、产量较 高的a型规格产品定价偏高；而技术含量高、 产量小的b型规格产品定价偏低。 根据ABC法的计算结果，工艺先进、复杂的高 端产品定价较高：工艺相对简单的产品定价较 低。这体现了科学技术的重要作用，有助于激 发员工的创新精神，不断开发新产品。